Věc C-950/19

(žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Helsingin hallinto-oikeus)

Rozsudek Soudního dvora (pátého senátu) ze dne 24. března 2021

„Řízení o předběžné otázce – Právo společností – Směrnice 2006/43/ES – Povinné audity ročních a konsolidovaných účetních závěrek – Článek 22a odst. 1 písm. a) – Přijetí statutárního auditora do zaměstnání auditovaným subjektem – Karenční doba – Zákaz nastoupit na pozici člena vrcholového vedení auditovaného subjektu – Porušení – Závažnost a doba trvání protiprávního jednání – Výraz ‚nastoupit na pozici‘ – Rozsah – Uzavření pracovní smlouvy s auditovaným subjektem – Nezávislost statutárních auditorů – Vnější aspekt“

Volný pohyb osob – Svoboda usazování – Právo společností – Povinné audity ročních a konsolidovaných účetních závěrek – Nezávislost statutárních auditorů vůči auditovaným subjektům – Zákaz nastoupit na některé pozice u auditovaného subjektu během určité doby po dokončení auditorské zakázky – Porušení – Výpočet délky trvání protiprávního jednání – Určení okamžiku, kdy došlo k protiprávnímu jednání

[Směrnice Parlamentu a Rady 2006/43, čl. 22a odst. 1 písm. a)]

(viz body 33, 39, 40)
Volný pohyb osob – Svoboda usazování – Právo společností – Povinné audity ročních a konsolidovaných účetních závěrek – Zaměstnávání bývalých statutárních auditorů auditovanými subjekty – Nástup na pozici člena vrcholového vedení – Pojem – Auditor, který uzavřel pracovní smlouvu s auditovaným subjektem, aniž začal vykonávat pracovní činnost – Zahrnutí

[Směrnice Parlamentu a Rady 2006/43, čl. 22a odst. 1 písm. a)]

(viz body 42–48, 53, 54 a výrok)

Shrnutí

A, který byl auditorem schváleným finskou obchodní komorou, prováděl do 12. července 2018 jakožto klíčový auditorský partner jménem auditorské společnosti povinný audit u jedné společnosti (dále jen „auditovaná společnost“). Poté, co dne 5. února 2018 dokončil povinný audit této společnosti za účetní období roku 2017, uzavřel dne 12. července 2018 s auditovanou společností pracovní smlouvu. Tato společnost oznámila v burzovním sdělení, že A byl jmenován finančním ředitelem a členem vedení a že na tato pracovní místa nastoupí v únoru 2019. Dne 31. srpna 2018 ukončil A pracovní činnost v auditorské společnosti, která jej zaměstnávala.

Podle finského ustanovení, kterým se provádí čl. 22a odst. 1 směrnice 2006/43 ( 1 ), jenž stanoví několik zákazů k zajištění nezávislosti statutárních auditorů, není takový auditor nebo klíčový auditorský partner provádějící povinný audit jménem auditorské společnosti oprávněn před uplynutím alespoň jednoho roku po ukončení auditorské zakázky nebo dvou let, pokud se v případě auditovaného subjektu jedná o subjekt veřejného zájmu, nastoupit na pozici člena vrcholového vedení auditovaného subjektu.

Vnitrostátní orgán příslušný ( 2 ) pro dohled nad povinnými audity uložil A pokutu ve výši 50000 eur za nedodržení dvouleté karenční doby stanovené vnitrostátním právem ve vztahu k subjektům veřejného zájmu. Tato doba musí být totiž podle jeho názoru vypočtena od 12. července 2018, kdy A ukončil svou činnost jako klíčový auditorský partner na auditorské zakázce auditované společnosti. Již na základě uzavření pracovní smlouvy je třeba mít podle uvedeného orgánu za to, že od téhož dne nastoupil A na pozici člena vrcholového vedení této společnosti.

Dne 14. prosince 2018 byla povinným auditem auditované společnosti pověřena jiná auditorská společnost. Když tato jiná auditorská společnost dokončila dne 5. února 2019 povinný audit této společnosti za účetní období roku 2018, zahájil A pracovní činnost v auditované společnosti jako finanční ředitel a člen správního orgánu.

A nezpochybňuje, že porušil dvouletou karenční dobu, ale domáhá se snížení pokuty, která mu byla uložena příslušným vnitrostátním orgánem z důvodu tohoto porušení. V této souvislosti podal k Helsingin hallinto-oikeus (správní soud v Helsinkách, Finsko) žalobu, v níž uvedl, že rozhodnutí uvedeného orgánu vychází z nesprávného výkladu závažnosti a doby trvání protiprávního jednání. Výraz „nastoupit na pozici“ uvedený v čl. 22a odst. 1 písm. a) směrnice 2006/43 odkazuje totiž na skutečný nástup do zaměstnání. Klíčovým hlediskem při posouzení, které je třeba provést, je podle jeho názoru možnost dotčené osoby ovlivňovat roční účetní závěrky jejího nového zaměstnavatele. A má tedy za to, že na dotčenou pozici nastoupil až poté, co začal v auditované společnosti vykonávat pracovní činnost jakožto finanční ředitel, tedy v únoru 2019.

Za těchto podmínek přerušil předkládající soud řízení a dotázal se Soudního dvora na výklad čl. 22a odst. 1 písm. a) směrnice 2006/43. Podstatou jeho otázky je, zda takový statutární auditor, jako je klíčový auditorský partner určený auditorskou společností v rámci auditorské zakázky, „nastoupil na pozici“ člena vrcholového vedení auditovaného subjektu ve smyslu uvedeného ustanovení, jakmile s tímto subjektem uzavřel pracovní smlouvu týkající se této pozice nebo až tehdy, kdy na uvedeném pracovním místě začne skutečně vykonávat pracovní činnost.

Závěry Soudního dvora

S odkazem na skutečnost, že není zpochybňováno porušení karenční doby, během níž je zakázáno nastoupit na pozici člena vrcholového vedení v auditovaném subjektu, Soudní dvůr konstatoval, že otázky předkládajícího soudu směřují k určení stupně závažnosti a doby trvání tohoto protiprávního jednání tím, že má být upřesněn rozsah výrazu „nastoupit na pozici“ uvedeného v čl. 22a odst. 1 písm. a) směrnice 2006/43 za účelem určení okamžiku, k němuž došlo k tomuto protiprávnímu jednání.

S ohledem na rozdíly mezi jednotlivými jazykovými verzemi čl. 22a odst. 1 písm. a) směrnice 2006/43 zkoumal Soudní dvůr kontext, do něhož toto ustanovení zapadá, jakož i jím sledované cíle, a právní úpravu, jejíž je součástí.

Soudní dvůr v této souvislosti uvedl, že cílem tohoto ustanovení je posílit nezávislost statutárních auditorů při plnění jejich úkolů. V tomto ohledu zdůrazňuje, že požadavek nezávislosti má nejen vnitřní aspekt, jelikož má zaručit, že se auditovaný subjekt může na audit provedený auditorem spolehnout, ale rovněž vnější aspekt, jelikož má zajistit ochranu důvěry třetích osob ve spolehlivost tohoto auditu, zejména s cílem zajistit řádné fungování trhů pro investory. Povinné audity musí být tedy nejen spolehlivé, ale musí být jako takové vnímány rovněž třetími osobami.

Z této částečně vnější perspektivy zakázal unijní normotvůrce, aby statutární auditor nastoupil na pozici člena vrcholového vedení nejen během období, na které se vztahuje zpráva auditora, ale rovněž po přiměřenou dobu po ukončení jeho pracovní činnosti. Soudní dvůr konstatoval, že samotná existence smluvního vztahu mezi takovým auditorem a auditovaným subjektem může vést ke střetu zájmů nebo vyvolávat dojem o jeho existenci. Z důvodu blízkosti, kterou zjevně vytváří mezi stranami tohoto vztahu, může být totiž tento vztah vnímán třetími osobami tak, že může nebo mohl ovlivnit audit, který byl proveden a narušit tedy jejich důvěru ve spolehlivost výsledku tohoto auditu.

I když statutární auditor ukončil auditorskou zakázku určitého subjektu, může vyjednávání nebo uzavření smluvního vztahu mezi uvedeným auditorem a tímto subjektem postačovat k tomu, aby u třetích osob vyvolalo zpětně pochybnosti o kvalitě a věrohodnosti auditu provedeného před ukončením těchto funkcí. V důsledku toho je nutno mít za to, že statutární auditor nastoupil na pozici člena vrcholového vedení auditovaného subjektu, jakmile s tímto subjektem uzavřel pracovní smlouvu týkající se této pozice, ačkoli na uvedeném pracovním místě dosud nezačal skutečně vykonávat pracovní činnost.

( 1 ) – Směrnice Evropského parlamentu a Rady 2006/43/ES ze dne 17. května 2006 o povinném auditu ročních a konsolidovaných účetních závěrek, o změně směrnic Rady 78/660/EHS a 83/349/EHS a o zrušení směrnice Rady 84/253/EHS (Úř. věst. 2006, L 157, s. 87), ve znění směrnice Evropského parlamentu a Rady 2014/56/EU ze dne 16. dubna 2014 (Úř. věst. 2014, L 158, s. 196) (dále jen „směrnice 2006/43“).

( 2 ) – Patentti- ja rekisterihallituksen tilintarkastuslautakunta (Výbor pro audit při Úřadu průmyslového vlastnictví, Finsko).