9.11.2017 |
CS |
Úřední věstník Evropské unie |
L 291/63 |
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) 2017/1987
ze dne 31. října 2017,
kterým se mění nařízení (ES) č. 1126/2008, kterým se přijímají některé mezinárodní účetní standardy v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002, pokud jde o mezinárodní standard účetního výkaznictví 15
(Text s významem pro EHP)
EVROPSKÁ KOMISE,
s ohledem na Smlouvu o fungování Evropské unie,
s ohledem na nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002 ze dne 19. července 2002 o uplatňování mezinárodních účetních standardů (1), a zejména na čl. 3 odst. 1 uvedeného nařízení,
vzhledem k těmto důvodům:
(1) |
Nařízením Komise (ES) č. 1126/2008 (2) byly přijaty některé mezinárodní standardy a výklady, které existovaly ke dni 15. října 2008. |
(2) |
Dne 12. dubna 2016 vydala Rada pro mezinárodní účetní standardy (IASB) změny Mezinárodního standardu účetního výkaznictví (IFRS) 15 Výnosy ze smluv se zákazníky. Cílem změn je objasnit některé požadavky a poskytnout další přechodnou úlevu pro podniky, které tento standard provádějí. |
(3) |
Výsledky konzultace s Evropskou poradní skupinou pro účetní výkaznictví potvrzují, že změny IFRS 15 splňují kritéria pro přejímání stanovená v čl. 3 odst. 2 nařízení (ES) č. 1606/2002. |
(4) |
Nařízení (ES) č. 1126/2008 by proto mělo být odpovídajícím způsobem změněno. |
(5) |
Opatření stanovená tímto nařízením jsou v souladu se stanoviskem Regulativního výboru pro účetnictví, |
PŘIJALA TOTO NAŘÍZENÍ:
Článek 1
V příloze nařízení (ES) č. 1126/2008 se Mezinárodní standard účetního výkaznictví (IFRS) 15 Výnosy ze smluv se zákazníky mění v souladu s přílohou tohoto nařízení.
Článek 2
Změny uvedené v článku 1 začnou jednotlivé společnosti uplatňovat nejpozději prvním dnem prvního účetního období začínajícího dnem 1. ledna 2018 nebo začínajícího po tomto datu.
Článek 3
Toto nařízení vstupuje v platnost dvacátým dnem po vyhlášení v Úředním věstníku Evropské unie.
Toto nařízení je závazné v celém rozsahu a přímo použitelné ve všech členských státech.
V Bruselu dne 31. října 2017.
Za Komisi
předseda
Jean-Claude JUNCKER
(1) Úř. věst. L 243, 11.9.2002, s. 1.
(2) Nařízení Komise (ES) č. 1126/2008 ze dne 3. listopadu 2008, kterým se přijímají některé mezinárodní účetní standardy v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002 (Úř. věst. L 320, 29.11.2008, s. 1).
PŘÍLOHA
Vysvětlení k IFRS 15
Výnosy ze smluv se zákazníky
Změny
IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky
Mění se odstavce 26, 27 a 29. Odstavce 28 a 30 se nemění, jsou však pro větší přehlednost do textu rovněž začleněny.
Odlišitelné zboží nebo služby
26. |
V závislosti na smlouvě může přislíbené zboží nebo služby zahrnovat mimo jiné:
|
27. |
Zboží nebo služba, které byly přislíbeny zákazníkovi, jsou odlišitelné, pokud jsou splněna obě následující kritéria:
|
28. |
Zákazník může mít z daného zboží nebo služby prospěch v souladu s odst. 27 písm. a), pokud toto zboží nebo služba mohou být použity, spotřebovány nebo prodány za částku vyšší než hodnota šrotu nebo jinak drženy způsobem, který vytváří ekonomický prospěch. U některého zboží nebo služeb může být zákazník schopen mít prospěch z tohoto zboží nebo služby jako takového. U jiného zboží nebo služeb může být zákazník schopen mít prospěch z tohoto zboží nebo služby pouze ve spojení s jinými pohotově dostupnými zdroji. Pohotově dostupným zdrojem je zboží nebo služba, které je prodáváno samostatně (danou účetní jednotkou nebo jinou účetní jednotkou) nebo zdroj, který zákazník již obdržel od účetní jednotky (včetně zboží nebo služeb, které by účetní jednotka již převedla na zákazníka v souladu se smlouvou) nebo na základě jiných transakcí nebo událostí. Důkazem toho, že zákazník může mít prospěch ze zboží nebo služeb, a to buď samostatně, nebo ve spojení s jinými pohotově dostupnými zdroji, mohou být různé faktory. O tom, že zákazník může mít prospěch ze zboží nebo služby samostatně nebo společně s jinými pohotově dostupnými zdroji, by svědčila například skutečnost, že účetní jednotka toto zboží nebo službu pravidelně prodává samostatně. |
29. |
Při posuzování toho, zda jsou přísliby účetní jednotky převést zboží nebo služby na zákazníka samostatně identifikovatelné podle odst. 27 písm. b), je nutné určit, zda povahou příslibu v kontextu dané smlouvy je převést každý z uvedeného zboží nebo služeb zvlášť, nebo naopak převést kombinovanou položku nebo položky, k nimž přislíbené zboží nebo služby představují vstupy. Faktory, které nasvědčují tomu, že dva nebo více příslibů převést zboží nebo služby na zákazníka nejsou samostatně identifikovatelné, zahrnují mimo jiné následující:
|
30. |
Pokud přislíbené zboží nebo služba nejsou odlišitelné, musí účetní jednotka toto zboží nebo službu zkombinovat s jiným přislíbeným zbožím nebo službami, dokud neidentifikuje soubor zboží nebo služeb, které jsou odlišitelné. V některých případech to povede k tomu, že účetní jednotka bude účtovat o veškerém zboží nebo službách přislíbených ve smlouvě jako o jediném závazku k plnění. |
V dodatku B se mění odstavce B1, B34–B38, B52–B53 a B58 a vkládají se nové odstavce B34 A, B35 A, B35B, B37 A, B59 A, B63 A a B63B. Zrušuje se odstavec B57. Odstavce B54 až B56, B59 a B60–B63 se nemění, jsou však pro větší přehlednost do textu rovněž začleněny.
Dodatek B
Aplikační příručka
…
B1 |
Tato aplikační příručka je uspořádána do následujících kategorií:
|
Přístupy v případě odpovědného subjektu a zástupce
B34 |
Pokud se na poskytování zboží nebo služeb zákazníkovi podílí jiná strana, musí účetní jednotka určit, zda je podstatou jejího příslibu závazek k plnění, že bude poskytovat stanovené zboží nebo služby sama za sebe (tj. účetní jednotka je odpovědným subjektem), nebo zda zajistí, aby toto zboží nebo služby poskytovala tato jiná strana (tj. účetní jednotka je zástupcem). Účetní jednotka určí, zda je odpovědným subjektem, nebo zástupcem, u každého stanoveného zboží nebo služby, jež byly zákazníkovi přislíbeny. Stanoveným zbožím nebo službou se rozumí odlišitelné zboží nebo služba (nebo odlišitelný soubor zboží nebo služeb), které mají být poskytnuty zákazníkovi (viz odstavce 27 až 30). Pokud smlouva se zákazníkem zahrnuje více než jedno stanovené zboží nebo více než jednu stanovenou službu, účetní jednotka by mohla být odpovědným subjektem pro některé stanovené zboží nebo služby a zástupcem pro jiné. |
B34 A |
K určení povahy svého příslibu (jak je popsáno v odstavci B34) musí účetní jednotka:
|
B35 |
Účetní jednotka je odpovědným subjektem, pokud má kontrolu nad stanoveným zbožím nebo službou před jejich převodem na zákazníka. Účetní jednotka však nekontroluje stanovené zboží v případě, že získá právní titul k uvedenému zboží pouze na krátkou dobu, před převodem právního titulu na zákazníka. Účetní jednotka, která je odpovědným subjektem, může splnit svůj závazek k plnění spočívající v poskytnutí stanoveného zboží nebo služby sama za sebe, nebo může pověřit jinou stranu (například subdodavatele), aby jejím jménem splnila některé nebo všechny závazky k plnění. |
B35 A |
Je-li do poskytování zboží nebo služeb zákazníkovi účetní jednotky zapojena jiná strana, získá účetní jednotka, která je odpovědným subjektem, kontrolu nad kteroukoli položkou z následujících:
|
B35B |
Pokud závazek k plnění plní účetní jednotka, která je odpovědným subjektem, vykazuje tato účetní jednotka výnosy v hrubé částce protihodnoty, na kterou jí dle jejího očekávání vzniká nárok výměnou za stanovené převedené zboží nebo službu. |
B36 |
Účetní jednotka je zástupcem, pokud její závazek k plnění spočívá v zajištění poskytování zboží nebo služeb jinou stranou. Účetní jednotka, která je zástupcem, nekontroluje stanovené zboží nebo službu poskytnuté jinou stranou před jejich převodem na zákazníka. Pokud účetní jednotka, která je zástupcem, plní závazek k plnění, vykazuje výnosy v částce poplatků nebo provizí, na které jí dle jejího očekávání vzniká nárok výměnou za to, že zajistila, aby stanovené zboží nebo služby byly poskytnuty jinou stranou. Poplatkem nebo provizí účetní jednotky může být čistá částka protihodnoty, kterou si účetní jednotka ponechá poté, co této jiné straně uhradí protihodnotu přijatou výměnou za zboží nebo služby, které má tato strana poskytnout. |
B37 |
Ukazatele prokazující, že účetní jednotka má kontrolu nad stanoveným zbožím nebo službou před jejich převodem na zákazníka (a proto je odpovědným subjektem (viz odstavec B35)), zahrnují mimo jiné následující:
|
B37 A |
Ukazatele v odstavci B37 mohou být více či méně relevantní pro posouzení kontroly v závislosti na povaze stanoveného zboží nebo služby, jakož i podmínkách smlouvy. Podle druhu smlouvy mohou navíc poskytnout přesvědčivější důkazy odlišné ukazatele. |
B38 |
Pokud závazky k plnění a smluvní práva účetní jednotky stanovené ve smlouvě převezme jiná účetní jednotka, takže původní účetní jednotka již není povinna plnit závazek k plnění spočívající v převodu stanoveného zboží nebo služby na zákazníka (tj. účetní jednotka již nepůsobí jako odpovědný subjekt), nevykazuje účetní jednotka výnosy plynoucí z tohoto závazku k plnění. Účetní jednotka namísto toho posoudí, zda má vykázat výnosy ze splnění závazku k plnění spočívajícího v získání smlouvy pro tuto druhou stranu (tj. zda účetní jednotka působí jako zástupce). … |
Poskytování licencí
B52 |
Licence poskytuje zákazníkovi práva na duševní vlastnictví účetní jednotky. Licence na duševní vlastnictví mohou mimo jiné zahrnovat:
|
B53 |
Kromě příslibu poskytnutí licence (nebo licencí) zákazníkovi může účetní jednotka rovněž přislíbit, že na zákazníka převede jiné zboží nebo služby. Tyto přísliby mohou být výslovně uvedeny ve smlouvě nebo mohou vyplývat z běžné obchodní praxe účetní jednotky, zveřejněných zásad nebo konkrétních oznámení (viz odstavec 24). Stejně jako u jiných typů smluv, kdy smlouva se zákazníkem zahrnuje příslib poskytnout licenci (nebo licence) spolu s dalším přislíbeným zbožím nebo službami, použije účetní jednotka pro identifikaci jednotlivých závazků k plnění ve smlouvě odstavce 22–30. |
B54 |
Pokud příslib poskytnutí licence není odlišitelný od jiného přislíbeného zboží nebo služeb ve smlouvě v souladu s odstavci 26-30, musí účetní jednotka zaúčtovat příslib poskytnutí licence a tohoto jiného přislíbeného zboží nebo služby společně jako jediný závazek k plnění. Příklady licencí, které nejsou odlišitelné od jiného zboží nebo služby přislíbených ve smlouvě, zahrnují:
|
B55 |
Pokud licence není odlišitelná, musí účetní jednotka k určení, zda je závazek k plnění (který zahrnuje přislíbenou licenci) závazkem k plnění, který je plněn průběžně, nebo závazkem k plnění, který je splněn jednorázově, použít odstavce 31–38. |
B56 |
Pokud se příslib poskytnout licenci liší od přislíbeného zboží nebo služeb ve smlouvě, a představuje proto samostatný závazek k plnění, musí účetní jednotka určit, zda licence přechází na zákazníka jednorázově nebo průběžně. Při určování této skutečnosti musí účetní jednotka zvážit, zda povaha příslibu účetní jednotky poskytnout zákazníkovi licenci spočívá v tom, že zákazníkovi poskytne buď:
|
Určení povahy příslibu účetní jednotky
B57 |
[zrušuje se] |
B58 |
Příslib účetní jednotky při poskytování licence má povahu příslibu poskytnout právo na přístup k duševnímu vlastnictví účetní jednotky, pokud jsou splněna všechna následující kritéria:
|
B59 |
Faktory, které mohou naznačovat, že by zákazník mohl přiměřeně očekávat, že účetní jednotka bude provádět činnosti, které významně ovlivní duševní vlastnictví, zahrnují běžnou obchodní praxi, zveřejněná pravidla nebo konkrétní oznámení účetní jednotky. Dalším, i když ne rozhodujícím náznakem toho, že by zákazník mohl přiměřeně očekávat, že účetní jednotka bude takové činnosti provádět, je existence sdíleného hospodářského zájmu (například licenčního poplatku založeného na prodeji) mezi účetní jednotkou a zákazníkem, který se vztahuje k duševnímu vlastnictví, k němuž má zákazník práva. |
B59 A |
Činnosti účetní jednotky významně ovlivní duševní vlastnictví, k němuž má zákazník práva, pokud:
V souladu s tímto, pokud duševní vlastnictví, k němuž má zákazník práva, má významnou samostatnou funkci, podstatná část požitku z tohoto duševního vlastnictví vyplývá z této funkce. V důsledku toho schopnost zákazníka získat prospěch z tohoto duševní vlastnictví by tudíž nebyla významně dotčena činnostmi účetní jednotky, ledaže tyto činnosti podstatně změní formu nebo funkci tohoto duševního vlastnictví. Druhy duševního vlastnictví, jež mají často významné samostatné funkce, zahrnují software, biologické sloučeniny nebo vzorce léků a dotvořený mediální obsah (například filmy, televizní programy a hudební nahrávky). |
B60 |
Pokud jsou splněna kritéria uvedená v odstavci B58, zaúčtuje účetní jednotka příslib poskytnout licenci jako závazek k plnění plněný průběžně, protože zákazník bude současně přijímat a spotřebovávat prospěch plynoucí z plnění poskytovaného účetní jednotkou, které spočívá v poskytnutí přístupu k jejímu duševnímu vlastnictví, a to současně s tím, jak účetní jednotka toto plnění poskytuje (viz odst. 35 písm. a)). Účetní jednotka použije odstavce 39 – 45 pro výběr vhodné metody měření svého pokroku směrem k úplnému splnění tohoto závazku k plnění, který spočívá v poskytnutí tohoto přístupu. |
B61 |
Pokud kritéria v odstavci B58 splněna nejsou, spočívá povaha příslibu účetní jednotky v poskytnutí práva na využívání duševního vlastnictví účetní jednotky tak, jak toto duševní vlastnictví existuje (ve smyslu formy a funkce) v okamžiku, kdy je licence poskytnuta zákazníkovi. To znamená, že zákazník může řídit využívání dané licence a získat z ní v podstatě veškerý zbývající prospěch v okamžiku, kdy dochází k přechodu licence. Účetní jednotka zaúčtuje příslib poskytnout práva využívat duševní vlastnictví účetní jednotky jako závazek k plnění splněný jednorázově. Ke stanovení okamžiku, kdy licence přechází na zákazníka, použije účetní jednotka odstavec 38. Výnosy však nelze vykázat v případě licence, která poskytuje právo využívat duševní vlastnictví účetní jednotky před začátkem období, v němž zákazník může využívat licenci a získat z ní prospěch. Pokud například období platnosti softwarové licence začne dříve, než účetní jednotka zákazníkovi poskytne (nebo jinak zpřístupní) kód, který zákazníkovi umožní tento software ihned používat, nevykáže účetní jednotka výnos dříve, než bude tento kód poskytnut (nebo jinak zpřístupněn). |
B62 |
Při určování, zda licence poskytuje právo na přístup k duševnímu vlastnictví účetní jednotky nebo právo na využití duševního vlastnictví účetní jednotky, nebere účetní jednotka v úvahu následující faktory:
|
Licenční poplatky založené na prodeji nebo na využívání
B63 |
Bez ohledu na požadavky uvedené v odstavcích 56–59 vykáže účetní jednotka výnosy z licenčních poplatků založených na prodeji nebo na využívání přislíbených výměnou za licenci k duševnímu vlastnictví, pouze až nastane (tak jak nastane) pozdější z následujících událostí:
|
B63 A |
Požadavek na licenční poplatky založené na prodeji nebo na využívání v odstavci B63 se použije, pokud se licenční poplatky vztahují pouze k licenci k duševnímu vlastnictví nebo pokud licence k duševnímu vlastnictví je převažující položkou, k níž se licenční poplatky vztahují (například licence k duševnímu vlastnictví může být převažující položkou, k níž se licenční poplatky vztahují, pokud účetní jednotka rozumně očekává, že by zákazník připisoval výrazně větší hodnotu licenci než ostatnímu zboží nebo službám, k nimž se licenční poplatky vztahují). |
B63B |
Pokud je splněn požadavek v odstavci B63 A, zaúčtují se výnosy z licenčních poplatků založených na prodeji nebo využívání plně v souladu s odstavcem B63. Pokud požadavek v odstavci B63 A splněn není, použijí se na licenční poplatky založené na prodeji nebo na využívání požadavky pro proměnlivou protihodnotu uvedené v odstavcích 50–59. |
V dodatku C se mění odstavce C2, C5 a C7 a vkládají se nové odstavce C1B, C7 A a C8 A. Odstavce C3 a C6 se nemění, jsou však pro větší přehlednost do textu rovněž začleněny.
DATUM ÚČINNOSTI
…
C1B |
Textem Vysvětlení k IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky vydaným v dubnu 2016 byly změněny odstavce 26, 27, 29, B1, B34 až B38, B52 až B53, B58, C2, C5 a C7, zrušen odstavec B57 a vloženy nové odstavce B34 A, B35 A, B35B, B37 A, B59 A, B63 A, B63B, C7 A a C8 A. Účetní jednotka použije tyto změny pro roční vykazované období začínající 1. ledna 2018 nebo později. Dřívější použití je povoleno. Pokud účetní jednotka použije uvedené změny pro dřívější období, tuto skutečnost zveřejní. |
PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
C2 |
Pro účely přechodných ustanovení uvedených v odstavcích C3 až C8:
|
C3 |
Účetní jednotka použije tento standard s využitím jedné ze dvou následujících metod:
… |
C5 |
Použije-li účetní jednotka tento standard retrospektivně v souladu s odst. C3 písm. a), může využít jedno nebo více následujících praktických zjednodušení:
|
C6 |
U všech praktických zjednodušení uvedených v odstavci C5, které účetní jednotka využívá, musí dané zjednodušení uplatňovat konzistentně u všech smluv ve všech prezentovaných vykazovaných obdobích. Účetní jednotka navíc musí zveřejnit všechny následující informace:
|
C7 |
Pokud se účetní jednotka rozhodne použít tento standard retrospektivně v souladu s odst. C3 písm. b), vykáže kumulativní dopad prvotní aplikace tohoto standardu jako úpravu počátečního zůstatku nerozděleného zisku (nebo jiné složky vlastního kapitálu podle toho, jak to bude vhodné) ročního vykazovaného období, které zahrnuje datum prvotní aplikace. Podle této metody přechodu se účetní jednotka může rozhodnout použít tento standard retrospektivně pouze na smlouvy, které nejsou k datu prvotní aplikace dokončeny (například 1. ledna 2018 pro účetní jednotku, jejíž účetní období končí 31. prosince). |
C7 A |
Účetní jednotka používající tento standard retrospektivně v souladu s odst. C3 písm. b) může rovněž využít praktická zjednodušení popsaná v odst. C5 písm. c) buďto:
Pokud účetní jednotka využije toto praktické zjednodušení, musí je použít konzistentně u všech smluv a zveřejnit informace požadované dle odstavce C6. … |
C8 A |
Účetní jednotka použije Vysvětlení k IFRS 15 (viz odstavec C1B) retrospektivně v souladu s IAS 8. Při retrospektivním použití těchto změn je účetní jednotka použije tak, jako by byly zahrnuty do IFRS 15 k datu prvotní aplikace. V důsledku toho účetní jednotka nepoužije tyto změny na vykazovací období nebo na smlouvy, na které požadavky IFRS 15 nebyly použity v souladu s odstavci C2-C8. Pokud například účetní jednotka použije IFRS 15 v souladu s odst. C3 písm. b) pouze na smlouvy, které nejsou dokončenými smlouvami k datu prvotní aplikace, nemění účetní jednotka vykázání dokončené smlouvy k datu prvotní aplikace IFRS 15 pro účinky těchto změn. |