–

за Air Berlin plc, от S. Grodzinski, QC, и M. Jones, barrister, от М. Whitehouse, както и от D. Pickstone и M. Greene, solicitors,

–

за правителството на Обединеното кралство, от D. Robertson, в качеството на представител, подпомаган от R. Baldry, QC,

–

за Европейската комисия, от R. Lyal и W. Roels, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване е относно тълкуването на членове 10 и 11 от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (ОВ L 249, 1969 г., стр. 25; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 1, стр. 9), на членове 4 и 5 от Директива 2008/7/ЕО на Съвета от 12 февруари 2008 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (ОВ L 46, 2008 г., стр. 11), както и на членове 12, 43, 48, 49 или 56 от Договора ЕО (впоследствие членове 18, 49, 54, 56 и 63 ДФЕС).

2

Това запитване е отправено в рамките на спор на Air Berlin plc с Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (Данъчна и митническа администрация на Обединеното кралство, наричана по-нататък „HMRC“) по повод събирането на данък на основание член 70 от Finance Act 1986 (Закон за финансите от 1986 г., наричан по-нататък „ЗФ 1986 г.“) върху някои прехвърляния на акции, осъществени в периода 2006—2009 г.

3

Съгласно първо съображение от Директива 69/335 тя има за цел да насърчи свободното движение на капитали с оглед създаването на икономически съюз, чиито характеристики са идентични с тези на вътрешния пазар. За тази цел, както произтича от шесто до осмо съображение от тази директива, тя е насочена към хармонизирането на данъка, с който се облагат вноските в дружества в Европейската общност, чрез въвеждането на единен данък върху набирането на капитал, който може да бъде налаган само веднъж в рамките на общия пазар, и чрез премахването на всички други косвени данъци с характеристики, идентични с тези на посочения единен данък върху вноската.

4

В член 4, параграф 1 от Директива 69/335 са изброени транзакциите, които трябва да се облагат с данък върху вноската. Сред тях фигурират по-специално учредяването на капиталово дружество и увеличаването на дружествения му капитал.

5

Член 10 от Директива 69/335 предвижда премахване на облагането с данъци, отличаващи се със същите характеристики като данъка върху вноската, с който се облагат транзакциите по член 4 от тази директива.

6

Съгласно член 11 от Директива 69/335:

„Държавите членки не облагат под каквато и да е форма:

7

Все пак по силата на член 12, параграф 1, буква а) от същата директива, чрез дерогация от членове 10 и 11 държавите членки могат да налагат „данък върху прехвърлянето на ценни книжа, независимо от това дали се облагат или не по твърда ставка“.

8

Директива 2008/7 преработва Директива 69/335, като по същество възпроизвежда нейния текст. Видно обаче от съображения 4—6 от нея, тя цели постепенното премахване на данъка върху вноските в капитала.

9

Член 4 от посочената директива урежда операциите по преструктуриране.

10

Член 5 от нея, озаглавен „Транзакции, които не подлежат на облагане с косвен данък“, гласи:

„1.   Държавите членки не облагат капиталовите дружества с никакъв вид косвен данък по отношение на следното:

[…]

2.   Държавите членки не облагат с никакъв вид косвен данък:

[…]“.

11

Все пак по силата на член 6, параграф 1, буква а) от същата директива, независимо от член 5 държавите членки могат да налагат „данъци върху прехвърлянето на ценни книжа, независимо дали се облагат с твърда ставка или не“.

12

Обединеното кралство не събира данък върху вноските в капитала. За сметка на това то събира гербов налог по някои документи, с които се извършва прехвърляне на акции. При продажба, оформена с писмен документ, гербовият налог е 0,5 % от стойността на ценните книжа или на насрещната престация за прехвърлянето съгласно параграф 1 от приложение 13 към Finance Act 1999. При прехвърлянето на акции по друг начин, освен чрез продажба, гербовият налог е 5 лири стерлинги (GBP) (около 7 EUR) съгласно параграф 16 от приложение 13 към Finance Act 1999. Налогът в размер на 5 GBP е премахнат през 2008 г.

13

При липса на писмен документ за оформяне на прехвърлянето, например при прехвърляне по електронен път, съгласно член 87 от ЗФ 1986 г. се събира допълнителен данък към гербовия налог (Stamp Duty Reserve Tax, наричан по-нататък „SDRT“) в размер на 0,5 % от стойността на ценните книжа или на насрещната престация за прехвърлянето.

14

Поради затруднения при събирането на данъка при всяко прехвърляне на правото на собственост в рамките на системите за клиринг се прилагат специални разпоредби. Правната уредба, в случая член 70 или член 96 от ЗФ 1986 г., предвижда заплащане на гербов налог или SDRT със ставка от 1,5 % при първоначално допускане на ценни книжа в системата за клиринг, а последващите прехвърляния в рамките на тази система са освободени от облагане. С одобрението обаче на HMRC клиринговата служба може да избере алтернативния режим съгласно член 97А от ЗФ 1986 г., който предвижда, че при постъпването на акциите в клиринговата служба не се дължи данък със ставка 1,5 %, а всяко прехвърляне на акции в рамките на тази служба се облага със SDRT със ставка 0,5 % от стойността на насрещната престация за прехвърлянето.

15

Air Berlin е търговска авиокомпания, учредена в Обединеното кралство. На 11 май 2006 г. тя започва действия по въвеждане на акции на фондовата борса (първично публично предлагане), на Франкфуртската фондова борса.

16

Съгласно германското право, за да се котира на Франкфуртската фондова борса, Air Berlin трябва да листва всички акции от един и същ клас, включително онези, които не са предназначени за продажба към момента на въвеждане на фондовата борса. За да удовлетвори това изискване, авиокомпанията трябва да прехвърли правото на собственост във формално правен смисъл върху съществуващите обикновени акции, представляващи целия ѝ дружествен капитал, на Clearstream Banking AG (наричано по-нататък „Clearstream Frankfurt“) като пълномощник на службата за клиринг и сетълмент на Франкфуртската фондова борса.

17

Съществуващите 40177604 обикновени акции, притежавани от съществуващите акционери, правото на собственост във формално правен смисъл върху които е прехвърлено от Air Berlin на Clearstream Frankfurt, включват:

18

Тези транзакции по прехвърлянето на акциите на Clearstream Frankfurt водят до облагане с гербовия налог, предвиден в Обединеното кралство по силата на член 70 от ЗФ 1986 г., възлизащ на 4971410 GBP (около 7282100 EUR), което представлява 1,5 % от пазарната стойност на акциите към момента на прехвърлянето.

19

В рамките на първичното публично предлагане са емитирани 19565217 нови акции извън 40177604 прехвърлени акции, върху стойността на които съгласно становището на Обединеното кралство не е събиран гербов налог.

20

На 10 юни 2009 г. Air Berlin емитира допълнително 4500000 обикновени акции по 3,50 EUR всяка (общо 15,75 милиона евро) в полза на трима различни акционери. Прехвърлянето на правото на собственост във формално правен смисъл върху тези акции на Clearstream Franckfurt, необходимо за листването им на Франкфуртската фондова борса, е извършено на 7 октомври 2009 г. и води до облагане с гербов налог в размер на 241010 GBP (около 260580 EUR), или 1,5 % от пазарната стойност на акциите към момента на прехвърлянето.

21

Одобрението от HMRC на избора по член 97А от ЗФ 1986 г. като цяло зависи от създаването от оператора на клиринговата служба на процедури, които да могат да гарантират на HMRC, че ще бъде извършено събиране на SDRT в размер на 0,5 % по всяка прехвърлителна транзакция, осъществена впоследствие в рамките на тази служба, и които да са в съответствие с останалите релевантни изисквания, предвидени в законодателството във връзка със SDRT.

22

Въпреки че съгласно правото на Обединеното кралство Clearstream Frankfurt има възможност да избере режима по член 97А от ЗФ 1986 г. за двете транзакции по прехвърляне на акции от 2006 г. и от 2009 г., от акта за преюдициално запитване е видно, че то не е упражнило правото си на избор. Освен това Air Berlin не е имало право да изиска от Clearstream Frankfurt да направи това.

23

Законодателството на Обединеното кралство не определя задълженото лице по гербовия налог. Ако обаче не бъде заплатен гербов налог за прехвърлянето на акции, приобретателят не може да бъде регистриран като собственик във формално правен смисъл на акциите и прехвърлянето им е недопустимо като доказателствено средство пред съда. Следователно обикновено приобретателят е този, който прави необходимото гербовият налог да бъде платен. Що се отнася до клиринговите служби обаче, стандартна търговска практика е дружеството, чиито акции трябва да бъдат депозирани в клиринговата служба, да заплати гербовия налог. Поради това Air Berlin плаща гербовия налог във връзка с двете транзакции по прехвърляне на акции от 2006 г. и 2009 г.

24

На 23 март 2010 г. Air Berlin иска от HMRC възстановяване на гербовия налог, с който са обложени гореописаните транзакции. С решение от 5 септември 2011 г. HMRC отхвърля искането.

25

Сезиран с жалба против това решение, High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Висш съд (Англия и Уелс), търговско отделение, Обединено кралство) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

26

Следва първият и вторият въпрос да бъдат разгледани заедно. С първия въпрос запитващата юрисдикция иска да установи дали членове 10 или 11 от Директива 69/335, членове 4 или 5 от Директива 2008/7, както и членове 12, 43, 48, 49 или 56 ЕО (впоследствие членове 18, 49, 54, 56 или 63 ДФЕС) трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат облагане от държава членка с гербов налог със ставка 1,5 % на транзакция за прехвърлянето на акции на клирингова служба. С втория въпрос запитващата юрисдикция иска да установи дали отговорът на първия въпрос ще е различен, ако прехвърлянето на акции на клиринговата служба е необходимо, за да се даде възможност за листване на съответното дружество на фондова борса в тази или друга държава членка.

27

Най-напред следва да се напомни, че Директива 69/335, както и Директива 2008/7, която я отменя и заменя, хармонизират изчерпателно случаите, в които държавите членки могат да налагат косвени данъци върху набирането на капитал (вж. в този смисъл решения от 7 юни 2007 г., Комисия/Гърция, C‑178/05, EU:C:2007:317, т. 31 и от 1 октомври 2009 г., HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, т. 25).

28

Както Съдът вече е постановил обаче, когато определен въпрос е предмет на хармонизиране на равнище Съюз, съответните национални мерки трябва да се преценяват с оглед на предписаното от тази мярка за хармонизиране, а не с оглед на разпоредбите на Договора за функционирането на ЕС (вж. в този смисъл решение от 1 октомври 2009 г., HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, т. 26 и цитираната съдебна практика).

29

Оттук следва, че за да отговори на първия и втория преюдициален въпрос, Съдът трябва да се ограничи с тълкуването на директиви 69/335 и 2008/7.

30

Във връзка с това следва да се констатира, че член 4 от Директива 2008/7 урежда операциите по преструктуриране и не се оказва релевантен в рамките на спора по главното производство. Поради това следва да се направи тълкуване на членове 10 и 11 от Директива 69/335, както и на член 5 от Директива 2008/7, които забраняват по-специално всякакво облагане с косвен данък по отношение на вноските в капитала, както и на създаването, емитирането, допускането за котиране на фондова борса, пускането на пазара или търгуването с акции, дружествени дялове или други ценни книжа от същия вид.

31

От практиката на Съда следва ясно, че с оглед на целите, които посочените директиви преследват, членове 10 и 11 от Директива 69/335, както и член 5 от Директива 2008/7 трябва да се тълкуват широко, за да не се допусне лишаване от полезно действие на предвидените в тези разпоредби забрани (вж. в този смисъл решения от 15 юли 2004 г., Комисия/Белгия, C‑415/02, EU:C:2004:450, т. 33, от 28 юни 2007 г., Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft,C‑466/03, EU:C:2007:385, т. 39 и от 1 октомври 2009 г., HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, т. 34).

32

Съдът е постановил в този смисъл, че в съответствие с целите на член 11 от Директива 69/335 и на член 5, параграф 2 от Директива 2008/7 забраната да се облагат с данък транзакциите по набиране на капитал, се прилага и към транзакциите, които изрично не са посочени в тази забрана, при положение че подобно облагане се приравнява на облагане на транзакция, която е неделима част от съвкупна транзакция с оглед на набирането на капитал (вж. в този смисъл решение от 9 октомври 2014 г., Gielen, C‑299/13, EU:C:2014:2266, т. 24 и цитираната съдебна практика).

33

В главното производство данъчните събития в рамките на SDRT представляват осъществяване на две отделни транзакции. Първата е прехвърлянето през 2006 г. на правото на собственост във формално правен смисъл от Air Berlin на Clearstream Frankfurt върху 40177604 съществуващи обикновени акции, притежавани от съществуващите акционери. Втората е емитирането през 2009 г. на 4500000 допълнителни обикновени акции в полза на трима различни акционери, правото на собственост във формално правен смисъл върху които впоследствие е прехвърлено на Clearstream Frankfurt. Тълкуването на Директива 69/335 е релевантно за първата транзакция, а на Директива 2008/7 — за втората.

34

Във връзка с транзакцията, извършена през 2006 г., Обединеното кралство сочи, че тя се изразява в прехвърляне на съществуващи акции на клирингова служба, без набиране на нови капитали от дружеството, във връзка с която може да бъде събран гербов налог в съответствие с член 12, параграф 1, буква а) от Директива 69/335, който предвижда, че чрез дерогация от членове 10 и 11 държавите членки могат да налагат данък върху прехвърлянето на ценни книжа. То оспорва тълкуването на Air Berlin, че член 12 от посочената директива трябва да се ограничава само до положения, при които настъпва промяна в собствеността между лица, действащи като инвеститори, поради което прехвърлянето на клирингова служба не попадало под действието на тази разпоредба. Според Обединеното кралство понятието „прехвърляне на ценни книжа“, съдържащо се в споменатия член 12, обхваща всяка транзакция, с помощта на която се извършва прехвърляне на право или интерес, свързан с ценни книжа, от едно лице на друго, и не зависи от положението или качеството на прехвърлителя и приобретателя по сделката. Така било и при прехвърлянето на ценни книжа на клирингова служба, пораждащо последици във връзка с правото на собственост върху тях и изменящо из основи съответните права на страните, независимо от обстоятелството, че действителните правомощия, съставляващи правото на собственост, не се прехвърлят на тази клирингова служба.

35

Във връзка с това, макар запитващата юрисдикция да не описва подробно нито функционирането на системата за клиринг, нито правните последици, формални и действителни, от прехвърлянето на правото на собственост във формално правен смисъл върху акциите на Clearstream Frankfurt, Обединеното кралство признава, че това прехвърляне не е довело до прехвърляне на действителните правомощия, съставляващи правото на собственост върху акциите. Става ясно в този смисъл, че посоченото прехвърляне на правото на собственост във формално правен смисъл, наложено по силата на германското право, е само условие за функционирането на клиринговата система и е било без последствия върху правото на разпореждане с акциите или на ползване от тях. Във връзка с това от акта за преюдициално запитване е видно, че 2177604 обикновени акции, притежавани от работници и служители, които не могат да ги продават, са листвани на Франкфуртската фондова борса, въпреки че правото на собственост във формално правен смисъл върху същите е било прехвърлено на клиринговата служба.

36

От това следва, че подобно прехвърляне на правото на собственост във формално правен смисъл, което е без последствия по отношение на действителните правомощия, съставляващи правото на собственост, не би могло да се счита за прехвърляне на ценни книжа, съставляващо самостоятелна транзакция, за която може да се събере данък в съответствие с член 12, параграф 1, буква а) от Директива 69/335. Това прехвърляне трябва да се разглежда единствено като акцесорна транзакция в рамките на транзакцията по допускане за котиране на акциите на Франкфуртската фондова борса, която в съответствие с член 11 от Директива 69/335 не може да се облага под каквато и да било форма.

37

Що се отнася до задължението съгласно германското право, че за да се котира на Франкфуртската фондова борса, дружеството трябва да листва всички акции от един и същ клас, включително онези, които не са предназначени за продажба към момента на въвеждане на фондовата борса, то може да представлява индикация за наличието на съвкупна транзакция, насочена към допускане на дружество на Франкфуртската фондова борса, включваща и прехвърляне на Clearstream Frankfurt на правото на собственост във формално правен смисъл върху акциите. Не се изисква обаче наличието на правно задължение, когато трябва да се определи дали дадена транзакция е самодостатъчна или трябва да се счита за съставна част от съвкупна транзакция от гледна точка на набирането на капитал.

38

Във връзка с транзакцията от 2009 г. Обединеното кралство подчертава, че прехвърлянето на акции, извършено на 7 октомври 2009 г., е отделна и последваща транзакция спрямо увеличаването на капитала чрез емитирането на 10 юни 2009 г. на 4500000 акции в полза на новите записали акции вносители, поради което тази транзакция е можела да бъде обложена с данък върху прехвърлянето на ценни книжа в съответствие с член 6, параграф 1, буква а) от Директива 2008/7.

39

Следва обаче да се констатира, че акциите на Air Berlin, прехвърлени на клиринговата служба, са нови акции, съответстващи на увеличение в капитала.

40

Трябва да се напомни също така, че да се разреши облагането с данък на първото придобиване на новоемитирана ценна книга, на практика се приравнява на облагането с данък на самото емитиране на тази ценна книга, доколкото то е неделима част от цялата транзакция с оглед на набирането на капитал. Всъщност емитирането на ценни книжа само по себе си не е достатъчно, а придобива смисъл единствено когато тези ценни книжа достигнат своите приобретатели (решения от 15 юли 2004 г., Комисия/Белгия, C‑415/02, EU:C:2004:450, т. 32 и от 1 октомври 2009 г., HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, т. 32).

41

Ето защо полезното действие на член 5, параграф 2, буква a) от Директива 2008/7 означава, че „емитирането“ по смисъла на тази разпоредба трябва да включва първото придобиване на ценни книжа, което се извършва непосредствено след издаването им (вж. по аналогия решения от 15 юли 2004 г., Комисия/Белгия, C‑415/02, EU:C:2004:450, т. 33 и от 1 октомври 2009 г., HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:594, т. 33).

42

При това положение на първи и втори въпрос следва да се отговори по следния начин:

43

С третия въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали отговорът на първия и втория въпрос ще е различен, ако националното право на държава членка допуска оператор на клирингова служба, след получаването на одобрение от данъчните органи, да има възможност да избере първоначалното прехвърляне на акции на клиринговата служба да не бъде облагано с гербов налог, а вместо това с данък да се облага всяка последваща продажба на акции. С четвъртия въпрос запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали отговорът ще е различен, ако правото на избор не може да бъде упражнено.

44

Следва да се констатира, че изглежда, тези въпроси се основават на предпоставката, че всяка продажба на акции след първоначалното им прехвърляне на клиринговата служба би могла да бъде облагана с данък, който е в съответствие с Директива 2008/7. Тъй като преюдициалните въпроси не засягат този аспект от обосновката, Директива 2008/7 не следва да се тълкува в това отношение.

45

Във връзка с наличието на правото на избор по член 97А от ЗФ 1986 г. следва да се констатира, че то дава възможност на клиринговата служба да избегне плащането на SDRT със ставка 1,5 % при първоначалното допускане на ценните книжа в системата за клиринг, при условие че операторът на клиринговата служба създаде процедури, които да могат да гарантират на HMRC, че ще бъде извършено събиране на SDRT със ставка 0,5 % по всяка прехвърлителна транзакция, извършена впоследствие в рамките на тази служба, и които да са в съответствие с останалите релевантни изисквания, предвидени в законодателството във връзка със SDRT.

46

В случая от отговора на първите два въпроса следва, че директиви 69/335 и 2008/7 не допускат събирането на данък при прехвърляне на акции на клирингова служба, което е част от действията по допускане на тези акции на фондовата борса или от емитирането на нови акции.

47

В тази връзка с оглед на факта, от една страна, че механизмът на разглежданото право на избор предполага положително действие и в негово отсъствие се прилага правна уредба в противоречие с правото на Съюза, а от друга страна, че според запитващата юрисдикция в главното производство Air Berlin, което плаща гербовия налог, не е имало възможност да упражни това право на избор, не е можело да изиска от клиринговата служба да го упражни, както и че тя не е имала никакъв интерес от упражняването му, възможността да се упражни право на избор, е ирелевантна относно прилагането на забраната, закрепена в членове 10 и 11 от Директива 69/335, както и в член 5 от Директива 2008/7 (вж. по аналогия заключението на генералния адвокат Mengozzi по дело HSBC Holdings и Vidacos Nominees, C‑569/07, EU:C:2009:163, т. 71).

48

Следователно няма основание това право на избор да бъде вземано предвид.

49

При това положение на трети и четвърти въпрос следва да се отговори, че отговорът на първи и втори въпрос няма да е различен, ако националното право на държава членка като разглежданото в главното производство допуска оператор на клирингова служба, след получаването на одобрение от данъчните органи, да има възможност да избере първоначалното прехвърляне на акции на клиринговата служба да не бъде облагано с гербов налог, а вместо това всяка последваща продажба на акции да се облага с допълнителен данък към гербовия налог.

50

С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (седми състав) реши: