Věc T‑526/20 RENV
Fachverband Spielhallen eV
a
LM
v.
Evropská komise
Rozsudek Tribunálu (prvního rozšířeného senátu) ze dne 25. června 2025
„Státní podpory – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu – Odvod ze zisku – Odpočitatelnost částek odvedených od základu korporační daně a daně z podnikání – Rozhodnutí nevznášet námitky – Absence závažných obtíží – Pojem ‚státní podpora‘ – Selektivní povaha“
Podpory poskytované státy – Přezkum Komisí – Předběžná fáze a kontradiktorní fáze řízení – Povinnost Komise zahájit kontradiktorní řízení v případě závažných obtíží – Okolnosti umožňující potvrdit existenci těchto obtíží – Soudní přezkum – Důkazní břemeno
(Články 107 a 108 SFEU; nařízení Rady 2015/1589, článek 4)
(viz body 16–23)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu – Referenční rámec pro určení existence selektivní výhody – Identifikace obecného nebo obvyklého daňového režimu po kontradiktorní diskuzi s dotyčným členským státem – Povinnost Komise přijmout výklad vnitrostátního práva provedený členským státem – Podmínky – Výklad slučitelný se zněním vnitrostátních ustanovení – Neexistence jiného výkladu převažujícího v judikatuře nebo správní praxi tohoto státu – Splněné podmínky
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 28–38, 46–54)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu – Referenční rámec pro určení existence selektivní výhody – Přezkum dotčeného daňového opatření s ohledem na uvedený referenční rámec – Povinnost Komise přijmout výklad vnitrostátních ustanovení, která tvoří referenční rámec, podaný členským státem – Podmínky – Výklad slučitelný se zněním vnitrostátních ustanovení – Neexistence jiného výkladu převažujícího v judikatuře nebo správní praxi tohoto státu – Splněné podmínky
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 59–71)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu – Referenční rámec pro určení existence selektivní výhody – Přezkum dotčeného daňového opatření s ohledem na uvedený referenční rámec – Daňové opatření, které se neodchyluje od obecných pravidel, která tvoří referenční rámec – Neposkytnutí selektivní výhody
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 73–91)
Podpory poskytované státy – Pojem – Selektivní povaha opatření – Opatření poskytující daňové zvýhodnění – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu – Referenční rámec pro určení existence selektivní výhody – Přezkum dotčeného daňového opatření s ohledem na uvedený referenční rámec – Daňové opatření údajně přijaté v rozporu s vnitrostátním ústavním právem – Nedostatek relevance
(Článek 107 odst. 1 SFEU)
(viz body 94, 95)
Shrnutí
Tribunál, zasedající v rozšířeném senátu, potvrdil rozhodnutí Evropské komise, podle kterého zkoumané skutečnosti daňového zacházení vyhrazeného pro provozovatele veřejných kasin ve spolkové zemi Severní Porýní Vestfálsko (Německo) nepředstavují státní podporu ( 1 ). Tribunál se tak podrobně zabýval analýzou selektivní povahy dotčeného daňového opatření.
V Severním Porýní-Vestfálsku byly hazardní hry nabízené v kasinech až do roku 2020 upraveny Spielbankgesetz NRW (zákon o kasinech spolkové země Severní Porýní-Vestfálsko, dále jen „zákon o kasinech“). Podle tohoto zákona podléhaly příjmy z kasin dvěma různým daňovým režimům. Příjmy z her o peníze a hazardních her podléhaly zvláštnímu daňovému režimu, který spočíval v dani z kasin. Dále příjmy nepocházející z těchto her podléhaly běžnému daňovému režimu tvořenému daní z podnikání, jakož i daní z příjmů nebo korporační daní.
Ustanovení § 14 zákona o kasinech stanovilo, že 75 % ročního zisku vykázaného provozovateli veřejných kasin, ať již pochází z hazardních her, či nikoliv, se odvádí spolkové zemi Severní Porýní-Vestfálsko. Pokud však zbývající čtvrtina tohoto zisku přesáhla 7 % součtu podílů na základním kapitálu, rezervách a vzájemném fondu, musí být této spolkové zemi odveden celý tento zisk (dále jen „odvod ze zisku“).
Část odvodu ze zisku plynoucího z příjmů, které nepocházejí z hazardních her, byla nicméně odpočitatelná od základu daně z podnikání, jakož i od daně z příjmu nebo korporační daně jakožto „výdaje vynaložené v souvislosti s obchodní činností“.
V roce 2016 byla Komisi předložena stížnost profesního sdružení 88 provozovatelů výherních hracích automatů, a LM, provozovatele výherních hracích automatů (dále jen „žalobci“). Zejména tvrdili, že daňová odpočitatelnost části odvodu ze zisku plynoucích z příjmů, které nepocházejí z hazardních her (dále jen „sporné opatření“), představuje státní podporu ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.
Po výměně korespondence s žalobci rozhodla Komise nezahájit formální vyšetřovací řízení podle čl. 108 odst. 2 SFEU, pokud jde o sporné opatření, z důvodu, že nezahrnuje žádné selektivní zvýhodnění, a nespadá proto do působnosti čl. 107 odst. 1 SFEU.
Žalobci podali proti tomuto rozhodnutí žalobu na neplatnost, která byla zamítnuta usnesením Tribunálu jako po právní stránce zjevně zcela neopodstatněná ( 2 ). Soudní dvůr však zrušil v odvolacím řízení toto usnesení a vrátil věc Tribunálu, aby rozhodl ve věci samé ( 3 ).
Závěry Tribunálu
Na podporu své žaloby vytýkali žalobci Komisi, že porušila jejich procesní práva tím, že odmítla zahájit formální vyšetřovací řízení, jelikož Komise nebyla schopna ve fázi předběžného posouzení vyřešit všechny závažné obtíže, jež vyvstaly při posuzování sporného opatření. Podle žalobců je existence těchto závažných obtíží prokázána jednak pochybením Komise, pokud jde o určení použitelného referenčního systému pro účely přezkumu selektivní povahy sporného opatření, a jednak tím, že Komise neověřila, zda se toto opatření od uvedeného referenčního systému odchyluje.
Úvodem Tribunál připomněl, že za účelem kvalifikace vnitrostátního daňového opatření jako „selektivního“, ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU, musí Komise, poté, co byl identifikován referenční systém, tj. „obvyklý“ daňový režim uplatnitelný v dotčeném členském státě, prokázat, že se předmětné daňové opatření od tohoto referenčního systému odchyluje, jelikož zavádí rozlišování mezi subjekty, které se z hlediska cíle tohoto referenčního systému nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, aniž však bylo odůvodněno s ohledem na povahu nebo systematiku dotčeného systému.
V projednávaném případě je referenční systém identifikovaný v napadeném rozhodnutí tvořen relevantními daněmi použitelnými na všechny podniky, a sice daní z podnikání, jakož i daní z příjmu nebo korporační daní. Vzhledem k tomu, že tento referenční systém byl určen po objektivním posouzení obsahu, vzájemného vztahu a konkrétních účinků platných norem vyplývajících z výkladu relevantních ustanovení daňového práva podaného Spolkovou republikou Německo v rámci kontradiktorní diskuse, Tribunál konstatoval, že Komise dodržela všechny požadavky vyplývající v tomto ohledu z judikatury.
Tribunál mimoto potvrdil analýzu Komise, podle které „zásada odpočitatelnosti výdajů vynaložených v souvislosti s činností podniku“ od základu daně dotčených daní byla součástí referenčního systému. Tribunál zdůraznil, že tato analýza byla založena na výkladu vnitrostátního daňového práva podaném Německem a měl za to, že žalobci neprokázali, že se Komise v tomto ohledu dopustila pochybení.
Tribunál tudíž zamítl výtku, podle které se Komise při určování referenčního systému použitelného v projednávané věci setkala se závažnými obtížemi.
Pokud jde dále o výtku vycházející z opomenutí Komise ověřit, zda se sporné opatření odchyluje od uvedeného referenčního systému, Tribunál upřesnil, že cílem argumentů žalobců je zpochybnit kvalifikaci odvodu ze zisku jako zvláštní odpočitatelné daně a podpůrně tvrdit, že i za předpokladu, že by měl být kvalifikován jako daň, je srovnatelný s některými daněmi, jejichž neodpočitatelnost je výslovně stanovena německým daňovým právem.
V tomto ohledu Tribunál zdůraznil, že otázka, zda odvod ze zisku představuje zvláštní odpočitatelnou daň, spadá do výkladu relevantních vnitrostátních ustanovení, která tvoří referenční rámec. Totéž platí pro argument vznesený žalobci podpůrně.
Pokud jde o kvalifikaci odvodu ze zisku jako zvláštní odpočitatelné daně, ze spisu vyplývá, že Komise vycházela z výkladu relevantních vnitrostátních ustanovení podaného Německem v rámci kontradiktorní diskuse. Vzhledem k tomu, že výklad navrhovaný tímto členským státem byl slučitelný se zněním uvedených ustanovení, z judikatury vyplývá, že Komise byla v zásadě povinna jej přijmout. Jelikož žalobci mimoto nepředložili žádný argument týkající se existence opačné správní praxe německých orgánů, Tribunál dospěl k závěru, že žalobci neprokázali, že se Komise setkala se závažnými obtížemi při kvalifikaci odvodu ze zisku jako zvláštní daně.
Pokud jde o výtku, že odvod ze zisku představuje daň srovnatelnou s jinými daněmi, jejichž neodpočitatelnost je stanovena německým právem, Tribunál uvedl, že je třeba ověřit, zda sporné opatření představuje odchylku od referenčního systému v rozsahu, v němž zavádí rozlišování mezi hospodářskými subjekty, které se s ohledem na cíl německého daňového systému nacházejí ve srovnatelné skutkové a právní situaci, a sice zejména mezi hospodářskými subjekty podléhajícími odvodu ze zisku a subjekty podléhajícími neodpočitatelným daním uvedeným žalobci.
S ohledem na vysvětlení, která byla poskytnuta v napadeném rozhodnutí, a na upřesnění poskytnutá Komisí a Německem v odpovědi na otázky Tribunálu měl přitom Tribunál za to, že Komise mohla mít v napadeném rozhodnutí platně za to, že odpočitatelnost odvodu ze zisku se neodchyluje od obecných daňových pravidel obvyklého daňového režimu, který představuje referenční rámec, takže sporné opatření neznamená poskytnutí selektivní výhody ve smyslu čl. 107 odst. 1 SFEU.
Vzhledem k tomu, že výtky žalobců byly zamítnuty, dospěl Tribunál k závěru, že žalobci nemohou důvodně tvrdit, že se Komise při přezkumu selektivity sporného opatření setkala se závažnými obtížemi.
Kromě toho tento závěr nemůže být zpochybněn argumenty žalobců vycházejícími z toho, že sporné opatření bylo přijato v rozporu s vnitrostátními ústavními pravidly. Pojem „státní podpora“ je totiž pojmem objektivním, který musí být přezkoumán s ohledem na účinky způsobené dotčeným opatřením podpory, a nikoli s ohledem na jiné skutečnosti, jako je legalita opatření, kterým je podpora poskytnuta. Stejně tak údajné porušení ústavního práva nemá žádný vliv na vymezení referenčního rámce nebo na existenci odchylky pro účely posouzení selektivní povahy sporného opatření ve smyslu článku 107 SFEU.
S ohledem na výše uvedené a poté, co Tribunál zamítl ostatní výtky vznesené žalobci, zamítl žalobu na neplatnost v plném rozsahu.
( 1 ) – Rozhodnutí Komise C(2019) 8819 final ze dne 9. prosince 2019 týkající se státních podpor SA.44944 (2019/C, ex 2019/FC) – Daňové zacházení vyhrazené pro provozovatele veřejných kasin v Německu a SA.53552 (2019/C, ex 2019/FC) – Údajná záruka pro provozovatele veřejných kasin v Německu (záruka ziskovosti) (dále jen „napadené rozhodnutí“).
( 2 ) – Usnesení ze dne 22. října 2021, Fachverband Spielhallen a LM v. Komise (T‑510/20, EU:T:2021:745).
( 3 ) – Rozsudek ze dne 21. září 2023, Fachverband Spielhallen a LM v. Komise (C‑831/21 P, EU:C:2023:686).