EUR-Lex Access to European Union law

Back to EUR-Lex homepage

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 62017CC0295

Заключение на генералния адвокат J. Kokott, представено на 7 юни 2018 г.
MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia SA срещу Autoridade Tributária e Aduaneira.
Преюдициално запитване, отправено от Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa — CAAD).
Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Директива 2006/112/ЕО — Приложно поле — Облагаеми сделки — Възмездна доставка — Разграничение между необлагаеми обезщетения за вреди и облагаеми доставки на услуги срещу заплащане на „компенсация.
Дело C-295/17.

Digital reports (Court Reports - general - 'Information on unpublished decisions' section)

ECLI identifier: ECLI:EU:C:2018:413

ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ

J. KOKOTT

представено на 7 юни 2018 година ( 1 )

Дело C‑295/17

MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia S.A.

срещу

Autoridade Tributária e Aduaneira

(Преюдициално запитване, отправено от Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (Данъчен арбитражен съд (Център за административен арбитраж), Португалия)

„Преюдициално запитване — Обща система на данъка върху добавената стойност — Приложно поле — Облагаеми сделки — Възмездна доставка — Разграничаване на необлагаемо обезщетение за вреди от облагаеми услуги срещу заплащане на „обезщетение“

I. Въведение

1.

В настоящото производство Съдът трябва да разгледа въпроса за разграничаване от гледна точка на правото в областта на данъка върху добавената стойност (ДДС) на плащане за (облагаема и неосвободена) услуга от плащането за претърпяна финансова вреда (следователно необлагаема сделка).

2.

Този въпрос се поставя предвид факта, че съгласно правото в областта на ДДС не всяко парично плащане към данъчнозадължено лице се облага, а само плащането за доставка на стоки или услуги. Как обаче трябва да се третира случаят от гледна точка на правото в областта на ДДС, когато трябва да се направи предвиденото в договора плащане, въпреки че всички предоставяни до момента услуги са преустановени и следователно вече не се предоставят услуги? С какво е свързано плащането в такъв случай? Може ли тогава все още да се говори за възнаграждение за доставка на стоки или услуги?

3.

В своята практика Съдът вече е изяснявал подобен въпрос относно т.нар. обезщетения при неизползване на услуга по дела Société thermale d’Eugénie-les-Bains ( 2 ) и Air France-KLM и Hop!Brit-Air ( 3 ). Настоящото преюдициално запитване му предоставя възможността да доразвие тази практика.

II. Правна уредба

А.   Правото на Съюза

4.

Относимата към настоящия случай правна уредба на Съюза се намира в Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност ( 4 ) (наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).

5.

Член 2, параграф 1, буква в) от тази директива гласи:

„1.   Следните сделки подлежат на облагане с ДДС: […]

в)

доставката на услуги, извършвана възмездно на територията на държава членка от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество; […]“.

6.

Член 73 съдържа следния текст:

„По отношение на доставката на стоки или услуги, различни от посочените в членове 74—77, данъчната основа включва всичко, което представлява насрещна престация, получена или която следва да бъде получена от доставчика срещу доставката, от клиента или трето лице, включително субсидии, пряко свързани с цената на доставката“.

Б.   Португалското право

7.

Разпоредбите на Директивата за ДДС са транспонирани в португалското право в Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Кодекс за ДДС) с член 1, параграф 1, буква а) и член 16, параграф 1 в тяхната приложима редакция.

III. Спорът по главното производство

8.

MEO — Serviços de Comunicações e Multimédia S.A. (наричано по-нататък: МЕО) е акционерно дружество с предмет на дейност създаване, проектиране, изграждане, управление и експлоатация на телекомуникационни мрежи и инфраструктури, както и извършване на телекомуникационни услуги и услуги по пренос и излъчване на телекомуникационен сигнал.

9.

Извършването на услуги (телекомуникационни, за достъп до интернет, телевизия и мултимедия) от МЕО изисква сложна инфраструктура, за чието изграждане и поддръжка са нужни големи инвестиции от гледна точка на човешки и материални ресурси. Въз основа на стойността на инвестициите, които са необходими за извършването на услугите, МЕО определя (минимален) брой договори, които трябва да се сключат, за да може да постигне стопанските си цели.

10.

В рамките на своята дейност МЕО сключва с клиентите си договори за извършване на гореспоменатите услуги. В някои договори, сключени от МЕО с клиентите му, се предвижда задължение клиентът да остане обвързан с договора за определен минимален период и в този контекст му се предлагат някои промоционални условия, като най-вече се предвиждат по-малки месечни вноски.

11.

Посочените договори съдържат клаузи, в които се предвижда задължение за клиента да заплати сума — равна на една месечна вноска (без ДДС) (наречена по-нататък: „обезщетение“), умножена по броя на оставащите до края на посочения период месеци — ако по инициатива на МЕО услугите бъдат дезактивирани по вина на клиента преди изтичането на срока на договорното правоотношение, и по-специално ако дължимите по договора месечни вноски не бъдат заплатени.

12.

При неизпълнение на договора от клиента МЕО най-напред го уведомява, че трябва да заплати дължимите суми, и го предупреждава, че ако те не бъдат заплатени, ще преустанови извършването на договорените услуги и ще му начисли съответното обезщетение за неизпълнение на задължението във връзка с минималния обвързващ срок, както е предвидено в договора.

13.

Ако след това уведомяване клиентът не заплати дължимите суми, МЕО окончателно дезактивира предвидените в договора услуги. Впоследствие МЕО начислява обезщетението, което счита за дължимо съгласно предвиденото в договора и което е равно на „една месечна вноска, умножена по броя на оставащите до края на периода месеци“.

14.

Повечето клиенти на МЕО, изправени пред опасността от начисляване на сума за обезщетение, предпочитат да изпълнят договорните условия, запазвайки действието на договорното правоотношение за минималния период. Върху месечните вноски, заплащани от клиента, докато се изпълняват договорите, МЕО начислява ДДС, който надлежно заплаща на държавата.

15.

В случаите на дезактивиране обаче МЕО издава на неизрядните си клиенти съответните фактури за обезщетението, без да посочва ДДС, и изрично отбелязва „не се облага с ДДС“. В случаите на неизпълнение само малка част от начислените суми се заплаща действително.

16.

Дирекция „Големи данъкоплатци“ (Unidade dos Grandes Contribuintes) извършва данъчна ревизия на МЕО. В резултат на нея се установява, че през 2012 г. МЕО не е начислило ДДС върху получените от клиентите му обезщетения.

17.

МЕО обосновава това по-специално с факта, че въпросните обезщетения не се облагат с ДДС. В това отношение МЕО се позовава по-специално на възложено от него правно становище, изготвено от проф. д‑р Englisch (от университета в Мюнстер, Германия). Също така подобно начисляване било безсмислено предвид различните начини за събиране на данъка, предвидени в член 78 от Кодекса за ДДС, и освен това данъчният орган определил неправилно размера на дължимия данък, тъй като в събраната сума вече бил включен ДДС.

18.

Данъчната администрация не приема тези доводи. Според нея обезщетенията се дължат въз основа на задължението на получателя на услугата да заплати възнаграждение, а не като обезщетение за нанесена вреда на извършителя на услугата. Това е така, тъй като тези обезщетения попадат в обхвата на понятието за пропуснати ползи и като такива подлежат на облагане с ДДС. Данъчният орган определя размера на дължимия данък и съответно извършва корекция в размер на 1812195,35 EUR.

19.

МЕО подава жалба, но тя е отхвърлена с решение. На 23 декември 2015 г. МЕО подава жалба срещу това решение за отхвърляне до горестоящия административен орган, по която не е постановено решение в предвидения от закона срок. На 20 май 2016 г. МЕО подава жалба до Tribunal Arbitral Tributário (Данъчен арбитражен съд).

IV. Преюдициалното запитване и производството пред Съда

20.

С решение от 8 януари 2017 г., постъпило на 22 май 2017 г., на основание член 267 ДФЕС Tribunal Arbitral Tributário (Данъчен арбитражен съд) отправя до Съда следните преюдициални въпроси:

„1.

Трябва ли член 2, параграф 1, буква в), член 64, параграф 1, член 66, буква а) и член 73 от Директива 2006/112/ЕО да се тълкуват в смисъл, че телекомуникационен оператор (телевизия, интернет, мобилна и фиксирана мрежа) дължи данък върху добавената стойност за събраната от клиентите му предварително определена сума — в случай че по вина на клиента бъде прекратен договор, съдържащ задължение договорът да действа в определен период (минимален обвързващ срок), преди този период да изтече — равна на размера на дължимата от клиента основна месечна вноска по договора, умножен по броя на оставащите месечни вноски до края на минималния обвързващ срок, при положение че, когато фактурира посочената сума — независимо дали реално е събрана — операторът вече е преустановил извършването на услугите, ако:

а)

в контекста на такива договори с фактурираната сума се цели клиентът да се откаже от неизпълнението на поетото от него задължение във връзка с минималния обвързващ срок и да бъдат поправени вредите, нанесени на оператора поради неизпълнението на това задължение — предвид главно пропуснатите ползи, които иначе е щял да реализира, ако договорът бе останал в сила до края на периода, договарянето на по-ниски тарифи, осигуряването на оборудване и други предложения, безплатно или на намалени цени, или разходите за реклама и привличане на клиенти;

б)

сключените договори с минимален обвързващ срок предполагат по-голямо възнаграждение за лицата, осигурили сключването им, от това за сключените договори без минимален обвързващ срок, когато в единия или другия случай (тоест при договорите със или без минимален обвързващ срок) възнаграждението се изчислява въз основа на размера на месечните вноски, определен в сключените договори;

в)

по националното право фактурираната сума се квалифицира като неустойка?

2.

Възможно ли е евентуалното отсъствие на един или няколко от елементите, описани в подточките от първия въпрос, да промени отговора на този въпрос?“.

21.

В хода на производството пред Съда МЕО, Португалската република, Република Ирландия и Европейската комисия са представили писмени становища и с изключение на Република Ирландия същите участват и в съдебното заседание, проведено на 26 април 2018 г.

V. Анализ

А.   Допустимост и тълкуване на преюдициалните въпроси

22.

Както Съдът на ЕС вече е постановявал, Tribunal Arbitral Tributário (Данъчен арбитражен съд) следва да се счита за национална юрисдикция на държава членка по смисъла на член 267 ДФЕС и следователно има право да отправя преюдициални запитвания до Съда на ЕС ( 5 ).

23.

Република Португалия счита обаче, че преюдициалното запитване е недопустимо, тъй като съображенията на запитващата юрисдикция са спекулативни, което не може да бъде прието. Съгласно постоянната практика на Съда въпросите, които са свързани с тълкуването на правото на Съюза и са поставени от националния съд в нормативната и фактическата рамка, която той определя съгласно своите правомощия и проверката на чиято точност не е задача на Съда, се ползват с презумпция за релевантност. Съдът може да откаже да се произнесе по отправеното от национална юрисдикция запитване само ако е съвсем очевидно, че исканото тълкуване на общностното право няма никаква връзка с действителността или с предмета на спора по главното производство, когато проблемът е от хипотетично естество или още когато Съдът не разполага с необходимите фактически и правни елементи, за да бъде полезен с отговора на поставените му въпроси ( 6 ).

24.

Нито едно от тези условия не е налице в разглеждания случай. По-скоро запитващата юрисдикция повдига въпроса именно за тълкуването и прилагането на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС в случай на договорно обезщетение. Без никакво съмнение този въпрос е допустим.

25.

Необходимо е обаче малко да се прецизира твърде дългият преюдициален въпрос. По същество важно за запитващата юрисдикция е да се изясни дали плащането на обезщетение на МЕО от (вече бивш) клиент трябва да се разглежда като възнаграждение за услуга по смисъла на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС.

26.

Това е спорно, тъй като предоставяните до момента услуги, предвидени в договора, са били дезактивирани, следователно МЕО вече не предоставя никакви услуги. От друга страна обаче, подлежащото на плащане обезщетение е в същия размер като първоначално договореното нетно възнаграждение при предоставянето на услугите, за да се откаже клиентът от неизпълнението на поетото от него задължение във връзка със срока на договора.

27.

Следователно трябва да се изясни дали плащането от клиента на обезщетение е свързано „само“ с обезщетяването на МЕО за претърпяна от него финансова вреда, или все пак се отнася до предоставяна от него услуга, която е облагаема и не е освободена.

Б.   Правен анализ

1. Заплащане на възнаграждение за доставка на стоки или услуги

28.

Съгласно член 2, параграф 1 от Директивата за ДДС само определени, изчерпателно изброени сделки подлежат на облагане с ДДС. Двете основни данъчни събития се намират в член 2, параграф 1, букви а) и в) от Директивата за ДДС. В съответствие с тях доставките на стоки и услуги от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество, подлежат на облагане с ДДС, когато се извършват възмездно. Целта на ДДС като общ данък върху потреблението е да се обложи платежоспособността на потребителя, която се проявява в изразходването на активи от негова страна за получаване на потребителско благо (доставка на стоки или услуги) ( 7 ).

29.

По аргумент за противното още от формулировката на член 2, параграф 1, букви а) и в) от Директивата за ДДС следва, че извършването само на парично плащане (т.е. плащането на възнаграждение) все още не е основание за възникване на данъчно задължение за получателя дори когато той е данъчнозадължено лице. Това е така, тъй като получателят трябва да е извършил доставка на стоки или услуги, срещу която е получено паричното плащане ( 8 ).

30.

От практиката на Съда следва, че това разбиране може да се приеме само ако съществува пряка връзка между извършената услуга и получената ѝ равностойност, като внесените суми представляват действителна насрещна престация за услуга, която може да бъде индивидуализирана в рамките на правоотношение, по което са разменени взаимни престации ( 9 ).

31.

Плащания извън такова правоотношение — което обаче с оглед на общия характер на ДДС като данък върху потреблението трябва да се разбира доста широко — не водят до генериране на облагаем оборот. Следователно не е налице възмездно предоставяне на услуга, когато предприятието е получило плащане, но тези пари са платени не за получаване на потребителско благо (т.е. не за доставката на стоки или услуги), а по други причини (като например от състрадание) ( 10 ).

32.

Същото разбиране се прилага и когато с плащането се обезщетява единствено финансова вреда на предприятието, като например в случая на лихви за забава (имуществена вреда в резултат от рефинансиране поради закъсняло плащане) ( 11 ) или обезщетение за пропуснати ползи в резултат от неизпълнение от страна на клиента ( 12 ). Във всички тези случаи се извършва парично плащане, но не за доставката на стоки или услуги на предприятието, а като обезщетение за финансовите последици от липсата на доставка на стоки или услуги на предприятието.

33.

Следователно в подобни случаи парите се изразходват за покриване на финансова вреда (имуществени вреди под формата на пари). Изразходването на пари за пари е прототипът на плащане за неизпълнение ( 13 ) („парите не могат да се ядат“) ( 14 ). Същият ефект има и обезщетението за имуществена вреда в парична форма (като например обезщетението за пропуснати ползи или вреда в резултат от забава), тъй като и в тези случаи не се получава потребителско благо, а само се компенсира адекватно осуетена възможност за набавяне на пари.

34.

Без значение е обаче как се третира плащането на обезщетение в националното право. Независимо дали се разглежда като деликтен иск за обезщетение за вреди, или като неустойка, дали ще се обозначава като обезщетение за вреди, компенсаторно обезщетение или възнаграждение, това е ирелевантно от гледна точка на правото в областта на ДДС, както подчертават Комисията и Португалия в съдебното заседание. Преценката дали дадено плащане на възнаграждение се извършва за доставка на стоки или услуги, е въпрос, свързан с правото на Съюза, който трябва да бъде решен независимо от преценката от гледна точка на националното право ( 15 ).

2. Практика на Съда на ЕС относно подобни „обезщетения“

35.

При т.нар. компенсационни плащания, обезщетения или обезщетения за вреди винаги трябва да се изясни защо и за какво се изплащат тези суми, за да може да се прецени дали е налице възмездна доставка на стоки или услуги по смисъла на член 2, параграф 1, букви а) и в) от Директивата за ДДС.

36.

В решението по дело Société thermale d’Eugénie-les-Bains Съдът разглежда предварително определено обезщетение за прекратяване на договора, заплащано с оглед на поправянето на вредите, претърпени от хотелиера в резултат от неизпълнение от страна на клиента (т.нар. задатък). Подобно обезщетение не представлява възнаграждение за услуга и не се включва в облагаемата основа на ДДС ( 16 ). След като, от една страна, внасянето на задатъка не представлява възнаграждение, получено от хотелиера като действителна насрещна престация за извършената спрямо клиента самостоятелна услуга, която може да бъде индивидуализирана, и от друга страна, след като задържането на задатъка поради отказа на клиента цели поправянето на последиците от неизпълнението на договора, следва да се приеме, че в приложното поле на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС не попада нито внасянето на задатъка, нито задържането му ( 17 ).

37.

В решение Air France-KLM и Hop!Brit-Air Съдът обаче постановява, че една авиокомпания няма основание да твърди, че цената, платена от неявилия се пътник и задържана от авиокомпанията, представлява договорно обезщетение, върху което не се дължи ДДС (има се предвид необлагаемо), тъй като целта му е единствено да поправи претърпяна от авиокомпанията вреда ( 18 ).

38.

По същество Съдът обосновава този извод, от една страна, с аргумента, че цената, платена от неявилия се пътник, представлява цялата дължима от него цена. От друга страна, когато пътникът плати цената на билета, а авиокомпанията му потвърди, че му е запазила място, продажбата става окончателна и страните не могат да се откажат от нея. Следва освен това да се отбележи, че авиокомпаниите си запазват правото да продадат неизползваната услуга на друг пътник, без да дължат връщане на цената на първоначалния пътник. Следователно липсва вреда и няма основание за плащане на обезщетение ( 19 ). Ето защо трябвало да се приеме, че сумата, която авиокомпаниите задържат, не служи като обезщетение за вреда, претърпяна от тях поради неявяването на пътника, а действително е възнаграждение дори в случаите, когато пътникът не е ползвал превоза ( 20 ).

39.

Обстоятелствата в разглеждания случай го поставят по средата между двете решения. От една страна, е установено, че с дезактивирането на връзката от страна на MEO вече не се предоставят услуги на неизправния клиент. Това се подчертава преди всичко от MEO. От друга страна, подлежащата на плащане сума е в размер на предварително договореното нетно възнаграждение за услугите. Това се подчертава преди всичко от Комисията, Ирландия и Португалия.

40.

За разлика от двете споменати по-горе решения в разглеждания случай съответните възмездни услуги са били предоставени на клиента, като прекратяването на договора е довело до допълнителни, предвидени в договора разходи. В този смисъл е без значение, противно на твърдяното от MEO, че договорът вече е прекратен. Плащанията, извършени след прекратяването на даден договор, също могат да са свързани с дължимите преди това, предвидени в договора услуги.

41.

Освен това обезщетението за финансова вреда в размер на пропуснатите ползи обикновено би трябвало да е на по-малка стойност от договорената нетна цена, тъй като не би трябвало да съществува марж на печалбата, който е равен на договорената (нетна) насрещна престация. Обикновено предоставянето на услуга е свързано с определени разходи, които отпадат, когато услугата не се предоставя. В този смисъл в дадения случай отпадат например разходите за поддръжка и управление по отношение на „неизправния“ клиент. Едва ли може да се говори за определяне на фиксирана сума за обезщетение за вреди, както посочва MEO в съдебното заседание. Поради това, както изтъкват Комисията и Португалия в съдебното заседание, с основание може да се постави въпросът как един клиент, който използва услугата в продължение на 24 месеца, и клиент, който поради дезактивирането ѝ е можел да я използва само в продължение например на 18 месеца, изразходват една и съща сума, но са третирани различно от гледна точка на правото в областта на ДДС.

3. Възможни решения в конкретния случай

42.

С оглед на очертаните обстоятелства според мен могат да се обсъждат само две възможни решения. Обезщетението може да се отнася до пропуснатите ползи на MEO, като компенсира претърпяна от него имуществена вреда под формата на пари. В този случай то трябва да се разглежда като необлагаема сделка.

43.

От друга страна, обезщетението може да се разглежда икономически като част от общата цена за предоставянето на специални услуги от страна на MEO, която е разделена на месечни части само по отношение на начина на плащане (своеобразно плащане на вноски) и при нарушаване на задължението за плащане става незабавно изискуема в размера на все още неплатения остатък.

44.

Смятам и в това отношение съм съгласна с позицията на Комисията, Португалия и Ирландия, че правилен е вторият споменат подход. От една страна, остава въпросът каква вреда се компенсира с предварително определената обща сума, ако предполагаемата вреда е равна по размер на цената при предоставянето на услугата. От друга страна, със сключването на подобен договор се определя сумата, която MEO получава по време на минималния срок на договора, независимо от действителната продължителност на предоставяне на услугата. В този случай обаче липсва вреда в резултат от предсрочното прекратяване на договора, както Комисията уместно подчертава в съдебното заседание. MEO получава същата (нетна) сума както при изпълнение на договора. Както обаче Съдът вече е постановявал, „липсва вреда и няма основание за плащане на обезщетение“ ( 21 ).

45.

Този извод се подкрепя от разглеждането на договорната конструкция на MEO от икономическа гледна точка. Самият Съд признава значението на действителното икономическо положение в правото в областта на ДДС ( 22 ).

46.

При такова разглеждане от икономическа гледна точка е налице своеобразна фиксирана цена под формата на предвидено в договора минимално възнаграждение, каквото е разбирането и на Комисията, Португалия и Ирландия. В този смисъл от гледна точка на правото в областта на ДДС няма разлика дали даден клиент заплаща за интернет връзка всеки месец по 100 EUR в продължение на минимален срок от 24 месеца и трябва да продължи да плаща сумата от 100 EUR, ако преди изтичането на срока на договора се откаже от него (обща сума 2400 EUR). Положението би било същото, ако той заплати веднага 2400 EUR и получи правото да използва интернет връзката в продължение на най-много 24 месеца, при условие че не си смени жилището. И в двата случая сумата по договора (2400 EUR) се отнася за определена услуга (интернет връзка), като единствено нейният обхват не е сигурен. До същия извод се стига и при определянето на всяка друга фиксирана цена.

47.

В разглеждания случай несигурен е единствено времевият обхват на използване на услугата, но не и насрещната престация за нея. Вследствие на това в рамките на договори с минимален срок MEO получава винаги най-малко същата сума, независимо от това за какъв период от време услугите се предоставят действително.

48.

В този смисъл от икономическа гледна точка „обезщетението“ трябва да се разглежда само като последно плащане към досегашните месечни плащания. Подобно на предишните плащания то се отнася само за досега предоставените услуги.

49.

Това разглеждане от икономическа гледна точка отговаря и на смисъла и целта на клаузата, които според запитващата юрисдикция се изразяват в това да се попречи на клиента да преустанови плащането на своите месечни „вноски“. Незабавната изискуемост на всички все още неплатени „вноски“ от фиксираната цена има точно такъв ефект. Следователно е налице своеобразна неустойка, която не се отнася до размера, а до изискуемостта на (останалата) цена (възмездно плащане по смисъла на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС). В резултат на „неизправността“ си клиентът трябва да заплати незабавно вместо на вноски непогасената сума за досегашното използване на услугите. Както обаче Португалия с право подчертава, видът на плащането (незабавно или разсрочено в продължение на няколко месеца) не може да промени естеството на услугата.

50.

Подобни съображения се отнасят и за различното възнаграждение на лицата, посредничили за сключването на договора. Оценката на правоотношението между клиента и MEO от гледна точка на правото в областта на ДДС не може да зависи от договорното оформление на отношенията на MEO с трети лица. По-високата комисиона показва само, че при договорите с минимален срок MEO получава по-голяма печалба, тъй като чрез тях му се гарантира определена минимална цена за предоставяните услуги, и в този смисъл се потвърждава направеното по-горе разглеждане на фактите от икономическа гледна точка.

51.

Ето защо е налице възмездна доставка на услуги по смисъла на член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС.

4. Относно изчисляването и размера на ДДС

52.

От отправеното преюдициално запитване става ясно, че в повечето случаи обезщетението, което се разглежда в настоящия случай, не се заплаща и данъчните органи очевидно са добавили ДДС към неплатената сума на обезщетението, поради което изглежда уместно на запитващата юрисдикция да бъдат дадени още две полезни указания.

53.

От една страна, дължимият ДДС винаги трябва да се извади от договорените или получените суми (в този случай сумата на обезщетението). Това произтича от ясния текст на член 73 и член 78, буква а) от Директивата за ДДС. В съответствие с тях данъчната основа включва цялата сума, която доставчикът на услугата получава или следва да получи, с изключение на самия ДДС.

54.

От друга страна, Съдът многократно е постановявал, че данъчнозадълженото предприятие „само“ събира данъка за сметка на държавата ( 23 ), тъй като данъкът върху добавената стойност е косвен данък върху потреблението, който се заплаща от крайния потребител ( 24 ). Следвайки тази логика, Съдът многократно е постановявал, че „размерът на данъчната основа на ДДС, подлежащ на събиране от данъчните органи, не може да е по-висок от размера на насрещната престация, която крайният потребител действително е платил и въз основа на която е изчислен понесеният в крайна сметка от него ДДС“ ( 25 ). Следователно, щом крайният потребител не му плаща, от материалноправна гледна точка предприятието също не дължи ДДС.

55.

Поради това е наложително данъчното задължение на предприятието да бъде коригирано в съответствие с член 90 от Директивата за ДДС ( 26 ), ако с достатъчна сигурност е установено, че неговият контрагент по договора вече няма да извърши плащане. Кога следва да се приеме наличието на подобна достатъчна сигурност е фактически въпрос, който трябва да се анализира от националната юрисдикция при съблюдаване на основните права на данъчнозадълженото лице и принципа на пропорционалност, от една страна, и интересите на държавата от ефективно облагане, от друга.

VI. Заключение

56.

Предвид гореизложените съображения предлагам на преюдициалните въпроси, поставени от Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (Данъчен арбитражен съд (Център за административен арбитраж), Португалия), Съдът да отговори по следния начин:

„1.

Член 2, параграф 1, буква в) от Директива 2006/112/ЕО следва да се тълкуват в смисъл, че с плащането на предварително определена сума в случай на преждевременно прекратяване на договора възниква задължение за плащане на ДДС, когато това плащане следва да се разглежда като възнаграждение за вече предоставени услуги, а не се ограничава до компенсиране на претърпени имуществени вреди.

2.

За това тълкуване е ирелевантен фактът, че посредникът за сключването на подобни договори с минимален обвързващ срок получава по-голямо възнаграждение в сравнение с договори без такъв срок. Ирелевантен е също така и фактът, че съгласно националното право сумата се разглежда като неустойка“.


( 1 ) Език на оригиналния текст: немски.

( 2 ) Решение от 18 юли 2007 г. (C‑277/05, EU:C:2007:440).

( 3 ) Решение от 23 декември 2015 г. (C‑250/14 и C‑289/14, EU:C:2015:841).

( 4 ) ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7.

( 5 ) Решение от 12 юни 2014 г., Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estradas das Beiras Litoral e Alta (C‑377/13, EU:C:2014:1754, т. 2334).

( 6 ) Решения от 17 септември 2014 г., Cruz & Companhia (C‑341/13, EU:C:2014:2230, т. 32), от 30 април 2014 г., Robert Pfleger и др. (C‑390/12, EU:C:2014:281, т. 26), от 22 юни 2010 г., Melki и Abdeli (С‑188/10 и C‑189/10, EU:C:2010:363, т. 27) и от 22 януари 2002 г., Canal Satélite Digital (C‑390/99, EU:C:2002:34, т. 19).

( 7 ) Вж. например решения от 18 декември 1997 г., Landboden-Agrardienste (C‑384/95, EU:C:1997:627, т. 20 и 23) и от 11 октомври 2007 г., KÖGÁZ и др. (C‑283/06 и C‑312/06, EU:C:2007:598, т. 37 — „определяне на неговия размер пропорционално на цената, получена от данъчнозадълженото лице като насрещна престация за стоките и услугите, които то предоставя“).

( 8 ) В този смисъл изрично и решение от 3 март 1994 г., Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, т. 18).

( 9 ) Вж. в този смисъл решения от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 19), от 23 март 2006 г., FCE Bank (C‑210/04, EU:C:2006:196, т. 34), от 21 март 2002 г., Kennemer Golf (C‑174/00, EU:C:2002:200, т. 39) и от 3 март 1994 г., Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, т. 14).

( 10 ) Решение от 3 март 1994 г., Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, т. 17 — „по лични причини“).

( 11 ) Решение от 1 юли 1982 г., BAZ Bausystem (222/81, EU:C:1982:256, т. 8).

( 12 ) Решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 35).

( 13 ) От гледна точка на правото в областта на ДДС парите са само средство за набавяне на потребителско благо (потребителска стока), но те самите не са такова благо. Изключение прави само придобиването на колекционерски монети, при които от значение е не номиналната стойност, а тяхната колекционерска стойност.

( 14 ) В пълния си вид това съждение се представя като предсказание на индианците кри и гласи: „Едва когато бъде изкоренено последното дърво, когато бъде отровена последната река, когато бъде уловена последната риба, ще забележите, че парите не могат да се ядат“.

( 15 ) Относно автономното тълкуване на понятия от правото на Съюза вж. само решения от 28 юли 2011 г., Nordea Pankki Suomi (C‑350/10, EU:C:2011:532, т. 22), от 14 декември 2006 г., VDP Dental Laboratory (C‑401/05, EU:C:2006:792, т. 26) и от 4 май 2006 г., Abbey National (C‑169/04, EU:C:2006:289, т. 38).

( 16 ) Решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 32), вж. в този смисъл по отношение на лихвите за забава и решение от 1 юли 1982 г., BAZ Bausystem (222/81, EU:C:1982:256, т. 811).

( 17 ) В този смисъл изрично решение от 18 юли 2007 г., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C‑277/05, EU:C:2007:440, т. 35).

( 18 ) Решение от 23 декември 2015 г., Air France-KLM и Hop!-Brit Air (C‑250/14 и C‑289/14, EU:C:2015:841, т. 29).

( 19 ) Решение от 23 декември 2015 г., Air France-KLM и Hop!-Brit Air (C‑250/14 и C‑289/14, EU:C:2015:841, т. 32 и 33).

( 20 ) Решение от 23 декември 2015 г., Air France-KLM и Hop!-Brit Air (C‑250/14 и C‑289/14, EU:C:2015:841, т. 34).

( 21 ) Решение от 23 декември 2015 г., Air France-KLM и Hop!-Brit Air (C‑250/14 и C‑289/14, EU:C:2015:841, т. 34).

( 22 ) Решение от 20 юни 2013 г., Newey (C‑653/11, EU:C:2013:409, т. 48 и 49); вж. също така заключението на генералния адвокат Jääskinen по дело Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:430, т. 55).

( 23 ) Решения от 20 октомври 1993 г., Balocchi (C‑10/92, EU:C:1993:846, т. 25) и от 21 февруари 2008 г., Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, т. 21), вж. и заключението ми по дело Di Maura (C‑246/16, EU:C:2017:440, т. 21).

( 24 ) Решения от 24 октомври 1996 г., Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400, т. 19) и от 7 ноември 2013 г., Tulică и Plavoșin (C‑249/12 и C‑250/12, EU:C:2013:722, т. 34), както и определение от 9 декември 2011 г., Connoisseur Belgium (C‑69/11, непубликувано, EU:C:2011:825, т. 21).

( 25 ) Решение от 24 октомври 1996 г., Elida Gibbs (C‑317/94, EU:C:1996:400, т. 19), подобни съображения и в решения от 15 октомври 2002 г., Комисия/Германия (C‑427/98, EU:C:2002:581, т. 30) и от 16 януари 2003 г., Yorkshire Co-operatives (C‑398/99, EU:C:2003:20, т. 19), както и заключението на генералния адвокат Léger по дело MyTravel (C‑291/03, EU:C:2005:283, т. 69).

( 26 ) Решение от 23 ноември 2017 г., Di Maura (C‑246/16, EU:C:2017:887, т. 20 и сл.) и заключението ми по дело Di Maura (C‑246/16, EU:C:2017:440, т. 27).

Top