Věc C‑154/16

„Latvijas Dzelzceļš“ VAS

proti

Valsts ieņēmumu dienests

(žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments)

„Řízení o předběžné otázce – Celní kodex Společenství – Nařízení (EHS) č. 2913/92 – Článek 94 odst. 1 a článek 96 – Režim vnějšího tranzitu Společenství – Odpovědnost hlavního povinného – Články 203 a 204 a čl. 206 odst. 1 – Vznik celního dluhu – Odnětí celnímu dohledu – Nesplnění jedné z povinností vyplývající z použití celního režimu – Úplné zničení nebo nenahraditelná ztráta zboží v důsledku jeho povahy nebo následkem nepředvídatelných okolností nebo vyšší moci – Článek 213 – Zaplacení celního dluhu společně a nerozdílně – Směrnice 2006/112/ES – Daň z přidané hodnoty (DPH) – Článek 2 odst. 1, jakož i články 70 a 71 – Zdanitelné plnění a vznik daňové povinnosti – Články 201, 202 a 205 – Osoby povinné odvést daň – Zjištění chybějícího nákladu celním úřadem určení – Nesprávně uzavřené nebo poškozené spodní zařízení pro vykládku cisternového vagónu“

Shrnutí – rozsudek Soudního dvora (osmého senátu) ze dne 18. května 2017

1. Celní unie–Vznik celního dluhu při dovozu následkem odnětí zboží podléhajícího dovoznímu clu celnímu dohledu–Dosah–Zboží propuštěné do režimu tranzitu Společenství–Nepředložení celého objemu uvedeného zboží celnímu úřadu z důvodu úplného zničení nebo nenahraditelné ztráty části tohoto zboží–Vyloučení

   (Nařízení Rady č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, čl. 203 odst. 1)

2. Celní unie–Vznik celního dluhu následkem nesplnění povinnosti spojené s režimem vnějšího tranzitu–Dosah–Zboží propuštěné do režimu tranzitu Společenství–Nepředložení celého objemu uvedeného zboží celnímu úřadu z důvodu úplného zničení nebo nenahraditelné ztráty části tohoto zboží–Zahrnutí–Podmínky–Neexistence vyšší moci nebo nepředvídatelné okolnosti–Ověření příslušející vnitrostátnímu soudu

   [Nařízení Rady č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, čl. 204 odst. 1 písm. a) a čl. 206 odst. 1]

3. Harmonizace daňových právních předpisů–Společný systém daně z přidané hodnoty–Uskutečnění zdanitelného plnění a daňová povinnost–Dovoz zboží–Úplné zničení nebo nenahraditelná ztráta části zboží propuštěné do režimu tranzitu Společenství–Pokládání za situaci, kdy se na zboží přestane tento režim vztahovat–Neexistence

   [Směrnice Rady 2006/112, čl. 2 odst. 1 písm. d), články 70 a 71]

4. Celní unie–Režim vnějšího tranzitu–Povinnost předložit celnímu úřadu určení zboží v nezměněném stavu–Nedodržení uvedené povinnosti dopravcem–Hlavní povinný odpovědný za zaplacení celního dluhu

   [Nařízení Rady č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, čl. 96 odst. 1 písm. a), čl. 96 odst. 2 a čl. 204 odst. 1 písm. a) a odst. 3]

5. Celní unie–Režim vnějšího tranzitu–Povinnost předložit celnímu úřadu určení zboží v nezměněném stavu–Nedodržení uvedené povinnosti hlavním povinným, jakož i dopravcem zboží–Hlavní povinný a dopravce, kteří jsou paralelně odpovědní za celní dluh–Povinnost celního úřadu členského státu prohlásit společnou a nerozdílnou odpovědnost dopravce–Neexistence

   [Nařízení Rady č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, čl. 96 odst. 1 písm. a) a odst. 2, čl. 204 odst. 1 a článek 213]

1.  Článek 203 odst. 1 nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství, ve znění nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 648/2005 ze dne 13. dubna 2005, musí být vykládán v tom smyslu, že se toto ustanovení nepoužije v případě, kdy celnímu úřadu určení stanovenému v rámci tohoto režimu nebyl předložen celý objem zboží propuštěného do režimu vnějšího tranzitu Společenství z důvodu úplného zničení nebo nenahraditelné ztráty části tohoto zboží, která byla uspokojivě prokázána.

   Nicméně použití čl. 203 odst. 1 celního kodexu je odůvodněno tehdy, když zmizení zboží představuje riziko, že toto zboží bude začleněno do hospodářského oběhu Unie, aniž bylo procleno (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 20. ledna 2005, Honeywell Aerospace, C‑300/03, EU:C:2005:43, bod 20, jakož i ze dne 15. května 2014, X, C‑480/12, EU:C:2014:329, body 35 a 36).

   Tak tomu však není, pokud zboží zmizí z důvodu úplného zničení nebo nenahraditelné ztráty, přičemž nenahraditelná ztráta je podle čl. 206 odst. 1 druhého pododstavce celního kodexu definována tak, že zboží nemůže být nikým používáno, jako je tomu v případě úniku tekutiny, jako je rozpouštědlo dotčené v původním řízení, z cisterny při její přepravě. Zboží, které již neexistuje nebo není použitelné, totiž již z tohoto důvodu nemůže být začleněno do hospodářského oběhu Unie.

   (viz body 48–50, výrok 1)

2.  Článek 204 odst. 1 písm. a) nařízení č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, musí být vykládán v tom smyslu, že pokud celnímu úřadu určení stanovenému v rámci tohoto režimu nebyl předložen celý objem zboží propuštěného do režimu vnějšího tranzitu Společenství z důvodu úplného zničení nebo nenahraditelné ztráty části tohoto zboží, která byla uspokojivě prokázána, tato situace, která představuje nesplnění jedné z povinností spojených s tímto režimem, a sice povinnosti předložit celnímu úřadu určení zboží v nezměněném stavu, vede v zásadě ke vzniku celního dluhu při dovozu pro část zboží, která nebyla tomuto úřadu předložena. Je věcí vnitrostátního soudu, aby ověřil, zda taková okolnost, jako je poškození zařízení pro vykládku, splňuje v projednávané věci kritéria, kterými se vyznačují pojmy „vyšší moc“ a „nepředvídatelná okolnost“ ve smyslu čl. 206 odst. 1 nařízení č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, a sice zda se jeví jako neobvyklá pro hospodářský subjekt činný v odvětví přepravy tekutých látek a nezávislá na jeho vůli a zda jejím důsledkům nemohlo být přes všechnu vynaloženou péči zabráněno. V rámci tohoto ověření musí tento soud zejména zohlednit, zda jsou dodržena platná pravidla a požadavky na technický stav cisteren a bezpečnost přepravy takových tekutých látek, jako je rozpouštědlo, ze strany hospodářských subjektů, jako je hlavní povinný a přepravce.

   (viz bod 65, výrok 2)

3.  Článek 2 odst. 1 písm. d), jakož i články 70 a 71 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládány v tom smyslu, že za část zboží propuštěného do režimu vnějšího tranzitu Společenství, která byla úplně zničena nebo nenahraditelně ztracena, není tato daň splatná.

   Z těchto ustanovení vyplývá, že úplné zničení nebo nenahraditelná ztráta zboží propuštěného do režimu vnějšího tranzitu Společenství mohou vést k uskutečnění zdanitelného plnění a ke vzniku povinnosti k DPH jen tehdy, když se mohou pokládat za situaci, kdy se na takové zboží přestane tento režim vztahovat.

   V tomto ohledu je třeba konstatovat, že jelikož je DPH ze své povahy daní ze spotřeby, použije se na zboží a služby, které vstupují do hospodářského oběhu Unie a mohou být předmětem spotřeby (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 7. listopadu 2013, Tulică a Plavoşin, C‑249/12 a C‑250/12, EU:C:2013:722, bod 35, jakož i ze dne 2. června 2016, Eurogate Distribution a DHL Hub Leipzig, C‑226/14 a C‑228/14, EU:C:2016:405, bod 65).

   Proto skutečnost, že zboží opustí režim vnějšího tranzitu Společenství, která vede k uskutečnění zdanitelného plnění a vzniku povinnosti k DPH, musí být chápána jako začlenění tohoto zboží do hospodářského oběhu Unie, což je vyloučeno v případě neexistujícího zboží nebo zboží, které nemůže být nikým používáno (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 29. dubna 2010, Dansk Transport og Logistik, C‑230/08, EU:C:2010:231, body 93 a 96).

   Vzhledem k tomu, že zboží, které bylo úplně zničeno nebo nenahraditelně ztraceno v době, kdy se nacházelo v režimu vnějšího tranzitu Společenství, nemůže být začleněno do hospodářského oběhu Unie, a tedy nemůže tento režim opustit, nemůže být považováno za „dovezené“ ve smyslu čl. 2 odst. 1 písm. d) směrnice DPH ani z tohoto titulu podléhat DPH.

   (viz body 68–72, výrok 3)

4.  Ustanovení čl. 96 odst. 1 písm. a) ve spojení s čl. 204 odst. 1 písm. a) a odst. 3 nařízení č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, musí být vykládána v tom smyslu, že osobou povinnou zaplatit celní dluh, který vznikl ve vztahu ke zboží nacházejícímu se v režimu vnějšího tranzitu Společenství, je hlavní povinný, i když dopravce nesplnil povinnosti, které pro něj vyplývají z čl. 96 odst. 2 tohoto nařízení, zejména povinnost předložit toto zboží v nezměněném stavu ve stanovené lhůtě celnímu úřadu určení.

   (viz bod 82, výrok 4)

5.  Článek 96 odst. 1 písm. a) a odst. 2, čl. 204 odst. 1 písm. a) a odst. 3, jakož i článek 213 nařízení č. 2913/92, ve znění nařízení č. 648/2005, musí být vykládány v tom smyslu, že celní úřad členského státu není povinen prohlásit společnou a nerozdílnou odpovědnost dopravce, který musí být spolu s hlavním povinným považován za osobu povinnou zaplatit celní dluh.

   V tomto ohledu Soudní dvůr upřesnil, že mechanismus solidarity stanovený článkem 213 tohoto kodexu představuje dodatečný právní nástroj poskytnutý vnitrostátním orgánům za účelem zvýšení účinnosti jejich činnosti v oblasti vybírání celního dluhu a ochrany vlastních zdrojů Unie (rozsudek ze dne 17. února 2011, Berel a další, C‑78/10, EU:C:2011:93, bod 48).

   (viz body 88, 91, výrok 5)