—

за Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft., от E. Czeglédi и E. Sieber-Fazakas, ügyvédek

—

за Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Vám- és Pénzügyőri Főigazgatósága, от A. Keresztesi и Gy. Kiss, в качеството на представители,

—

за унгарското правителство, от M. Z. Fehér Miklós и G. Koós, в качеството на представители,

—

за чешкото правителство, от M. Smolek и J. Vláčil, в качеството на представители,

—

за Европейската комисия, от K. Talabér-Ritz, L. Grønfeldt и F. Tomat, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване е относно тълкуването на подпозиции 2401 10 35 и 2403 10 90 от Комбинираната номенклатура (наричана по-нататък „КН“), съдържаща се в приложение I към Регламент (EИО) № 2658/87 на Съвета от 23 юли 1987 година относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа (ОВ L 256, 1987г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 4, стр. 3), изменен с Регламент (EС) № 861/2010 на Комисията от 5 октомври 2010 г. (ОВ L 284, 2010 г., стр. 1) (наричан по-нататък „Регламент № 2658/87“), на член 2, буква б), член 4, точки 6 и 8 и член 38 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО (ОВ L 9, 2009 г., стр. 12).

2

Запитването е отправено в рамките на спор между Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft. (наричано по-нататък „Schenker“) и Nemzeti Adó-és Vámhivatal Észak-Alföldi Regionális Vám- és Pénzügyőri Főigazgatósága (Генерална дирекция митници и финанси за регион Северен Алфьолд, част от националната данъчна и митническа администрация, Унгария) (наричана по-нататък „генерална дирекция „Митници“) във връзка с тарифното класиране на тютюн light air cured в КН и евентуалното му облагане с акциз.

3

Съветът за митническо сътрудничество, понастоящем Световна митническа организация (СМО), е учреден с Конвенцията за създаване на посочения съвет, сключена на 15 декември 1950 г. в Брюксел. Хармонизираната система за описание и кодиране на стоките (наричана по-нататък „ХС“) е изработена от СМО и е създадена с Международната конвенция относно Хармонизираната система за описание и кодиране на стоките (наричана по-нататък „Конвенцията относно ХС“), сключена на 14 юни 1983 г. в Брюксел и одобрена заедно с протокола за изменението ѝ от 24 юни 1986 г. от името на Европейската икономическа общност с Решение 87/369/ЕИО на Съвета от 7 април 1987 г. (ОВ L 198, 1987 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 3, стр. 199).

4

Съгласно член 3, параграф 1 от Конвенцията относно ХС всяка договаряща страна се задължава да приведе своите тарифни и статистически номенклатури в съответствие с ХС, да използва всички нейни позиции и подпозиции без допълнения или изменения, заедно със съответните им цифрови кодове, и да следва последователността на номериране по тази система. Всяка договаряща страна се задължава да прилага общите правила за тълкуване на ХС, както и всички бележки към разделите, главите и подпозициите на ХС и да не изменя обхвата им.

5

При условията, определени в член 8 от Конвенцията относно ХС, СМО одобрява обяснителните бележки и становищата за класиране, приети от комитета по ХС.

6

Обяснителните бележки към ХС относно позиция 2401 имат следното съдържание:

„24.01 – Сурови или необработени тютюни; отпадъци от тютюн.

2401.10 – Тютюни, неочистени от твърдите жилки

2401.20 – Тютюни, частично или изцяло очистени от твърдите жилки

2401.30 – Отпадъци от тютюн

Тази позиция включва:

[…]“.

7

Според обяснителните бележки към ХС относно позиция 2403 от КН:

„24.03 – Други видове тютюн и заместители на тютюна, обработени; „хомогенизирани“ или „възстановени“ тютюни (тютюнево фолио); тютюневи екстракти и есенции.

2403.10 – Тютюн за пушене, дори съдържащ заместители на тютюна във всякакво съотношение

2403.91 – – „Хомогенизирани“ или „възстановени“ тютюни (тютюнево фолио)

2403.99 – – Други

Тази позиция включва:

[…]“.

8

Митническото класиране на стоките, внасяни в Европейския съюз, е уредено в КН.

9

По силата на член 12, параграф 1 от Регламент № 2658/87 Европейската комисия приема ежегодно регламент, възпроизвеждащ цялостната версия на КН заедно с митническите ставки, така както се получават вследствие на мерките, приети от Съвета на Европейския съюз или Комисията. Този регламент се прилага от 1 януари на следващата календарна година.

10

За разглежданите в главното производство факти, настъпили през 2011 г., е приложима версията на КН, съдържаща се в Регламент № 861/2010.

11

В общите правила за тълкуване на КН, съдържащи се в част първа, раздел I, A, е предвидено следното:

„Класирането на стоките в [КН] се подчинява на следните принципи:

[…]

12

Във втората част от КН е раздел IV, посветен на „Продукти на хранителната промишленост; безалкохолни и алкохолни напитки и видове оцет; тютюни и обработени заместители на тютюна“. Именно в този раздел е глава 24, озаглавена „Тютюн и обработени заместители на тютюна“. В тази глава са следните тарифни позиции:

13

Обяснителните бележки към Комбинираната номенклатура на Европейските общности (ОВ C 133, 2008 г., стр. 1), изготвени от Комисията, в редакцията им, приложима към момента на настъпване на фактите в главното производство, гласят следното относно позиция 2401 от КН:

„2401 Сурови или необработени тютюни; отпадъци от тютюн

Относно суровите или необработени тютюни, виж Обяснителните бележки към ХС за позиция 2401 (1).

Разбира се под:

[…]

[…]“.

14

Според обяснителните бележки към КН относно подпозиция 24 03 10 90 от КН:

„Тютюн за пушене, дори съдържащ заместители на тютюна във всякакво съотношение

Тютюнът за пушене е тютюн, нарязан или раздробен по всякакъв друг начин, разтеглен или пресован на плочи, който е годен за пушене, без да трябва предварително да претърпи друга промишлена преработка.

Отпадъците от тютюн се считат като тютюн за пушене, когато са пригодени за продажба на дребно, ако са годни за пушене и ако не са класирани като пури, пурети или цигари (вж. Обяснителните бележки за подпозиции 2402 10 00, 2402 20 10 и 2402 20 90 [от КН].

Към настоящите подпозиции принадлежат също продуктите, съставени изцяло или частично от вещества, различни от тютюна, и които отговарят на дефиницията по-горе. В замяна на това са изключени продуктите, съставени изцяло от вещества, различни от тютюна, които са предназначени за медицински цели (глава 30).

Към тези подпозиции принадлежи също рязаният тютюн (cut cigarette rag), крайната тютюнева смес, използвана за производството на цигари“.

15

Член 4, точка 19 от Регламент (ЕИО) № 2913/92 на Съвета от 12 октомври 1992 година относно създаване на Митнически кодекс на Общността (ОВ L 302, 1992 г., стр. 1; Специално издание на български език 2007 г. глава 2, том 5, стр. 58), изменен с Регламент (ЕО) № 955/1999 на Европейския парламент и на Съвета от 13 април 1999 г. (ОВ L 119, 1999 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 11, стр. 200) и с Регламент (ЕО) № 648/2005 на Европейския парламент и на Съвета от 13 април 2005 г. (ОВ L 117, 2005 г., стр. 13; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 17, стр. 220) има следното съдържание:

„За целите на настоящия кодекс се прилагат следните определения:

[…]

16

Член 37 от Митническия кодекс предвижда:

„1.   От момента на въвеждането на митническата територия на Общността стоките са под митнически надзор. Те могат да бъдат обект на митнически контрол в съответствие с действащите разпоредби.

2.   Стоките остават под митнически надзор до определяне на митническия им статут, като при необщностните стоки и без да се засяга член 82, параграф 1, те остават под митнически надзор до промяна на техния митнически статут или до въвеждането им в свободна зона или в свободен склад, или до реекспортирането им или унищожаването им, съгласно член 182“.

17

Член 38 параграф 1 от Митническия кодекс гласи:

„1. Стоките, въведени на митническата територия на Общността, трябва да бъдат незабавно превозени от въвеждащото ги лице, като се следва маршрутът, определен от митническите органи, и съгласно разпорежданията на тези органи:

18

Член 40 от Митническия кодекс гласи:

„Стоките, които влизат в митническата територия на Общността, се представят от лицето, което ги въвежда в тази територия или, ако е подходящо, от лицето, което поема отговорността за превозването на стоките след влизането им, с изключение на стоките, превозвани на транспортно средство, което само преминава през териториалните води или въздушното пространство на митническата територия на Общността без спирка вътре в тази територия. Лицето, представящо стоките, прави позоваване на митническия манифест или на митническата декларация, подадена преди това по отношение на стоките“.

19

Според член 79 от Митническия кодекс:

„Допускането за свободно обращение придава на необщностните стоки митнически статут на общностни стоки.

Допускането за свободно обращение води до прилагането на мерките на търговската политика, извършването на други формалности, предвидени при вноса на стоки и облагането със законно дължимите сборове“.

20

Член 84, параграф 1 от Митническия кодекс предвижда:

„1. За целите на прилагането на разпоредбите на членове 85—90

[…]“.

21

Член 91 от Митническия кодекс гласи:

„1.   Режимът външен транзит разрешава превоз от едно до друго място на митническата територия на Общността на:

[…]“.

22

Член 202 от Митническия кодекс предвижда:

„1.   Вносно митническо задължение възниква при:

По смисъла на този член неправомерно въвеждане е всяко въвеждане при нарушаване на членове 38—41, както и на член 177, второ тире.

2.   Митническото задължение възниква в момента на неправомерното въвеждане на стоките.

[…]“.

23

Според член 204, параграф 1 от Митническия кодекс:

„1. Вносно митническо задължение възниква при:

24

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] Член 186, параграф 1, първа алинея от Регламент (ЕИО) № 2454/93 на Комисията от 2 юли 1993 година за определяне на разпоредби за прилагане на Регламент № 2913/92 (ОВ L 253, 1993 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 7, стр. 3), изменен с Регламент (EО) № 312/2009 на Комисията от 16 април 2009 г. (ОВ L 98, 2009 г., стр. 3), гласи:

„Стоки с произход извън Общността, представени пред митническите органи, се обхващат от обобщената декларация за временно складиране, както е определено от митническите органи“.

25

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] Член 859 от Регламент № 2454/93, изменен с Регламент (EО) № 444/2002 на Комисията от 11 март 2002 г. (ОВ L 68, 2002 г., стр. 11; Специално издание на български език, 2007 г., глава 2, том 14, стр. 237), гласи:

„Следните пропуски не оказват значително влияние върху правилното функциониране на временното складиране или върху съответния митнически режим в смисъла на член 204, параграф 1 от Кодекса, при условие че:

26

Съгласно съображение 7 от Директива 2008/118:

„Тъй като режимите с отложено плащане в рамките на […] Митнически[я] кодекс […] осигуряват подходящи мерки за контрол, доколкото акцизните стоки са обект на разпоредбите на този регламент, не е необходимо отделно прилагане на система за контрол на акцизите, за времето когато акцизните стоки са обект на митнически процедури с отложено плащане или на митнически режими с отложено плащане на Общността“.

27

Член 1, параграф 1, буква в) от тази директива предвижда:

„Настоящата директива определя общ режим по отношение на акциза, с който се облага пряко или косвено потреблението на следните стоки (наричани по-долу „акцизни стоки“):

[…];

28

Член 2 от Директива 2008/118 гласи:

„Акцизните стоки подлежат на облагане с акциз в момента на:

29

Член 3, параграф 4 от тази директива гласи:

„Глави III и IV не се прилагат по отношение на акцизни стоки, обхванати от митнически режим с отложено плащане или митническо направление“.

30

В член 4, точки 6 и 8 от посочената директива е предвидено следното:

„За целите на настоящата директива, както и на нейните разпоредби за прилагане, се прилагат следните определения:

[…]

[…]

31

Съгласно член 7, параграф 2 от същата директива:

„За целите на настоящата директива „освобождаване за потребление“ представлява всяко:

[…]

32

Според член 33, параграф 1 от Директива 2008/118:

„Без да се засягат разпоредбите на член 36, параграф 1, когато акцизни стоки, които вече са били освободени за потребление в една държава членка, се държат за търговски цели в друга държава членка, за да бъдат доставени или използвани в нея, те се облагат с акциз, който става дължим в тази друга държава членка.

[…]“.

33

Член 38 от тази директива предвижда:

„1.   Когато е допусната нередовност при движение на акцизни стоки в съответствие с член 33, параграф 1 или с член 36, параграф 1 в държава членка, различна от държавата членка, в която акцизните стоки са освободени за потребление, те подлежат на облагане с акциз и акцизът е дължим в държавата членка, в която е допусната нередовността.

2.   При установяване на нередовност по време на движение на акцизни стоки в съответствие с член 33, параграф 1 или с член 36, параграф 1 в държава членка, различна от държавата членка, в която акцизните стоки са освободени за потребление, и когато не е възможно да се определи мястото, където е допусната нередовността, се счита че тя е била допусната и акцизът е дължим в държавата членка, в която е била установена.

Ако обаче преди изтичането на тригодишен период, считано от датата на придобиване на акцизните стоки, се установи в коя държава членка действително е била допусната нередовността, се прилагат разпоредбите на параграф 1.

[…]

4.   За целите на настоящия член „нередовност“ означава ситуация, която възниква по време на движение на акцизни стоки по смисъла на член 33, параграф 1 или член 36, параграф 1, и различна от посочената в член 37, в резултат на която дадено движение или част от движение на акцизна стока не е надлежно приключило“.

34

В член 1, параграфи 1 и 2 от a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló 2003. évi CXXVII. Törvény (Закон № CXXVII от 2003 г. за акциза и специалните правила за търговия с акцизни стоки) (наричан по-нататък „Законът за акциза“) е предвидено следното:

„1.   Акцизните стоки подлежат на облагане с акциз както при тяхното производство на територията на страната, така и при въвеждането им на тази територия.

2.   За целите на изпълнението на данъчното задължение и на контрола по отношение на изпълнението му е необходимо:

35

Член 3, параграф 1 от Закона за акциза гласи:

„Разпоредбите на този закон се прилагат по отношение на данъка, дължим за акцизните стоки, данъка върху добавената стойност, върху производството и търговията с тютюневи изделия, производството и търговията с акцизни стоки и останалите дейности, при които се дължи акциз“.

36

Член 3, параграф 2, буква g) от Закона за акциза предвижда, че тютюневите изделия са акцизни стоки.

37

В член 7 от този закон са дадени следните определения:

„2)   Внос на акцизна стока: въвеждане на територията на страната, направо от трета страна или през една или повече държави членки на акцизна стока, като, ако стоката е влязла на територията на страната под определен митнически режим, вносът се счита за извършен при приключване на митническия режим, което води до допускане на стоката за свободно обращение в съответствие с митническите разпоредби.

7/I)   Нередовно приключване на митнически режим с отложено плащане или митническо направление: всяко действие или обстоятелство, отнасящо се до акцизни стоки, които се движат под общностен митнически режим с отложено плащане или митническо направление, и изключващо освобождаването по член 21, параграф 1 или член 26/B, параграф 3 от отложеното задължение за начисляване и плащане на данъка.

22)   Допускане за свободно обращение: извеждане на акцизна стока от данъчен склад, данъчен склад на държава членка или обект на освободен потребител, освен ако местоназначението на стоката е данъчен склад, данъчен склад на държава членка, регистриран търговец от друга държава членка, трета държава или освободен потребител; получаване на акцизната стока от регистриран търговец; продажба на наливно вино от грозде от производителя в данъчен склад; изпълнение на митническа формалност, което в съответствие с митническите разпоредби води до допускане за свободно обращение на акцизна стока, въведена от трета страна, или всяка друга мярка, взета от митнически орган, при която трябва да се приеме, че акцизната стока е допусната за свободно обращение, ако след митническата формалност или мярка акцизната стока не се съхранява в данъчен склад или [обект на] освободен потребител и не се изпраща по силата на член 18, параграф 2 от регистриран изпращач до някои от местоназначенията по член 18, параграф 1“.

38

Член 8, параграф 1 от същия закон гласи:

„Освен ако са налице основания за прилагане на други разпоредби от този закон, данъчно задължение възниква:

39

В член 15, параграф 2 от Закона за акциза е предвидено следното:

„Задължение за плащане на данъка възниква:

40

Според член 48, параграф 1 от посочения закон:

„За акцизните стоки, въведени от трета страна, докато продължават да са необщностни стоки, за акцизните стоки, въведени от териториите по член 7, параграф 3, буква a), подточка ab) — доколкото са спазени предвидените от митническите разпоредби формалности — както и за акцизните стоки, които се изнасят от територията на страната към трета страна, без да е платен данъкът в съответствие с предвиденото в този закон, се прилага митническото законодателство“.

41

По силата на член 114, параграф 1 от същия закон всяко физическо лице, което не е едноличен търговец, осъществяващ стопанска дейност с акцизните стоки, плаща глоба за неизпълнение на акцизни задължения, пропорционална на количеството на стоките, ако притежава, превозва, търгува със или използва акцизна стока, която не е произведена в данъчен склад или, ако е внесена, не е извършено митническо оформяне“.

42

В член 114, параграф 2 от Закона за акциза е предвидено, че в приложното поле на параграф 1 от тази разпоредба попада „всяка акцизна стока, за която притежателят, превозвачът, търговецът или потребителят не може да докаже с фактури, опростени фактури, придружаващи стоката или виното документи, опростени придружаващи документи, митнически документи или с други убедителни доказателства, че е платен данък или че стоката се движи под митнически режим с отложено плащане или митническо направление“.

43

Според член 114, параграф 4 от посочения закон глобата, която се налага за неизпълнение на акцизни задължения на икономически оператор, който не е едноличен търговец, осъществяващ стопанска дейност с акцизната стока, и който извършва някоя от дейностите по параграф 1, букви a) и b), е в двоен размер на глобата по параграф 3 или в петорен размер, ако става въпрос за търговски количества.

44

Schenker е установено в Унгария търговско дружество, което предоставя митнически и логистични услуги. На 21 януари 2011 г. Nyíregyháza Logisztik Centrum Kft., друго търговско дружество, регистрирано в Унгария, му възлага да получи две пратки тютюн на „временен склад“, тъй като самото то не разполага с място. Впоследствие то слага две други пратки тютюн на „временен склад“.

45

Пратките тютюн са влезли на територията на Европейския съюз през Словения и са с местоназначение Украйна. Според придружаващите документи въпросните четири пратки са пристигнали в Унгария в режим на външен транзит „T1“, предвиден в Митническия кодекс.

46

В документите „T1“ е посочено КН 2401 10 35 („Тютюн, неочистен от твърдите жилки: „Тютюн, светъл въздушно сушен Tabacs light air cured“), стока, която не е акцизна.

47

След разтоварване на съответната стока Schenker складира пратките тютюн в режим „временен внос“.

48

На 1 февруари 2011 г. един от контейнерите е предаден на дружеството Nyíregyháza Logisztik Centrum, а на 8 март 2011 г. Schenker складира останалите три контейнера в своя одобрен публичен митнически склад „от тип A“ в Дебрецен (Унгария).

49

На 20 април 2011 г. Nemzeti Adó és Vámhivatal Hajdú-Bihar Megyei Vám és Pénzügyőri Igazgatósága (Дирекция за митническа и данъчна инспекция на провинция Хайду-Бихар, която е част от националната данъчна и митническа администрация) (наричана по-нататък „първоинстанционният административен орган“) извършва проверка с вземане на проби от трите контейнера.

50

Инспекторите към първоинстанционния административен орган избират напосоки три кашона от намиращите се в митническия склад, подложени на физическа проверка необщностни стоки, които са в кашони, затворени с твърда и със самозалепваща лента, и след като ги отварят, с оглед на органолептичните свойства на съдържащата се в тези кашони стока установяват, че това не е „тютюн, неочистен от твърдите жилки“, както е посочено в документите, а нарязан тютюн. Следователно той не попадал в подпозиция 2401 10 35 от КН.

51

След това са прегледани един по един всички 1260 кашона, от които се състои пратката, при което първоинстанционният административен орган установява, че те всички съдържат нарязан тютюн с общо тегло според складовите документи 37800 kg.

52

Впоследствие, на 22 април 2011 г. тези 37800 kg нарязан тютюн са подложени на митническа проверка.

53

На 5 май 2011 г. по реда, установен от съответната правна уредба, са взети проби от нарязания тютюн.

54

След анализ на външните органолептични характеристики на стоката, Nemzeti Adó- és Vámhivatal Szakértői Intézete (експертен институт на националната данъчна и митническа администрация, Унгария) (наричан по-нататък „експертният институт“) прави следното заключение:

„Пробата се състои от неравномерно нарязан тютюн, светло- и тъмнокафяв на цвят, на малки гранули и с характерния мирис на тютюн. Пробата съдържа основно тънки, но дълги влакна. Освен това съдържа голямо количество частици с по-голям/широк диаметър, сред които може да има и остатъци от твърди жилки. На дъното на плика, в който е пробата, може да се открие и тютюн на прах“.

55

В протокола за вземане на пробите е посочено следното:

„Опаковка, форма на пробата:

56

Експертният институт изследва също и ширината на стръковете на нарязания тютюн и заключава, че: „[в] изследваната проба над 25 % от теглото на нарязания тютюн е с ширина под 1 mm“.

57

След като изпитва изследваната стока, експертният институт заключава, че въпросната проба е „тютюн, готов за пушене“.

58

Въз основа на доклада на експертния институт първоинстанционният административен орган приема, че стоката в контейнера е фино нарязан тютюн за пушене, тоест акцизна стока.

59

Първоинстанционният административен орган счита също така, че тъй като в документите, придружаващи акцизната стока, е посочен код по КН, който не отговаря на подпозицията от КН, към която действително спада стоката, тези документи не са годно доказателство за произхода на акцизната стока.

60

Поради това с решение № 5214‑9/2011 от 21 юни 2011 г. първоинстанционният административен орган разпорежда на Schenker да внесе глоба за акциза в размер на 1485540000 HUF (унгарски форинта) (около 4732052,83 eur). Според мотивите на това решение Schenker е нарушило законодателството за акцизите, като е пазило, складирало и държало акцизна стока, без да е платило данък за тази стока и без да е доказало нейния произход и откъде е изпратена.

61

Сезирана от Schenker с жалба по административен ред, генерална дирекция „Митници“ с решение № 2177‑18/2012 от 28 март 2012 г. потвърждава решението на първоинстанционния административен орган.

62

Schenker подава молба за съдебен контрол на това решение до Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Съд за административни и трудови спорове Дебрецен, Унгария), в която твърди, че то е незаконосъобразно по няколко причини.

63

Първо то твърди, че генерална дирекция „Митници“ неправилно класира спорната стока в подпозиция 2403 10 90 от глава 24 от КН.

64

След това Schenker оспорва твърдението, че стоката може да попада в приложното поле на законодателството за акцизите, тъй като според него не е осъществено освобождаване за потребление на посочената стока.

65

Накрая той заявява, че спорната стока трябва да се счита под митнически режим с отложено плащане, независимо от обстоятелството, че посоченият в придружаващите документи код по КН не отговаря на описанието в подпозицията от КН, към която в действителност спада стоката.

66

Според представено от Schenker експертно становище позиция 2401 от КН не включва само неочистен от твърдите жилки тютюн, но позволява в нея да се класират също натрошени или нарязани тютюневи листа, ако те трябва да бъдат подложени на последваща промишлена преработка. Според това становище използването на позиция 2401 от КН не е незаконно, независимо че стоката е била нарязана изцяло, тъй като тази стока се нуждае от допълнителна обработка и като такава може да бъде класирана в подпозиция 2401 30 00 от КН.

67

По същество генерална дирекция „Митници“ иска молбата да се отхвърли. Според нея не може да се приеме, че стоката е представена пред митническите органи, тъй като в придружаващите я документи за транзит тя е означена като „тютюн, неочистен от твърдите жилки“ с тарифна позиция 2401 10 3510 от КН, а спорната стока в действителност била „фино нарязан тютюн за пушене“ с тарифна позиция 2403 10 9000 от КН в опаковки с нетно съдържание над 500 g, т.е. съдържанието на придружаващите тази стока документи за транзит не отговаряло на действителността.

68

Според генерална дирекция „Митници“ въз основа на придружаващите документи не може да се докаже, че произходът на държаната от Schenker стока е доказан или правдоподобен.

69

При тези условия Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Съд за административни и трудови спорове Дебрецен, Унгария) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

70

В самото начало следва, от една страна, да се припомни, че когато Съдът е сезиран с преюдициално запитване в областта на тарифното класиране, неговата задача е по-скоро да изясни на националната юрисдикция критериите, прилагането на които ще даде възможност на последната сама да класира правилно съответните стоки по КН, отколкото сам да направи това, още повече че той не разполага непременно с цялата необходима за това информация. Така националната юрисдикция във всеки случай може по-добре да стори това (решения от 7 ноември 2002 г., Lohmann и Medi Bayreuth, C‑260/00—C‑263/00, EU:C:2002:637, т. 26 и от 16 февруари 2006 г., Proxxon, C‑500/04, EU:C:2006:111, т. 23).

71

Следователно задача на запитващата юрисдикция е да класира разглежданите в главното производство продукти, като вземе предвид отговорите на Съда на поставените от нея въпроси.

72

От друга страна, следва да се посочи, че според постоянната съдебна практика в рамките на въведеното с член 267 ДФЕС производство за сътрудничество между националните юрисдикции и Съда той трябва да даде на националния съд полезен отговор, който да му позволи да реши спора, с който е сезиран. С оглед на това при необходимост Съдът трябва да преформулира въпросите, които са му зададени (решения от 17 юли 1997 г., Krüger, C‑334/95, EU:C:1997:378, т. 22 и 23 и от 4 октомври 2012 г., Бянков,C‑249/11, EU:C:2012:608, т. 57).

73

В настоящия случай от акта за преюдициално запитване е видно, че с първия въпрос запитващата юрисдикция всъщност иска да установи как следва да се тълкуват позиции 2401 и 2403 от КН за целите на тарифното класиране на продукти с характеристики като тези на разглежданите в главното производство.

74

Затова следва да се приеме, че с този въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали Регламент № 2658/87 трябва да се тълкува в смисъл, че стока като разглежданата в главното производство попада в позиция 2401 от КН, по-конкретно в подпозиции 2401 10 35 или 2401 30 00 от КН или в позиция 2403 от КН и в настоящия случай — в подпозиция 2403 10 90 от КН.

75

За да се отговори на посочения въпрос, е важно, от една страна, да се подчертае, че общите правила за тълкуване на КН предвиждат, че класирането на стоките се определя съгласно термините на позициите и на забележките към разделите или към главите, докато текстът на заглавията на разделите, на главите или на подглавите има само индикативна стойност (решение от 11 юни 2015 г., Baby Dan, C‑272/14, EU:C:2015:388, т. 25).

76

От друга страна, следва да се припомни, че според трайната съдебна практика в интерес на правната сигурност и улесняването на проверките решаващият критерий за тарифното класиране на стоките като правило трябва да се търси в техните обективни характеристики и свойства, определени в текста на позицията в КН и на забележките към разделите или главите (вж. по-специално решения от 16 септември 2004 г., DFDS, C‑396/02, EU:C:2004:536, т. 27, от 15 септември 2005 г., Intermodal Transports, C‑495/03, EU:C:2005:552, т. 47 и от 15 февруари 2007 г., RUMA, C‑183/06, EU:C:2007:110, т. 27).

77

Що се отнася до Обяснителните бележки към ХС, следва да се допълни, че макар да нямат задължителна правна сила, те представляват важни средства за гарантиране на еднаквото прилагане на Общата митническа тарифа и в това си качество могат съществено да допринесат за нейното тълкуване (решения от 18 юни 2009 г., Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, т. 25 и от 20 юни 2013 г.Agroferm, C‑568/11, EU:C:2013:407, т. 28). Същото важи и за обяснителните бележки към КН (вж. решения от 16 юни 1994 г., Develop Dr. Eisbein, C‑35/93, EU:C:1994:252, т. 21 и от 14 април 2011 г., British Sky Broadcasting Group и Pace, C‑288/09 и C‑289/09, EU:C:2011:248, т. 92).

78

За класиране в подходящата позиция предназначението на стоката може да представлява обективен критерий за класиране, доколкото то е свойствено на тази стока, като тази свойственост трябва да може да се прецени в зависимост от обективните характеристики и качества на стоката (вж. решение от 4 март 2004 г., Krings, C‑130/02, EU:C:2004:122, т. 30 и цитираната съдебна практика).

79

От акта за преюдициално запитване се установява, че спорната стока е неравномерно нарязан тютюн, съставен главно от тънки, но дълги нишки и че съдържа значително количество частици с по-широк диаметър, сред които се намират остатъци от твърди жилки, както и тютюн на прах. В акта за преюдициално запитване се уточнява също, че става въпрос за „готов за пушене тютюн“.

80

Тъй като Schenker изтъква, че стоката спада към позиция 2401 от КН, следва да се посочат характеристиките, които трябва да има дадена стока, за да попада в тази позиция.

81

Във връзка с това съгласно текста на позиция 2401 от КН тя включва „суров или необработен тютюн; отпадъци от тютюн“.

82

Що се отнася до „суровия или необработен тютюн“, обяснителните бележки към КН относно позиция 2401 от КН препращат към точка 1 от обяснителните бележки към ХС относно тази позиция, в която се уточнява, че въпросната позиция включва тютюн в естествено състояние под формата на цели растения или листа и изсушени или ферментирали листа, които може да са цели или очистени от твърдите нишки, подкастрени или не, натрошени или нарязани, дори в правилна форма, но при условие че не става въпрос за готов за пушене продукт.

83

Що се отнася до „отпадъците от тютюн“, в точка 2 от обяснителните бележки към ХС относно позиция 2401 от КН се уточнява, че това понятие включва стъбла, дръжки, жилки, изрезки, прах, получени при обработката на листата или при производството на крайните продукти.

84

Тъй като от акта за преюдициално запитване се установява, че стоката, предмет на главното производство, се състои от елементи, които могат да бъдат квалифицирани като „отпадъци от тютюн“, но продуктът представлява също „готов за пушене тютюн“, по силата на правилото, отразено в точка 3, буква б) от общите правила за тълкуването на КН, за тарифното класиране на този продукт е необходимо да се установи сред материалите, от които е съставен, кой е материалът, който определя основния му характер, което може да се направи, като си зададем въпроса дали продуктът би запазил или не свойствата, които го характеризират, без една или друга от съставните му части (решение от 18 юни 2009 г., Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, т. 31).

85

Освен това, както се посочва в точка VIII от обяснителната бележка на ХС, отнасяща се до правилото в точка 3, буква б) от общите правила за тълкуването на КН, факторът, който определя основния характер, може в зависимост от вида на стоките да бъде определен например в зависимост от естеството на съставния материал или от естеството на артикулите, които ги съставляват, от обема, количеството, теглото, стойността или значението на един от съставните материали с оглед на употребата на тези стоки.

86

В случая в акта за преюдициално запитване се уточнява, че спорната стока не представлява изсушени листа в естествено състояние, а като цяло е готов за пушене тютюн. Поради това, тъй като запитващата юрисдикция смята, че наличието на отпадъци от тютюн не е пречка стоката като цяло да бъде готов за пушене тютюн, тази стока не може да спада към позиция 2401 от КН.

87

Във връзка с това по силата на обяснителните бележки към ХС относно позиция 2403 от КН тази позиция включва тютюна за пушене.

88

По-конкретно, във връзка с подпозиция 2403 10 90 от КН в обяснителните бележки към КН се уточнява, че тютюнът за пушене е нарязан тютюн, който може да бъде пушен, без да е необходимо предварително да бъде подложен на друга промишлена преработка.

89

По този начин, както подчертава генералният адвокат в точка 60 от заключението си, за разграничаването между суровия или необработен тютюн и преработения тютюн е необходимо да се установи дали тютюнът може да се окачестви като „готов за пушене“.

90

Следователно, както с основание отбелязва унгарското правителство, определящият критерий, въз основа на който продукт може да се класира в позиция 2403 от КН, а не в позиция 2401 от КН, зависи от това дали листата са били подложени на преработка до степен да бъдат готов за консумация обработен тютюн без допълнителна промишлена обработка.

91

При тези условия, тъй като, както се установява от точка 78 от настоящото решение, запитващата юрисдикция уточнява, че стоката, предмет на главното производство, представлява готов за пушене тютюн, който освен това е в насипно състояние, сбит, в облепени отвътре с найлон кашони, и нетното тегло на един кашон е 30 kg, тя спада към подпозиция 2403 10 90 от КН.

92

Наистина в подпозиция 2403 10 10 от КН са стоките, поставени „в директни опаковки, с нетно съдържание, непревишаващо 500 g“.

93

Ето защо на първия поставен въпрос следва да се отговори, че Регламент № 2658/87 трябва да се тълкува в смисъл, че стока като разглежданата в главното производство, представляваща тютюн за пушене, въпреки наличието на отпадъци от тютюн, при положение че те не са пречка за това предназначение на разглеждания продукт, не попада в позиция 2401 от КН. Такава стока може обаче да попада в позиция 2403 от КН, и по-конкретно в подпозиция 2403 10 90 от КН, когато тя е в насипно състояние, сбита, в облепени отвътре с найлон кашони и нетното тегло на един кашон е 30 kg.

94

С втория и третия въпрос, които следва да се разгледат едновременно, запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали понятието „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по член 4, точка 6 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че поставянето на стока под митнически режим с отложено плащане или митническо направление може да бъде оспорено, когато главата от общата митническа тарифа, към която спада тази стока, е правилно посочена в придружаващите я документи, но конкретната подпозиция е неправилно посочена и дали член 2, буква б) и член 4, точка 8 от Директива 2008/118 трябва да се тълкуват в смисъл, че в такъв случай трябва да се приеме, че е имало внасяне на посочената стока.

95

В самото начало следва да се припомни, че по силата на член 2, буква б) от Директива 2008/118 акцизните стоки подлежат на облагане с акциз в момента на тяхното внасяне на територията на Съюза.

96

Първо следва да се провери дали стока като разглежданата в главното производство е била предмет на „внасяне“ по смисъла на член 2, буква б) от Директива 2008/118.

97

По силата на член 4, точка 8 от Директива 2008/118 „внасяне на акцизни стоки“ е въвеждането на акцизни стоки на територията на Съюза, които при въвеждането им в Съюза не са поставени под митнически режим с отложено плащане или митническо направление, а така също и тяхното освобождаване от този режим или направление.

98

Освен това според член 4, точка 6 от Директива 2008/118 „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ е всеки един от специалните режими, предвидени в Митническия кодекс относно митническия надзор, който се прилага към необщностните стоки при тяхното въвеждане на митническата територия на Съюза, временното складиране, свободните зони или свободните складове, както и всеки от режимите по член 84, параграф 1, буква а) от този кодекс.

99

От акта за преюдициално запитване се установява, че стоките, предмет на главното производство, са представени на митницата в Словения при въвеждането им на митническата територия на Съюза и са пристигнали в Унгария при условията на външен транзит, където са били поставени под режим на временно складиране, а след това на митническо складиране.

100

Следователно тези стоки от влизането им на митническата територия на Съюза са под „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от Директива 2008/118, който препраща към член 84, параграф 1, буква а) от Митническия кодекс.

101

В случая следва да се провери дали посочването на неправилна тарифна позиция в обобщената декларация за временно складиране ще доведе до изваждането на тези стоки от съответния митнически режим с отложено плащане или митническо направление, давайки евентуално основание за възникване на митническо задължение по силата на членове 202 и 204 от Митническия кодекс и до изискуемост на акциза.

102

Що се отнася до член 202 от Митническия кодекс, той определя като „неправомерно въвеждане“ всяко въвеждане при нарушаване на членове 38—41, както и на член 177, второ тире от този кодекс на стоки, подлежащи на облагане с вносни сборове на митническата територия на Съюза или на друга част от тази територия, когато се намира в свободна зона или свободен склад (решение от 3 март 2005 г., Papismedov и др., C‑195/03, EU:C:2005:131, т. 25).

103

Неправомерно въвеждане представлява вносът на стоки, който не спазва следните етапи, предвидени от Митническия кодекс. На първо място, съгласно член 38, параграф 1 от този кодекс стоките, въведени на митническата територия на Съюза, трябва да бъдат незабавно превозени или до определеното митническо бюро, или до свободна зона. На второ място, съгласно член 40 от посочения кодекс, когато пристигнат в митническото бюро, стоките трябва да бъдат представени пред митническите органи. Представянето на стоките пред митническите органи е определено в член 4, точка 19 от същия кодекс като уведомяване на митническите органи съгласно установените форми за пристигането на стоките в митническото бюро или във всяко друго определено или одобрено място (решение от 3 март 2005 г.Papismedov и др., C‑195/03, EU:C:2005:131, т. 26).

104

Като тълкува членове 40 и 43—45 от Митническия кодекс, Съдът приема, че представянето на стоките всъщност е свързано със задължение за подаване в кратък срок на митнически манифест или за изпълнение в същия срок на формалностите за уточняване на митническото им направление, а именно, ако е поискано те да бъдат поставени под митнически режим, да се направи митническа декларация. По-конкретно, от самия текст на член 43, втора алинея от този кодекс следва, че като правило двете действия се извършват едновременно, тъй като срокът, който митническите органи могат да дадат за това депозиране, изтича не по-късно от първия работен ден след деня, в който стоките са представени. Освен това въз основа на член 44, параграф 1 от този кодекс митническият манифест трябва да съдържа необходимите за идентифициране на стоките данни (вж. в този смисъл решение от 3 март 2005 г., Papismedov и др., C‑195/03, EU:C:2005:131, т. 30).

105

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] Наистина, членове 43—45 от Митническия кодекс са отменени с Регламент № 648/2005. Въпреки това, както отбелязва генералният адвокат в точка 122 от заключението си, връзката между представянето пред митническите органи по член 40 от Митническия кодекс и митническия манифест сега е изрично предвидена в член 186, параграф 1, първа алинея от Регламент № 2454/93, изменен с Регламент № 312/2009.

106

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] При това положение следва да се отбележи, че когато предвиденото в член 40 от Митническия кодекс представяне на стоките пред митническите органи е свързано с подаване на митнически манифест за временно складиране по член 186 от Регламент № 2454/93, изменен с Регламент № 312/2009, с описание на вида стоки, което няма нищо общо с действителността, тогава няма уведомяване на митническите органи за пристигането на стоките по смисъла на член 4, точка 19 от същия кодекс. Когато в този манифест не се посочва наличието на значителна част от представяните пред митническите органи стоки, трябва да се приеме, че те са неправомерно въведени (вж. по аналогия решение от 3 март 2005 г., Papismedov и др., C‑195/03, EU:C:2005:131, т. 31).

107

В това отношение от акта за преюдициално запитване се установява, че по делото в главното производство, за разлика от случая, по който е постановено решение от 3 март 2005 г., Papismedov и др. (C‑195/03, EU:C:2005:131), митническият манифест съдържа информацията, необходима за идентифицирането на стоките. Наистина, според запитващата юрисдикция стоката е била декларирана с правилно наименование, тъй като само тарифната подпозиция е била грешна и стоката е била правилно идентифицирана, що се отнася до нейния вид, количество и опаковка.

108

При това положение не може да се счита, че стоките, предмет на главното производство, са неправомерно въведени на митническата територия на Съюза по смисъла на член 202 от Митническия кодекс. Следователно при влизането им в Словения е могло те да бъдат законосъобразно поставени под „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от Директива 2008/118, тъй като не е било осъществено никакво внасяне по смисъла на член 2, буква б) от тази директива и не е възникнало задължение за плащане на акциз.

109

Що се отнася до член 204 от Митническия кодекс, следва да се провери дали стоките, предмет на главното производство, впоследствие са били правилно поставени в режим на външен транзит и в Унгария — в режим на митническия склад, за да се провери дали акцизът е станал изискуем по силата на член 4, точка 8 от Директива 2008/118.

110

Съгласно член 59, параграф 1 от Митническия кодекс всяка стока, предназначена да бъде поставена под митнически режим, подлежи на деклариране за съответния режим.

111

Във връзка с това при анализа на естеството и значението на митническата декларация в точка 40 от решение от 15 септември 2011 г., DP grup (C‑138/10, EU:C:2011:587), Съдът приема, че задължението на декларатора да предостави точни данни се отнася също и до определянето на правилната подпозиция при тарифното класиране на стоката, като в случай на съмнение деклараторът може предварително да поиска от митническите органи обвързваща тарифна информация съгласно член 12 от Митническия кодекс.

112

Затова не е изключена възможността митническо задължение да възникне на основание член 204 от Митническия кодекс.

113

Съгласно член 204, параграф 1, буква а) от този кодекс вносно митническо задължение възниква при неизпълнение на някое от задълженията, произтичащи за стока, подлежаща на облагане с вносни сборове, при временно складиране или ползване на митническия режим, под който тя е поставена, освен ако не се установи, че нередността няма значително влияние върху правилното функциониране на съответния митнически режим.

114

В разглеждания в главното производство случай стоките са класирани правилно в главата от КН, но в неправилна подпозиция от нея.

115

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] Важно е да се припомни, че член 859 от Регламент № 2454/93, изменен с Регламент № 444/2002, въвежда правомерно режим, който по изчерпателен начин урежда нарушенията по смисъла на член 204 от Митническия кодекс, които „нямат значително влияние върху правилното функциониране на временното складиране или съответния митнически режим“ (решение от 6 септември 2012 г., Eurogate Distribution, C‑28/11, EU:C:2012:533, т. 34).

116

[Поправено с определение от 6 октомври 2016 г.] Във връзка с това следва да се подчертае, че според член 859 от Регламент № 2454/93, изменен с Регламент № 444/2002, е възможно да се приеме, че не оказва значително влияние върху правилното функциониране на транзитен режим неизпълнението на едно от задълженията, които възникват при използване на този режим, ако са изпълнени и трите изброени в точка 2 от този член условия.

117

Във връзка със спора в главното производство запитващата юрисдикция следва да провери дали всички тези условия са изпълнени.

118

При утвърдителен отговор може да се приеме, че грешката в класирането на стоките не оказва значително влияние върху функционирането на последващите митнически режими.

119

Едва след проверките, посочени в точка 114, е възможно запитващата юрисдикция да установи дали стоката, предмет на главното производство, е била поставена под „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от Директива 2008/118 от момента на влизането ѝ на територията на Съюза.

120

С оглед на изложените по-горе съображения на поставените втори и трети въпрос трябва да се отговори, че понятието „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че поставянето на дадена стока при условията на митнически режим с отложено плащане или митническо направление не може да се оспорва, когато в придружаващите стоката документи главата от Общата митническа тарифа, към която спада стоката, е посочена правилно, но конкретната подпозиция не е добре посочена. В такъв случай член 2, буква б) и член 4, точка 8 от Директива 2008/118 трябва да се тълкуват в смисъл, че не е имало внасяне на посочената стока и за нея не се дължи акциз.

121

С четвъртия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали в положение като разглежданото в главното производство понятието „нередовност“ по смисъла на член 38 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че се отнася за стока, поставена под „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от тази директива, съпроводена от документ, в който е посочено неправилно тарифно класиране.

122

Член 38, параграф 1 от Директива 2008/118 гласи, че когато е допусната нередовност при движение на акцизни стоки в държава членка, различна от държавата членка, в която акцизните стоки са освободени за потребление, те подлежат на облагане с акциз и акцизът е дължим в държавата членка, в която е допусната нередовността.

123

Според член 38, параграф 2 от посочената директива при установяване на нередовност по време на движение на акцизни стоки, когато не е възможно да се определи мястото, където е допусната нередовността, се счита, че тя е била допусната, и акцизът е дължим в държавата членка, в която е била установена.

124

Член 38, параграф 1 от Директива 2008/118 се отнася до нередовностите, за които е дадено определение в параграф 4 от него. В този параграф се посочва, че „нередовност“ означава ситуация, която възниква по време на движение на акцизни стоки по смисъла на член 33, параграф 1 от тази директива, в резултат на която дадено движение или част от движение на акцизна стока не е надлежно приключило.

125

Следователно движение на акцизни стоки по смисъла на член 33, параграф 1 от посочената директива е налице, когато акцизни стоки са освободени за потребление в държава членка и са задържани с търговска цел в друга държава членка, за да бъдат доставени или използвани там.

126

В положение като това в основата на спора в главното производство следва да се приеме, че условията по член 38, параграф 4 от Директива 2008/118 във връзка с член 33, параграф 1 от тази директива не са налице.

127

Наистина, от една страна, стоките, предмет на главното производство, не са освободени за потребление в Словения, тъй като са поставени при условията на „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“ по смисъла на член 4, точка 6 от Директива 2008/118, и от друга страна, те не са задържани с търговска цел в Унгария, за да бъдат доставени или използвани там, а са предназначени за реекспорт за Украйна.

128

С оглед на изложеното по-горе на четвъртия поставен въпрос следва да се отговори, че в положение като разглежданото в главното производство понятието „нередовност“ по смисъла на член 38 от Директива 2008/118 трябва да се тълкува в смисъл, че не се отнася за стока, поставена под „митнически режим с отложено плащане или митническо направление“, съпроводена от документ, в който е посочено неправилно тарифно класиране.

129

С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (пети състав) реши: