Accept Refuse

EUR-Lex Access to European Union law

Back to EUR-Lex homepage

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 32016R2067

Регламент (ЕС) 2016/2067 на Комисията от 22 ноември 2016 година за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен стандарт за финансово отчитане 9 (Текст от значение за ЕИП )

C/2016/7445

OJ L 323, 29.11.2016, p. 1–164 (BG, ES, CS, DA, DE, ET, EL, EN, FR, HR, IT, LV, LT, HU, MT, NL, PL, PT, RO, SK, SL, FI, SV)

In force

ELI: http://data.europa.eu/eli/reg/2016/2067/oj

29.11.2016   

BG

Официален вестник на Европейския съюз

L 323/1


РЕГЛАМЕНТ (ЕС) 2016/2067 НА КОМИСИЯТА

от 22 ноември 2016 година

за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен стандарт за финансово отчитане 9

(текст от значение за ЕИП)

ЕВРОПЕЙСКАТА КОМИСИЯ,

като взе предвид Договора за функционирането на Европейския съюз,

като взе предвид Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 19 юли 2002 г. за прилагането на международните счетоводни стандарти (1), и по-специално член 3, параграф 1 от него,

като има предвид, че:

(1)

С Регламент (ЕО) № 1126/2008 на Комисията (2) бяха приети някои международни стандарти и разяснения, които съществуваха към 15 октомври 2008 г.

(2)

На 24 юли 2014 г. Съветът по международни счетоводни стандарти (СМСС) публикува Международен стандарт за финансово отчитане (МСФО) 9 Финансови инструменти. Със стандарта се цели да се подобри финансовото отчитане на финансовите инструменти чрез преодоляване на проблемите, които възникнаха в тази област по време на финансовата криза. По-специално МСФО 9 е приет в отговор на призива на Г-20 за възприемане на ориентиран в по-голяма степен към бъдещето модел за признаване на очакваните загуби по финансови активи.

(3)

Приемането на МСФО 9 предполага като логическо следствие изменения на Международни счетоводни стандарти (МСС) 1, 2, 8, 10, 12, 20, 21, 23, 28, 32, 33, 36, 37 и 39, МСФО 1, 2, 3, 4, 5, 7 и 13, Разяснения 2, 5, 10, 12, 16 и 19 на Комитета за разяснения на международните стандарти за финансово отчитане (КРМСФО) и Разяснение 27 на Постоянния комитет за разяснения (ПКР), за да се осигури съгласуваност между международните счетоводни стандарти. С цел да се осигури съгласуваност с правото на Съюза, в настоящия регламент не е предвидено произтичащо от новия стандарт изменение на МСС 39, свързано с отчитането на хеджирането по справедлива стойност. Освен това МСФО 9 отменя Разяснение 9 на КРМСФО.

(4)

След като проведе консултации с Европейската консултативна група по финансовото отчитане и разгледа възникналите при консултациите въпроси, по-специално по отношение на въздействието на прилагането на МСФО 9 върху застрахователния сектор, се стигна до заключението, че МСФО 9 отговаря на критериите за приемане, изложени в член 3, параграф 2 от Регламент (ЕО) № 1606/2002.

(5)

Комисията трябва да приема международните счетоводни стандарти своевременно, за да не се компрометира разбирането и доверието на инвеститорите. При все това едновременно с изразяването на подкрепа за МСФО 9 се потвърждава необходимостта да се предостави възможност за отлагане на неговото прилагане за застрахователния сектор. СМСС започна инициатива за разрешаване на този проблем и се очаква да представи предложение, за да се осигури единно международно признато решение. Ако обаче разпоредбите, приети от СМСС до 31 юли 2016 г., не бъдат сметнати за задоволителни, Комисията възнамерява да даде възможност на застрахователния сектор да не прилага МСФО 9 за ограничен период от време.

(6)

Поради това Регламент (ЕО) № 1126/2008 следва да бъде съответно изменен.

(7)

Мерките, предвидени в настоящия регламент, са в съответствие със становището на Счетоводния регулаторен комитет,

ПРИЕ НАСТОЯЩИЯ РЕГЛАМЕНТ:

Член 1

1.   Приложението към Регламент (ЕО) № 1126/2008 се изменя, както следва:

а)

добавя се Международен стандарт за финансово отчитане (МСФО) 9 Финансови инструменти, изложен в приложението към настоящия регламент;

б)

следните международни счетоводни стандарти се изменят в съответствие с МСФО 9 Финансови инструменти, изложен в приложението към настоящия регламент:

i)

МСС 1 Представяне на финансови отчети,

ii)

МСС 2 Материални запаси,

iii)

МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки,

iv)

МСС 10 Събития след края на отчетния период,

v)

МСС 12 Данъци върху дохода,

vi)

МСС 20 Счетоводно отчитане на безвъзмездни средства, предоставени от държавата, и оповестяване на държавна помощ,

vii)

МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове,

viii)

МСС 23 Разходи по заеми,

ix)

МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия,

x)

МСС 32 Финансови инструменти: представяне,

xi)

МСС 33 Нетна печалба на акция,

xii)

МСС 36 Обезценка на активи,

xiii)

МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи,

xiv)

МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване,

xv)

МСФО 1 Прилагане за първи път на Международните стандарти за финансово отчитане,

xvi)

МСФО 2 Плащане на базата на акции,

xvii)

МСФО 3 Бизнес комбинации,

xviii)

МСФО 4 Застрахователни договори,

xix)

МСФО 5 Нетекущи активи, държани за продажба, и преустановени дейности,

xx)

МСФО 7 Финансови инструменти: оповестяване,

xxi)

МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност,

xxii)

Разяснение 2 на Комитета за разяснения на международните стандарти за финансово отчитане (КРМСФО) Дялове на членове в кооперации и сходни инструменти,

xxiii)

Разяснение 5 на КРМСФО Права за участие във фондове за извеждане от експлоатация и възстановяване на околната среда,

xxiv)

Разяснение 10 на КРМСФО Междинно финансово отчитане и обезценка,

xxv)

Разяснение 12 на КРМСФО Концесионни споразумения за услуги,

xxvi)

Разяснение 16 на КРМСФО Хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна дейност,

xxvii)

Разяснение 19 на КРМСФО Погасяване на финансови пасиви с инструменти на собствения капитал,

xxviii)

Разяснение 27 на Постоянния комитет за разяснения (ПКР) Оценяване на съдържанието на операции, включващи правната форма на лизинг.

в)

Разяснение 9 на КРМСФО Преоценка на внедрени деривативи се отменя в съответствие с МСФО 9, изложен в приложението към настоящия регламент.

2.   Всички дружества престават да прилагат следните разпоредби относно позоваванията на МСФО 9 от началната дата на първата си финансова година, започваща на 1 януари 2018 г. или по-късно:

а)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 1254/2012 на Комисията (3);

б)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 1255/2012 на Комисията (4);

в)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 183/2013 на Комисията (5);

г)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 313/2013 на Комисията (6);

д)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 1174/2013 на Комисията (7);

е)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) № 1361/2014 на Комисията (8);

ж)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) 2015/28 на Комисията (9);

з)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) 2015/2173 на Комисията (10);

и)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) 2015/2441 на Комисията (11);

й)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) 2016/1703 на Комисията (12);

к)

член 1, параграф 2 от Регламент (ЕС) 2016/1905 на Комисията (13).

3.   Ако дадено дружество избере да прилага МСФО 9 Финансови инструменти за финансовите си години, започващи преди 1 януари 2018 г., за тези финансови години то прилага разпоредбите на параграф 2.

Член 2

Всички дружества прилагат измененията, посочени в член 1, най-късно от началната дата на първата си финансова година, започваща на 1 януари 2018 г. или по-късно.

Член 3

Настоящият регламент влиза в сила на двадесетия ден след деня на публикуването му в Официален вестник на Европейския съюз.

Настоящият регламент е задължителен в своята цялост и се прилага пряко във всички държави членки.

Съставено в Брюксел на 22 ноември 2016 година.

За Комисията

Председател

Jean-Claude JUNCKER


(1)  ОВ L 243, 11.9.2002 г., стр. 1.

(2)  Регламент (ЕО) № 1126/2008 на Комисията от 3 ноември 2008 г. за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета (ОВ L 320, 29.11.2008 г., стр. 1).

(3)  Регламент (ЕС) № 1254/2012 на Комисията от 11 декември 2012 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета по отношение на Международен стандарт за финансово отчитане 10, Международен стандарт за финансово отчитане 11, Международен стандарт за финансово отчитане 12, Международен счетоводен стандарт 27 (2011 г.) и Международен счетоводен стандарт 28 (2011 г.) (ОВ L 360, 29.12.2012 г., стр. 1).

(4)  Регламент (ЕС) № 1255/2012 на Комисията от 11 декември 2012 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен счетоводен стандарт 12, Международни стандарти за финансово отчитане 1 и 13 и Разяснение 20 на Комитета за разяснения на международните стандарти за финансово отчитане (ОВ L 360, 29.12.2012 г., стр. 78).

(5)  Регламент (ЕС) № 183/2013 на Комисията от 4 март 2013 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен стандарт за финансово отчитане (МСФО) 1 (ОВ L 61, 5.3.2013 г., стр. 6).

(6)  Регламент (ЕС) № 313/2013 на Комисията от 4 април 2013 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета по отношение на консолидираните финансови отчети, съвместните предприятия и оповестяването на дялови участия в други предприятия: насоки за преминаване към прилагането (изменения на Международните стандарти за финансово отчитане 10, 11 и 12) (ОВ L 95, 5.4.2013 г., стр. 9).

(7)  Регламент (ЕС) № 1174/2013 на Комисията от 20 ноември 2013 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международни стандарти за финансово отчитане (МСФО) 10 и 12 и Международен счетоводен стандарт (МСС) 27 (ОВ L 312, 21.11.2013 г., стр. 1).

(8)  Регламент (ЕС) № 1361/2014 на Комисията от 18 декември 2014 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международни стандарти за финансово отчитане 3 и 13 и Международен счетоводен стандарт 40 (ОВ L 365, 19.12.2014 г., стр. 120).

(9)  Регламент (ЕС) 2015/28 на Комисията от 17 декември 2014 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международни стандарти за финансово отчитане 2, 3 и 8 и Международни счетоводни стандарти 16, 24 и 38 (ОВ L 5, 9.1.2015 г., стр. 1).

(10)  Регламент (ЕС) 2015/2173 на Комисията от 24 ноември 2015 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен стандарт за финансово отчитане 11 (ОВ L 307, 25.11.2015 г., стр. 11).

(11)  Регламент (ЕС) 2015/2441 на Комисията от 18 декември 2015 година за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен счетоводен стандарт 27 (ОВ L 336, 23.12.2015 г., стр. 49).

(12)  Регламент (ЕС) 2016/1703 на Комисията от 22 септември 2016 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международни стандарти за финансово отчитане 10 и 12 и Международен счетоводен стандарт 28 (ОВ L 257, 23.9.2016 г., стр. 1).

(13)  Регламент (ЕС) 2016/1905 на Комисията от 22 септември 2016 г. за изменение на Регламент (ЕО) № 1126/2008 за приемане на някои международни счетоводни стандарти в съответствие с Регламент (ЕО) № 1606/2002 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с Международен стандарт за финансово отчитане 15 (ОВ L 295, 29.10.2016 г., стр. 19).


ПРИЛОЖЕНИЕ

МСФО 9   Финансови инструменти

Международен стандарт за финансово отчитане 9

Финансови инструменти

ГЛАВА 1   Цел

1.1.   Целта на настоящия стандарт е да установи принципите за финансово отчитане на финансовите активи и финансовите пасиви, които да предоставят уместна и полезна информация на ползвателите на финансови отчети за тяхната оценка на размера, времевите параметри и несигурността на бъдещите парични потоци на предприятието.

ГЛАВА 2.   Обхват

2.1.   Настоящият стандарт се прилага от всички предприятия по отношение на всички видове финансови инструменти, с изключение на:

а)

тези дялове в дъщерни предприятия, асоциирани предприятия и съвместни предприятия, които биват отчитани счетоводно съгласно МСФО 10 Консолидирани финансови отчети, МСС 27 Индивидуални финансови отчети или МСС 28 Инвестиции в асоциирани предприятия и съвместни предприятия. В някои случаи обаче МСФО 10, МСС 27 или МСС 28 изискват или разрешават предприятието да отчете дял в дъщерно, асоциирано или съвместно предприятие в съответствие с някои или всички изисквания на настоящия стандарт. Предприятията прилагат настоящия стандарт и за деривативите за участие в дъщерни предприятия, асоциирани предприятия и съвместни предприятия, освен ако деривативите не отговарят на определението в МСС 32 Финансови инструменти: представяне;

б)

лизингови права и задължения, за които се прилага МСС 17 Лизинг. Уточнения:

i)

лизинговите вземания, признати от лизингодателя, са обект на изискванията за отписване и обезценка на настоящия стандарт;

ii)

задължения по финансов лизинг, признати от лизингополучател, са обект на изискванията за отписване на настоящия стандарт; и

iii)

деривативи, внедрени в лизингови договори, са обект на изискванията, касаещи внедрените деривативи, на настоящия стандарт;

в)

права и задължения на работодатели по планове за доходи на наети лица, към които се прилага МСС 19 Доходи на наети лица;

г)

финансови инструменти, емитирани от предприятието, които отговарят на дефиницията на инструмент на собствения капитал в МСС 32 (включително опции и варанти) или които се изисква да се класифицират като инструменти на собствения капитал съгласно параграфи 16А и 16Б или параграфи 16В и 16Г от МСС 32. Притежателят на такива инструменти на собствения капитал обаче трябва да прилага настоящия стандарт към тези инструменти, освен ако те не отговарят на изключението по буква а);

д)

права и задължения, възникващи съгласно: i) договор за застраховка, определен в МСФО 4 Застрахователни договори, различни от правата и задълженията на издателя, възникващи съгласно застрахователен договор, който отговаря на определението за договор за финансова гаранция, или ii) договор, който попада в обхвата на МСФО 4, тъй като той съдържа допълнителен, негарантиран доход. Настоящият стандарт обаче се прилага за деривативи, които са внедрени в договор в обхвата на МСФО 4, когато деривативът сам по себе си не е договор в обхвата на МСФО 4. Нещо повече, ако издателят на договори за финансова гаранция преди е заявил изрично, че счита такива договори за застрахователни договори и е използвал отчитане, приложимо за застрахователни договори, издателят може да избере да прилага или настоящия стандарт, или МСФО 4 за такива договори за финансова гаранция (вж. параграфи Б2.5—Б2.6). Издателят може да направи този избор за всеки отделен договор, но изборът за всеки договор е неотменим;

е)

всеки форуърден договор между купувач и акционер продавач за покупка или продажба на придобито предприятие, с който би се постигнала бизнес комбинация в обхвата на МСФО 3 Бизнес комбинации на бъдеща дата на придобиване. Срокът на форуърдния договор не следва да надвишава разумен период, който е обичаен за получаването на необходимите разрешения и приключването на сделката;

ж)

кредитни ангажименти, различни от описаните в параграф 2.3. Издателят на кредитен ангажимент прилага обаче изискванията за обезценка на настоящия стандарт към кредитни ангажименти, които при други обстоятелства не попадат в обхвата на настоящия стандарт. Също така, всички кредитни ангажименти са обект на изискванията за отписване на настоящия стандарт;

з)

финансови инструменти, договори и задължения по сделки с плащане на базата на акции, за които се прилага МСФО 2 Плащане на базата на акции, с изключение на договори, попадащи в обхвата на параграфи 2.4—2.7 от настоящия стандарт, за които се прилага настоящият стандарт;

и)

права за плащания за компенсиране на предприятие за разходите, които предприятието трябва да направи, за да уреди пасив, който то признава като провизия съгласно МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи или за който в по-ранен период е била призната провизия съгласно МСС 37;

й)

права и задължения, попадащи в обхвата на МСФО 15 Приходи от договори с клиенти, които са финансови инструменти, с изключение на тези, за които в МСФО 15 е уточнено, че се отчитат в съответствие с настоящия стандарт.

2.2.   Изискванията за обезценка на настоящия стандарт се прилагат към тези права, за които в МСФО 15 е уточнено, че се отчитат в съответствие с настоящия стандарт, за целите на признаването на печалби или загуби от обезценка.

2.3.   Следните кредитни ангажименти попадат в обхвата на настоящия стандарт:

а)

кредитни ангажименти, които предприятието определя като финансови пасиви, отчитани по справедлива стойност през печалбата или загубата (вж. параграф 4.2.2). Предприятие, което има практика от миналото да продава активите, възникнали в резултат на кредитните му ангажименти малко след възникването на тези кредитни ангажименти, прилага настоящия стандарт към всички кредитни ангажименти от същата група;

б)

кредитни ангажименти, които могат да бъдат уреждани нетно в парични средства или чрез прехвърлянето или емитирането на друг финансов инструмент. Тези кредитни ангажименти са деривативи. Кредитен ангажимент не се счита за уреден нетно, само защото заемът се изплаща на вноски (например ипотечен заем за строителство, който се изплаща на вноски съобразно етапа на строителството);

в)

ангажименти за предоставяне на заем с лихвен процент, по-нисък от пазарния лихвен процент (вж. параграф 4.2.1, буква г).

2.4.   Настоящият стандарт се прилага към тези договори за покупка или продажба на нефинансова позиция, които могат да бъдат уредени нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти, все едно че договорите са финансови инструменти, с изключение на договорите, които са сключени и продължават да бъдат държани за целите на получаване или предоставяне на нефинансова позиция в съответствие с очаквани потребности на предприятието от покупка, продажба или използване. Настоящият стандарт се прилага обаче към тези договори, които предприятието определя като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 2.5.

2.5.   Договор за покупка или продажба на нефинансова позиция, който може да бъде уреден нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти, все едно че договорът е финансов инструмент, може да бъде неотменимо определен като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, дори когато е бил сключен за целите на получаване или предоставяне на нефинансова позиция в съответствие с очаквани потребности на предприятието от покупка, продажба или използване. Това определяне може да бъде направено само в началото на договора и само когато чрез него се елиминира или намалява значително несъответствието от признаването (понякога наричано „счетоводно несъответствие“), което иначе би възникнало от непризнаването на този договор, тъй като той не попада в обхвата на настоящия стандарт (вж. параграф 2.4).

2.6.   Съществуват различни начини, по които договор за покупка или продажба на нефинансова позиция може да бъде уреден нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти. Те включват:

а)

когато условията на договора позволяват на всяка една от страните да го уреди нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти;

б)

когато възможността да се извърши нетно уреждане в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти не е изрично посочена в условията на договора, но предприятието има практика на уреждане на сходни договори нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти (независимо дали с контрагента — чрез сключване на компенсационни договори, или чрез продажба на договора преди неговото изпълнение или изтичане);

в)

когато за сходни договори предприятието има практика да поема доставката на основния обект и продажбата му в рамките на кратък период от време след доставката с оглед генериране на печалба от краткосрочни колебания в цената или дилърския марж; и

г)

когато нефинансовата позиция, която е предмет на договора, е лесно обратима в парични средства.

Договор, по отношение на който се прилага буква б) или в), не е сключен за целите на получаването или доставката на нефинансова позиция в съответствие с очакваните потребности на предприятието от покупка, продажба или използване и съответно е в обхвата на настоящия стандарт. Други договори, към които се прилага параграф 2.4, се оценяват, за да се определи дали те са сключени и продължават да се държат за целите на получаването или доставката на нефинансова позиция в съответствие с очаквани потребности на предприятието от покупка, продажба или използване и съответно дали са в обхвата на настоящия стандарт.

2.7.   Издадена опция за покупка или продажба на нефинансова позиция, която може да бъде уредена нетно в парични средства или друг финансов инструмент или чрез размяна на финансови инструменти в съответствие с параграф 2.6, буква а) или г), попада в обхвата на настоящия стандарт. Такъв договор не може да се сключи за целите на получаването или доставката на нефинансова позиция в съответствие с очаквани потребности на предприятието от покупка, продажба или използване.

ГЛАВА 3.   Признаване и отписване

3.1.   ПЪРВОНАЧАЛНО ПРИЗНАВАНЕ

3.1.1.

Предприятието признава финансов актив или финансов пасив в своя отчет за финансовото състояние тогава и само тогава, когато предприятието стане страна по договорните условия на този инструмент (вж. параграфи Б3.1.1 и Б3.1.2). Когато предприятие признава за първи път финансов актив, то трябва да го класифицира в съответствие с параграфи 4.1.1–4.1.5 и да го оцени в съответствие с параграфи 5.1.1—5.1.3. Когато предприятие признава за първи път финансов пасив, то трябва да го класифицира в съответствие с параграфи 4.2.1 и 4.2.2 и да го оценява в съответствие с параграф 5.1.1.

Обичайни покупки или продажби на финансови активи

3.1.2.

Обичайните покупки или продажби на финансови активи се признават и отписват, както е уместно, при използването на счетоводно отчитане на база датата на сделката или счетоводно отчитане на база датата на уреждане (вж. параграфи Б3.1.3–Б3.1.6).

3.2.   ОТПИСВАНЕ НА ФИНАНСОВИ АКТИВИ

3.2.1.

В консолидирания финансов отчет параграфи 3.2.2—3.2.9, Б3.1.1, Б3.1.2 и Б3.2.1—Б3.2.17 се прилагат на консолидирано ниво. Следователно предприятието първо консолидира всички дъщерни предприятия в съответствие с МСФО 10, след което прилага тези параграфи към получената в резултат група.

3.2.2.

Преди да се прецени дали и до каква степен е подходящо отписване по параграфи 3.2.3—3.2.9, предприятието определя дали тези параграфи се прилагат към част от финансов актив (или към част от група от подобни финансови активи) или към финансов актив (или група от подобни финансови активи) в неговата цялост, както следва:

а)

параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към част от финансов актив (или част от група от сходни финансови активи), ако и само ако частта, чието отписване се разглежда, отговаря на едно от следните три условия:

i)

частта се състои само от конкретно идентифицирани парични потоци от финансов актив (или група от сходни финансови активи). Например, когато предприятието сключи стрип на лихвения процент, при който контрагентът придобива правото върху паричните потоци от лихвата, но не и върху паричните потоци от главницата по даден дългов инструмент, параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към паричните потоци от лихвата;

ii)

частта се състои само от напълно пропорционален (съразмерен) дял от паричните потоци от финансов актив (или група от сходни финансови активи). Например, когато предприятието сключи договор, съгласно който контрагентът придобива правото върху 90 процентен дял от всички парични потоци по дългов инструмент, параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към 90 процента от тези парични потоци. При повече от един контрагент не е задължително всеки контрагент да разполага с пропорционален дял от паричните потоци, при условие че прехвърлящото предприятие разполага изцяло с пропорционален дял;

iii)

частта се състои само от напълно пропорционален (съразмерен) дял от конкретно идентифицирани парични потоци от финансов актив (или група от сходни финансови активи). Например, когато предприятието сключи договор, съгласно който контрагентът придобива правото върху 90 процентен дял от паричните потоци от лихви по финансов актив, параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към 90 процента от тези парични потоци от лихви. При повече от един контрагент не е задължително всеки контрагент да разполага с пропорционален дял от конкретно идентифицираните парични потоци, при условие че прехвърлящото предприятие разполага изцяло с пропорционален дял;

б)

във всички останали случаи параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към финансовия актив в неговата цялост (или към групата от сходни финансови активи в тяхната цялост). Например, когато предприятието прехвърли i) правата върху първите или последните 90 процента от събраните парични суми от даден финансов актив (или група от финансови активи), или ii) правата върху 90 процента от паричните потоци от група вземания, но предостави гаранция за компенсиране на купувача за всякакви кредитни загуби до 8 процента от сумата на главницата по вземанията, параграфи 3.2.3—3.2.9 се прилагат към финансовия актив (или група от сходни финансови активи) в неговата цялост.

В параграфи 3.2.3—3.2.12 понятието „финансов актив“ се отнася или за част от финансов актив (или за част от група от подобни финансови активи), както е посочен в буква а) по–горе, или в противен случай за финансов актив (или група от подобни финансови активи) в неговата цялост.

3.2.3.

Предприятието отписва финансов актив тогава и само тогава, когато:

а)

договорните права за паричните потоци от този финансов актив са изтекли; или

б)

предприятието прехвърли финансовия актив, както е посочено в параграфи 3.2.4 и 3.2.5, и прехвърлянето отговаря на изискванията за отписване съгласно параграф 3.2.6.

(вж. параграф 3.1.2 за обичайните продажби на финансови активи)

3.2.4.

Предприятието прехвърля финансов актив, ако и само ако то или:

а)

прехвърли договорните права за получаване на паричните потоци от финансовия актив; или

б)

запази договорните права за получаване на паричните потоци от финансовия актив, но поеме договорно задължение за плащане на паричните потоци на един или повече получатели по споразумение, което отговаря на условията в параграф 3.2.5.

3.2.5.

Когато предприятието запази договорните права за получаване на паричните потоци от даден финансов актив („първоначалния актив“), но поеме договорно задължение за плащане на тези парични потоци на едно или повече предприятия („крайните получатели“), предприятието разглежда сделката като прехвърляне на финансов актив, ако и само ако всяко от посочените по-долу три условия е изпълнено:

а)

предприятието няма задължение да плати суми на крайните получатели, освен ако не събере еквивалентни суми от първоначалния актив. Краткосрочните аванси от предприятието с право на пълно възстановяване на заетата сума плюс начислената лихва по пазарните проценти не нарушават това условие;

б)

съгласно условията на договора за прехвърляне на предприятието е забранено да продава или залага първоначалния актив, освен като обезпечение на крайните получатели за задължението да им плати парични потоци;

в)

предприятието е задължено да преведе всякакви парични потоци, които събере от името на крайните получатели, без съществено закъснение. В допълнение предприятието няма право да реинвестира такива парични потоци, освен за инвестиции в парични средства или парични еквиваленти (както са дефинирани в МСС 7 Отчети за паричните потоци), по време на краткия период на уреждане от датата на събирането до датата на задължителното прехвърляне към крайните получатели, а получената от тези инвестиции лихва се предава на крайните получатели.

3.2.6.

Когато предприятието прехвърля финансов актив (вж. параграф 3.2.4), то трябва да оцени степента, в която запазва рисковете и ползите от собствеността върху този финансов актив. В този случай:

а)

ако предприятието прехвърли по същество всички рискове и ползи от собствеността върху финансовия актив, то трябва да отпише финансовия актив и да признае отделно като активи или пасиви всякакви права и задължения, създадени или запазени при прехвърлянето;

б)

ако предприятието запази по същество всички рискове и ползи от собствеността върху финансовия актив, то трябва да продължи да признава финансовия актив;

в)

ако предприятието нито прехвърли, нито запази по същество всички рискове и ползи от собствеността върху финансовия актив, то трябва да определи дали е запазило контрол върху финансовия актив. В този случай:

i)

ако предприятието не е запазило контрол, то трябва да отпише финансовия актив и да признае отделно като активи или пасиви всякакви права и задължения, които са били създадени или запазени при прехвърлянето;

ii)

ако предприятието е запазило контрол, то трябва да продължи да признава финансовия актив до степента на продължаващото си участие във финансовия актив (вж. параграф 3.2.16).

3.2.7.

Прехвърлянето на рисковете и ползите (вж. параграф 3.2.6) се оценява посредством сравняването на експозицията на предприятието преди и след прехвърлянето с променливостта на сумите и времето на възникване на нетните парични потоци на прехвърления актив. Предприятието е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху финансов актив, ако неговата експозиция към променливостта в настоящата стойност на бъдещите нетни парични потоци от финансовия актив не се променя съществено в резултат от прехвърлянето (например защото предприятието е продало финансовия актив, предмет на договор за неговото обратно изкупуване по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост на заемодателя). Предприятието е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху финансовия актив, ако неговата експозиция към такава променливост вече не е съществена по отношение на общата променливост в настоящата стойност на бъдещите нетни парични потоци, свързани с финансовия актив (например защото предприятието е продало финансовия актив, предмет единствено на опция за обратното му изкупуване по неговата справедлива стойност в момента на обратното изкупуване, или е прехвърлило изцяло пропорционален дял от паричните потоци от по-голям финансов актив в споразумение като например съучастие в заем, който отговаря на условията в параграф 3.2.5).

3.2.8.

Често ще бъде очевидно дали предприятието е прехвърлило, или е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността, в който случай няма да бъде необходимо да прави каквито и да било изчисления. В други случаи предприятието ще трябва да изчисли и сравни експозицията си към променливостта в настоящата стойност на бъдещите нетни парични потоци преди и след прехвърлянето. Изчисляването и сравняването се правят при използването като дисконтов процент на подходящ текущ пазарен лихвен процент. Под внимание се взема цялата разумно възможна променливост в нетните парични потоци, като по-голяма тежест се придава на тези резултати, които е по-вероятно да възникнат.

3.2.9.

Дали предприятието е запазило контрол (вж. параграф 3.2.6, буква в) върху прехвърления актив зависи от способността на получателя да продаде актива. Ако получателят разполага с практическата възможност да продаде актива в неговата цялост на несвързано трето лице и може да упражни тази способност едностранно и без да е необходимо да налага допълнителни ограничения върху прехвърлянето, предприятието не е запазило контрол. Във всички останали случаи предприятието е запазило контрол.

Прехвърляния, които отговарят на условията за отписване

3.2.10.

Ако предприятието прехвърли финансов актив в прехвърляне, което отговаря на условията за отписване в неговата цялост, и запази правото да обслужва финансовия актив срещу възнаграждение, то трябва да признае или актив по обслужването, или пасив от обслужването, във връзка с този договор за обслужване. Ако не се очаква възнаграждението, което ще бъде получено, да компенсира адекватно предприятието за предоставеното обслужване, за задължението за обслужване се признава пасив от обслужването по неговата справедлива стойност. Ако се очаква възнаграждението, което ще бъде получено, да бъде повече от адекватна компенсация за предоставеното обслужване, за правото на обслужване се признава актив по обслужването на стойност, определена на базата на разпределението на балансовата стойност на по-големия финансов актив в съответствие с параграф 3.2.13.

3.2.11.

Ако в резултат от прехвърлянето финансовият актив бъде отписан в неговата цялост, но прехвърлянето води до придобиването от страна на предприятието на нов финансов актив или до поемането на нов финансов пасив или на пасив от обслужването, предприятието признава новия финансов актив, финансов пасив или пасив от обслужването по справедлива стойност.

3.2.12.

При отписването на финансов актив в неговата цялост разликата между:

а)

балансовата стойност (оценена към датата на отписването) и

б)

полученото възнаграждение (включително всеки придобит нов актив минус всеки нов поет пасив)

се признава в печалбата или загубата.

3.2.13.

Ако прехвърленият актив е част от по-голям финансов актив (например когато предприятието прехвърли парични потоци от лихви, които са част от дългов инструмент, вж. параграф 3.2.2, буква а) и прехвърлената част отговаря на условията за отписване в нейната цялост, предишната балансова стойност на по-големия финансов актив се разпределя между частта, която продължава да се признава, и частта, която е отписана, на базата на относителните справедливи стойности на тези части към датата на прехвърлянето. За тази цел запазеният актив по обслужването се третира като част, която продължава да се признава. Разликата между:

а)

балансовата стойност (оценена към датата на отписването), разпределена към отписаната част, и

б)

полученото възнаграждение за отписаната част (включително всеки придобит нов актив, минус всеки нов поет пасив)

се признава в печалбата или загубата.

3.2.14.

Когато предприятието разпределя предишната балансова стойност на по-голям финансов актив между частта, която продължава да се признава, и частта, която е отписана, справедливата стойност на частта, която продължава да се признава, трябва да бъде оценена. Когато предприятието има история на продажби на части, подобни на частта, която продължава да се признава, или за тези части има други пазарни сделки, последните цени на действителните сделки осигуряват най-добрата приблизителна оценка на нейната справедлива стойност. Когато няма ценови котировки или скорошни пазарни сделки, които да подкрепят справедливата стойност на частта, която продължава да се признава, най-добрата приблизителна оценка на справедливата стойност е разликата между справедливата стойност на по-големия финансов актив като цяло и възнаграждението, получено от получателя за частта, която е била отписана.

Прехвърляне, което не отговаря на условията за отписване

3.2.15.

Ако дадено прехвърляне не води до отписване, тъй като предприятието е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, предприятието продължава да признава прехвърления актив в неговата цялост и признава финансов пасив за полученото възнаграждение. В следващите периоди предприятието признава всякакви приходи от прехвърления актив и всякакви разходи, извършени във връзка с финансовия пасив.

Продължаващо участие в прехвърлените активи

3.2.16.

Ако нито прехвърля, нито запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърлен актив, и запази контрол върху прехвърления актив, предприятието продължава да признава прехвърления актив до степента на своето продължаващо участие. Степента на продължаващото участие на предприятието в прехвърления актив е степента, в която то е изложено на промени в стойността на прехвърления актив. Например:

а)

когато продължаващото участие на предприятието приеме формата на гарантиране на прехвърления актив, степента на продължаващото участие на предприятието е по-ниското от i) стойността на актива и ii) максималната сума на полученото възнаграждение, което предприятието би могло да бъде задължено да изплати обратно („гарантираната стойност“);

б)

когато продължаващото участие на предприятието приеме формата на издадена или закупена опция (или и двете) върху прехвърления актив, степента на продължаващото участие на предприятието е стойността на прехвърления актив, който предприятието може да изкупи обратно. В случая обаче на издадена пут опция върху даден актив, който се оценява по справедлива стойност, степента на продължаващото участие на предприятието е ограничена до по-ниското от справедливата стойност на прехвърления актив и цената на упражняване на опцията (вж. параграф Б3.2.13);

в)

когато продължаващото участие на предприятието приеме формата на опция, уреждана с парични средства, или друга подобна клауза върху прехвърления актив, степента на продължаващото участие на предприятието се оценява по същия начин като това, което произтича от опции, които не се уреждат с парични средства, както е посочено в буква б) по-горе.

3.2.17.

Когато предприятието продължи да признава актив до степента на своето продължаващо участие, предприятието признава и свързания с това пасив. Независимо от другите изисквания за оценяване, съдържащи се в настоящия стандарт, прехвърленият актив и свързаният с него пасив се оценяват на база, която отразява правата и задълженията, които предприятието е запазило. Свързаният пасив се оценява по такъв начин, че нетната балансова стойност на прехвърления актив и свързания с него пасив е:

а)

амортизираната стойност на правата и задълженията, запазени от предприятието, ако прехвърленият актив се оценява по амортизирана стойност; или

б)

равна на справедливата стойност на правата и задълженията, запазени от предприятието, когато се оценяват самостоятелно, ако прехвърленият актив се оценява по справедлива стойност.

3.2.18.

Предприятието продължава да признава всякакви приходи, възникващи от прехвърления актив, до степента на своето продължаващо участие, както и всякакви разходи, извършени във връзка със свързания с него пасив.

3.2.19.

За целите на последващото оценяване признатите промени в справедливата стойност на прехвърления актив и свързания с него пасив се отчитат последователно една на друга в съответствие с параграф 5.7.1 и не следва да бъдат компенсирани.

3.2.20.

Ако продължаващото участие на предприятието е само в част от даден финансов актив (например когато предприятието запази опция за обратно изкупуване на част от прехвърления актив или запази остатъчен дял, което не води до запазването по същество на всички рискове и ползи от собствеността, и предприятието запази контрол), то разпределя предишната балансова стойност на финансовия актив между частта, която продължава да признава във връзка с продължаващото участие, и частта, която вече не признава, на базата на относителните справедливи стойности на тези части към датата на прехвърлянето. За целта се прилагат изискванията на параграф 3.2.14. Разликата между:

а)

балансовата стойност (оценена към датата на отписването), разпределена към частта, която предприятието вече не признава; и

б)

полученото възнаграждение за частта, която предприятието вече не признава,

се признава в печалбата или загубата.

3.2.21.

Ако прехвърленият актив се оценява по амортизирана стойност, предвиденото в настоящия стандарт право на избор за определяне на финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата не се прилага по отношение на свързания с него пасив.

Всички прехвърляния

3.2.22.

Ако прехвърлен актив продължава да се признава, активът и свързаният с него пасив не следва да бъдат компенсирани. По същия начин предприятието не трябва да компенсира приходи, възникващи от прехвърления актив, с разходи, извършени във връзка със свързания с него пасив (вж. МСС 32, параграф 42).

3.2.23.

Ако прехвърлителят предостави непарично обезпечение (като например дългов или капиталов инструмент) на получателя, счетоводното отчитане на обезпечението от прехвърлителя и от получателя зависи от това дали получателят има право да продаде, или заложи повторно обезпечението, както и дали прехвърлителят е в нарушение. Прехвърлителят и получателят отчитат счетоводно обезпечението по следния начин:

а)

ако получателят има право по договор или обичай да продаде или заложи повторно обезпечението, тогава прехвърлителят прекласифицира този актив в своя отчет за финансовото състояние (напр. като даден в заем актив, заложен капиталов инструмент или вземане по обратно изкупуване) отделно от другите активи;

б)

ако получателят продаде заложеното в негова полза обезпечение, той признава постъпленията от продажбата и пасива, оценен по справедлива стойност, за своето задължение да върне обезпечението;

в)

ако прехвърлителят изпадне в нарушение съгласно условията на договора и вече няма право да си върне обезпечението, той отписва обезпечението, а получателят признава обезпечението като свой актив, оценяван първоначално по справедлива стойност или, ако вече е продал обезпечението, отписва своето задължение да върне обезпечението.

г)

с изключение на предвиденото в буква в), прехвърлителят продължава да води обезпечението като свой актив, а получателят не признава обезпечението като актив.

3.3.   ОТПИСВАНЕ НА ФИНАНСОВИ ПАСИВИ

3.3.1.

Предприятието изважда финансовия пасив (или част от финансовия пасив) от своя отчет за финансовото състояние тогава и само тогава, когато той е погасен — т.е. когато задължението, посочено в договора, е изпълнено, е анулирано или срокът му е изтекъл.

3.3.2.

Размяна между съществуващ заемополучател и заемодател на дългов инструмент по същество с различни условия се отчита счетоводно като погасяване на първоначалния финансов пасив и признаване на нов финансов пасив. По подобен начин, една значителна промяна в условията на съществуващ финансов пасив или част от него (независимо дали се дължи на финансови затруднения на длъжника, или не) се отчита счетоводно като погасяване на първоначалния финансов пасив и признаване на нов финансов пасив.

3.3.3.

Разликата между балансовата стойност на финансов пасив (или част от финансов пасив), който е бил погасен или прехвърлен на друго лице, и платеното възнаграждение, включително всякакви прехвърлени непарични активи или поети пасиви, се признава в печалбата или загубата.

3.3.4.

Ако предприятието изкупи обратно част от финансов пасив, то разпределя предишната балансова стойност на финансовия пасив между частта, която продължава да се признава, и частта, която е била отписана, на базата на относителните справедливи стойности на тези части на датата на обратното изкупуване. Разликата между a) балансовата стойност, разпределена към отписаната част, и б) платеното възнаграждение, включително всякакви прехвърлени непарични активи или поети пасиви, за отписаната част, се признава в печалбата или загубата.

ГЛАВА 4.   Класификация

4.1.   КЛАСИФИКАЦИЯ НА ФИНАНСОВИ АКТИВИ

4.1.1.

С изключение на случаите, в които се прилага параграф 4.1.5, предприятието класифицира финансовите активи като оценявани впоследствие по амортизирана стойност, по справедлива стойност през друг всеобхватен доход или справедлива стойност през печалбата или загубата на базата на следните две условия:

а)

бизнес модела за управление на финансовите активи на предприятието; и

б)

характеристиките на договорните парични потоци на финансовия актив.

4.2.1.

Даден финансов актив се оценява по амортизирана стойност, ако са изпълнени следните две условия:

а)

финансовият актив се държи в рамките на бизнес модел, чиято цел е активите да бъдат държани, за да се съберат договорните парични потоци; и

б)

съгласно договорните условия на финансовия актив на конкретни дати възникват парични потоци, които са единствено плащания по главница и лихва върху непогасената сума на главницата.

Параграфи Б4.1.1–Б4.1.26 предоставят насоки относно начина за прилагане на тези условия.

4.1.2A

Даден финансов актив се оценява по справедлива стойност през друг всеобхватен доход, ако са изпълнени следните две условия:

а)

финансовият актив се държи в рамките на бизнес модел, чиято цел е както събиране на договорни парични потоци, така и продажби на финансови активи, и

б)

съгласно договорните условия на финансовия актив на конкретни дати възникват парични потоци, които са единствено плащания по главница и лихва върху непогасената сума на главницата.

Параграфи Б4.1.1–Б4.1.26 предоставят насоки относно начина за прилагане на тези условия.

4.1.3.

За целите на прилагането на параграф 4.1.2, буква б) и параграф 4.1.2А, буква б):

а)

главница е справедливата стойност на финансовия актив при първоначалното признаване. Параграф Б4.1.7Б дава допълнителни насоки по отношение значението на понятието „главница“.

б)

лихвата обхваща възнаграждението за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан със сумата на непогасената главница през определен период от време, и за други основни рискове и разходи по кредитирането, както и марж на печалба. Параграфи Б4.1.7А и Б4.1.9А—Б4.1.9Д дават допълнителни насоки по отношение значението на понятието „лихва“, включително значението на „стойността на парите във времето“.

4.1.4.

Даден финансов актив се оценява по справедлива стойност през печалбата или загубата, освен ако се оценява по амортизирана стойност в съответствие с параграф 4.1.2 или по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А. При първоначалното признаване обаче предприятието може да направи неотменим избор за конкретни инвестиции в капиталови инструменти, които иначе биха били оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата, да представя последващите промени на справедливата стойност в друг всеобхватен доход (вж. параграфи 5.7.5—5.7.6).

Право на избор за определяне на финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата

4.1.5.

Независимо от параграфи 4.1.1—4.1.4, предприятието може при първоначалното признаване неотменимо да определи даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това ще елиминира или намали значително несъответствието в оценяването или признаването (понякога наричано „счетоводно несъответствие“), което в противен случай би произтекло от оценяването на активи или пасиви или признаване на печалбите и загубите от тях на различни бази (вж. параграфи Б4.1.29—Б4.1.32).

4.2.   КЛАСИФИКАЦИЯ НА ФИНАНСОВИ ПАСИВИ

4.2.1.

Предприятието класифицира всички финансови пасиви като оценявани впоследствие по амортизирана стойност, с изключение на:

а)

финансови пасиви по справедлива стойност през печалбата или загубата. Тези пасиви, включително деривативи, които са пасиви, се оценяват впоследствие по справедлива стойност;

б)

финансови пасиви, които произтичат от прехвърлянето на финансов актив, неотговарящо на условията за отписване, или когато се прилага подходът на продължаващото участие. Към оценяването на тези финансови пасиви се прилагат параграфи 3.2.15 и 3.2.17;

в)

договори за финансова гаранция. След първоначалното му признаване издателят на такъв договор го оценява впоследствие (освен ако не се прилага параграф 4.2.1, буква а) или б) по по-високата от:

i)

стойността на коректива за загуби, определена в съответствие с раздел 5.5, и

ii)

първоначално признатата стойност (вж. параграф 5.1.1) минус, когато е уместно, кумулативната стойност на прихода, признат в съответствие с МСФО 15;

г)

ангажименти за отпускане на заем с лихвен процент, който е по-нисък от пазарния. Издателят на такъв ангажимент го оценява впоследствие (освен ако не се прилага параграф 4.2.1, буква а) по по-високата от:

i)

стойността на коректива за загуби, определена в съответствие с раздел 5.5, и

ii)

първоначално признатата стойност (вж. параграф 5.1.1) минус, когато е уместно, кумулативната стойност на прихода, признат в съответствие с МСФО 15;

д)

условно възнаграждение, признато от купувача в бизнес комбинация, за която се прилага МСФО 3. Такова условно възнаграждение се оценява впоследствие по справедлива стойност, като промените се признават в печалбата или загубата.

Право на избор за определяне на финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата

4.2.2.

Предприятието може, при първоначалното признаване, неотменимо да определи финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, когато това е разрешено от параграф 4.3.5 или когато това би довело до по-уместна информация, тъй като то или:

а)

елиминира или намалява значително несъответствието в оценяването или признаването (понякога наричано „счетоводно несъответствие“), което в противен случай би възникнало от оценяването на активи или пасиви, или признаването на печалби и загуби от тях на различни бази (вж. параграфи Б4.1.29—Б4.1.32); или

б)

група от финансови пасиви или финансови активи и финансови пасиви се управлява и нейните резултати се оценяват на база справедлива стойност в съответствие с документирана стратегия за управление на риска или инвестициите, а информацията за групата се предоставя вътрешно на такава база на ключовия управленски персонал на предприятието (както е дефинирано в МСС 24 Оповестяване на свързани лица), например съвета на директорите и главния изпълнителен директор на предприятието (вж. параграфи Б4.1.33—Б4.1.36).

4.3.   ВНЕДРЕНИ ДЕРИВАТИВИ

4.3.1.

Внедреният дериватив е компонент на хибриден договор, който включва също и недеривативен основен договор — ефектът е в това, че някои от паричните потоци на комбинирания инструмент варират подобно на тези на самостоятелен дериватив. Внедреният дериватив става причина някои или всички парични потоци, които иначе се изискват от договора, да се видоизменят в зависимост от промените в конкретен лихвен процент, цена на финансов инструмент, цена на стока, валутен курс, индекси на цени или проценти, кредитен рейтинг или кредитен индекс или други променливи, посочени по отношение на нефинансова променлива, когато променливата не се отнася конкретно за страна по договора. Дериватив, който съпътства финансов инструмент, но е прехвърляем по договор независимо от инструмента, или има различен контрагент, не е внедрен дериватив, а е отделен финансов инструмент.

Хибридни договори с основни договори финансови активи

4.3.2.

Ако хибриден договор съдържа основен договор, който е актив в обхвата на настоящия стандарт, предприятието прилага изискванията в параграфи 4.1.1—4.1.5 по отношение на целия хибриден договор.

Други хибридни договори

4.3.3.

Ако хибриден договор съдържа основен договор, който не е актив в обхвата на настоящия стандарт, внедреният дериватив се отделя от основния договор и се отчита счетоводно като дериватив съгласно настоящия стандарт, ако и само ако:

а)

икономическите характеристики и рисковете на внедрения дериватив не са тясно свързани с икономическите характеристики и рискове на основния договор (вж. параграфи Б4.3.5 и Б4.3.8);

б)

отделен инструмент със същите условия като внедрения дериватив отговаря на дефиницията за дериватив; и

в)

хибридният договор не се оценява по справедлива стойност с признаване на промените в справедливата стойност в печалбата или загубата (т.е. дериватив, който е внедрен във финансов пасив, оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, не се отделя).

4.3.4.

Ако внедрен дериватив е бил отделен, основният договор се отчита счетоводно в съответствие с приложимите стандарти. Настоящият стандарт не разглежда дали внедреният дериватив трябва да бъде представен отделно в отчета за финансовото състояние.

4.3.5.

Независимо от параграфи 4.3.3 и 4.3.4, ако даден договор съдържа един или повече внедрени деривативи и основният договор не е актив в обхвата на настоящия стандарт, предприятието може да определи целия хибриден договор като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, освен ако:

а)

внедреният/-те дериватив/-и не променя/-т съществено паричните потоци, които в противен случай биха били изисквани от договора; или

б)

е очевидно, с незначителен или без анализ, когато подобен хибриден инструмент се разглежда за първи път, че отделянето на внедрения/-те дериватив/-и е забранено, като например опция за предсрочно погасяване, внедрена в заем, която позволява на притежателя ѝ да погаси предсрочно заема приблизително по неговата амортизирана стойност.

4.3.6.

Ако настоящият стандарт изисква от предприятието да отдели внедрен дериватив от неговия основен договор, но не е в състояние да оцени внедрения дериватив отделно или при придобиването му, или в края на следващия финансов отчетен период, то трябва да определи целия хибриден договор като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата.

4.3.7.

Ако предприятието не е в състояние да оцени надеждно справедливата стойност на внедрен дериватив на базата на неговите условия, справедливата стойност на внедрения дериватив е разликата между справедливата стойност на хибридния договор и справедливата стойност на основния договор. Ако предприятието не е в състояние да оцени справедливата стойност на внедрения дериватив чрез използването на този метод, се прилага параграф 4.3.6 и хибридният договор се определя като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата.

4.4.   ПРЕКЛАСИФИКАЦИЯ

4.4.1.

Тогава и само тогава, когато предприятието промени своя бизнес модел за управление на финансови активи, то трябва да прекласифицира всички засегнати финансови активи в съответствие с параграфи 4.1.1—4.1.4. Вж. параграфи 5.6.1—5.6.7, Б4.4.1—B4.4.3 и Б5.6.1—B5.6.2 за допълнителни насоки относно прекласифицирането на финансови активи.

4.4.2.

Предприятието не трябва да прекласифицира никой финансов пасив.

4.4.3.

Посочените по-долу промени в обстоятелствата не представляват прекласификации за целите на параграфи 4.4.1—4.4.2:

а)

позиция, която преди това е била определен и ефективен хеджиращ инструмент при хеджиране на паричен поток или хеджиране на нетна инвестиция, вече не отговаря на условията за това;

б)

позиция става определен и ефективен хеджиращ инструмент при хеджиране на паричен поток или хеджиране на нетна инвестиция; и

в)

промени в оценяването в съответствие с раздел 6.7.

ГЛАВА 5.   Оценяване

5.1.   ПЪРВОНАЧАЛНО ОЦЕНЯВАНЕ

5.1.1.

С изключение на търговските вземания, попадащи в обхвата на параграф 5.1.3, при първоначалното признаване предприятието оценява даден финансов актив или финансов пасив по неговата справедлива стойност, плюс или минус, в случай на финансов актив или финансов пасив, неоценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, разходите по сделката, които са пряко свързани с придобиването или издаването на финансовия актив или финансовия пасив.

5.1.1A

Ако обаче справедливата стойност на финансовия актив или финансовия пасив при първоначалното му признаване се различава от цената на сделката, предприятието прилага параграф Б5.1.2A.

5.1.2.

Когато предприятието използва счетоводно отчитане на база датата на уреждане за даден актив, който впоследствие се оценява по амортизирана стойност, активът се признава първоначално по неговата справедлива стойност на датата на сделка (вж. параграфи Б3.1.3—Б3.1.6).

5.1.3.

Въпреки изискването в параграф 5.1.1, при първоначалното признаване предприятието оценява търговските вземания, които нямат съществен компонент на финансиране (определен в съответствие с МСФО 15), по съответната им цена на сделката (както е определено в МСФО 15).

5.2.   ПОСЛЕДВАЩО ОЦЕНЯВАНЕ НА ФИНАНСОВИТЕ АКТИВИ

5.2.1.

След първоначалното му признаване предприятието оценява даден финансов актив в съответствие с параграфи 4.1.1—4.1.5 по:

а)

амортизирана стойност;

б)

справедлива стойност през друг всеобхватен доход; или

в)

справедлива стойност през печалбата или загубата.

5.2.2.

Предприятието прилага изискванията за обезценка в раздел 5.5 по отношение на финансовите активи, които се оценяват по амортизирана стойност в съответствие с параграф 4.1.2, и по отношение на финансовите активи, които се оценяват по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А.

5.2.3.

Предприятието прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането в параграфи 6.5.8—6.5.14 (и, ако е приложимо, в параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск) по отношение на финансов актив, който е определен като хеджирана позиция.  (1)

5.3.   ПОСЛЕДВАЩО ОЦЕНЯВАНЕ НА ФИНАНСОВИ ПАСИВИ

5.3.1.

След първоначалното признаване на даден финансов пасив предприятието го оценява в съответствие с параграфи 4.2.1—4.2.2.

5.3.2.

Предприятието прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането в параграфи 6.5.8—6.5.14 (и, ако е приложимо, в параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск) по отношение на финансов пасив, който е определен като хеджирана позиция.

5.4   ОЦЕНЯВАНЕ ПО АМОРТИЗИРАНА СТОЙНОСТ

Финансови активи

Метод на ефективната лихва

5.4.1.

Приходите от лихви се изчисляват чрез използването на метода на ефективната лихва (вж. допълнение А, както и параграфи Б5.4.1—Б5.4.7). При това изчисление ефективният лихвен процент се прилага към брутната балансова стойност на финансовия актив, с изключение на:

а)

закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка. За тези финансови активи предприятието прилага коригирания за кредитни загуби ефективен лихвен процент към амортизираната стойност на финансовия актив при първоначалното признаване;

б)

финансови активи, които не са закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка, но впоследствие са станали финансови активи с кредитна обезценка. За тези финансови активи предприятието прилага ефективния лихвен процент към амортизираната стойност на финансовия актив в последващите отчетни периоди.

5.4.2.

Предприятието, което през отчетен период изчислява приходите от лихви, като прилага метода на ефективната лихва към амортизираната стойност на финансов актив в съответствие с параграф 5.4.1, буква б), изчислява през последващите отчетни периоди приходите от лихви, като прилага ефективния лихвен процент към брутната балансова стойност, ако кредитният риск по финансовия инструмент се подобрява, така че финансовият актив вече не е с кредитна обезценка и подобряването може обективно да бъде свързано със събитие, настъпило след като са били приложени изискванията в параграф 5.4.1, буква б) (например подобрение в кредитния рейтинг на длъжника).

Модифициране на договорни парични потоци

5.4.3.

Когато договорните парични потоци на финансов актив бъдат предоговорени или модифицирани по друг начин и предоговарянето или модифицирането не води до отписването на този финансов актив в съответствие с настоящия стандарт, предприятието преизчислява брутната балансова стойност на финансовия актив и признава печалба или загуба от модифициране в печалбата или загубата. Брутната балансова стойност на финансовия актив се преизчислява като настоящата стойност на предоговорените или модифицираните договорни парични потоци, които са дисконтирани с първоначалния ефективен лихвен процент по финансовия актив (или коригирания за кредитни загуби ефективен лихвен процент за закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка), или, когато е приложимо, с преразгледания ефективен лихвен процент, изчислен съгласно параграф 6.5.10. Балансовата стойност на модифицирания финансов актив се коригира за всякакви извършени разходи и такси, които се амортизират за оставащия срок на модифицирания финансов актив.

Отписване

5.4.4.

Предприятието намалява директно брутната балансова стойност на финансов актив, когато предприятието няма разумни очаквания за възстановяване на финансовия актив в неговата цялост или на част от него. Отписването представлява преустановяване на признаването (вж. параграф Б3.2.16, буква с).

5.5   ОБЕЗЦЕНКА

Признаване на очаквани кредитни загуби

Общ подход

5.5.1.

Предприятието признава коректива за загуби за очаквани кредитни загуби от финансов актив, който се оценява в съответствие с параграф 4.1.2 или параграф 4.1.2A, лизингови вземания, актив по договор или договор за кредитен ангажимент или финансова гаранция, по отношение на които се прилагат изискванията за обезценка в съответствие с параграф 2.1, буква ж), параграф 4.2.1, буква в) или параграф 4.2.1, буква г).

5.5.2.

Предприятието прилага изискванията за обезценка за признаването и оценяването на коректив за загуби за финансови активи, които се оценяват по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А. Корективът за загуби обаче се признава в друг всеобхватен доход и не намалява балансовата стойност на финансовия актив в отчета за финансовото състояние.

5.5.3.

При спазване на изискванията на параграфи 5.5.13—5.5.16, към всяка отчетна дата предприятието оценява коректива за загуби за финансов инструмент в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, ако кредитният риск на този финансов инструмент се е увеличил значително след първоначалното признаване.

5.5.4.

Целта на изискванията за обезценка е да бъдат признати очакваните кредитни загуби за целия срок на всички финансови инструменти, чийто кредитен риск се е увеличил значително след първоначалното признаване — независимо дали са оценени индивидуално или колективно — като се взема предвид цялата разумна и аргументирана информация, включително и за бъдещи периоди.

5.5.5.

При спазване на изискванията на параграфи 5.5.13—5.5.16, ако към отчетната дата кредитният риск на финансов инструмент не се е увеличил значително след първоначалното признаване, предприятието оценява коректив за загуби за този финансов инструмент в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца.

5.5.6.

По отношение на кредитни ангажименти и договори за финансова гаранция за дата на първоначалното признаване се счита датата, на която предприятието става страна по неотменяем ангажимент, за целите на прилагането на изискванията за обезценка.

5.5.7.

Ако през предходния отчетен период е оценило коректив за загуби за финансов инструмент в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, но към текущата отчетна дата предприятието определя, че условията по параграф 5.5.3 вече не са изпълнени, то оценява коректив за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за 12 месеца към текущата отчетна дата.

5.5.8.

Предприятието признава в печалбата или загубата — като печалба или загуба от обезценка, размера на очакваните кредитни загуби (или обратно възстановяване), необходим с оглед корективът за загуби да бъде приравнен към отчетната дата на сумата, която трябва да бъде призната в съответствие с настоящия стандарт.

Определяне на значително увеличение на кредитния риск

5.5.9.

Към всяка отчетна дата предприятието оценява дали кредитният риск на финансов инструмент се е увеличил значително след първоначалното признаване. При оценката си предприятието отчита промяната в риска от настъпване на неизпълнение през очаквания срок на финансовия инструмент, а не промяната в размера на очакваните кредитни загуби. За да направи тази оценка, предприятието сравнява риска от настъпване на неизпълнение по финансовия инструмент към отчетната дата и към датата на първоначалното признаване и взема предвид разумната и аргументирана информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия, която удостоверява значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване.

5.5.10.

Предприятието може да приеме, че кредитният риск на даден финансов инструмент не се е увеличил значително след първоначалното признаване, ако бъде установено, че финансовият инструмент е с нисък кредитен риск към отчетната дата (вж. параграфи Б5.5.22—Б5.5.24).

5.5.11.

Ако съществува разумна и аргументирана информация за бъдещи периоди, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия, предприятието не може да разчита единствено на информация за просрочие, когато определя дали кредитният риск се е увеличил значително след първоначалното признаване. Когато обаче не е възможно да се осигури информация, която касае по-скоро бъдещото развитие, а не статуса по отношение на просрочията (на индивидуална или колективна основа), без извършване на излишни разходи или усилия, предприятието може да използва информация за просрочие, за да определи дали е имало значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване. Независимо от начина, по който предприятието оценява значителното увеличение на кредитния риск, съществува оборима презумпция, че кредитният риск на финансов актив се е увеличил значително след първоначалното признаване, когато просрочието по договорните плащания надхвърля 30 дни. Предприятието може да обори тази презумпция, ако разполага с разумна и аргументирана информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия, която удостоверява, че кредитният риск не се е увеличил значително след първоначалното признаване, въпреки че просрочието по договорните плащания надхвърля 30 дни. Ако предприятието определи, че е налице значително увеличение на кредитния риск преди просрочието по договорните плащания да надхвърли 30 дни, оборимата презумпция не се прилага.

Модифицирани финансови активи

5.5.12.

Ако договорните парични потоци на финансов актив са били предоговорени или модифицирани и финансовият актив не е отписан, предприятието оценява дали е настъпило значително увеличение на кредитния риск на финансовия инструмент в съответствие с параграф 5.5.3, като съпоставя:

а)

риска от настъпване на неизпълнение към отчетната дата (въз основа на модифицираните договорни условия); и

б)

риска от настъпване на неизпълнение към датата на първоначалното признаване (въз основа на първоначалните, немодифицирани договорни условия).

Закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка

5.5.13.

Независимо от параграфи 5.5.3 и 5.5.5, към отчетната дата предприятието признава единствено кумулативните промени в очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента след първоначалното признаване като коректив за загуби за закупените или първоначално създадените финансови активи с кредитна обезценка.

5.5.14.

Към всяка отчетна дата предприятието признава в печалбата или загубата стойността на промяната в очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента като печалба или загуба от обезценка. Предприятието признава благоприятните промени в очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента като печалба от обезценка, дори ако очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента са по-малки от размера на очакваните кредитни загуби, които са били включени в приблизително оценените парични потоци при първоначалното признаване.

Опростен подход за търговски вземания, активи по договор и лизингови вземания

5.5.15.

Независимо от параграфи 5.5.3 и 5.5.5, предприятието винаги оценява коректив за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента за:

а)

търговски вземания или активи по договор, които произтичат от сделки, попадащи в обхвата на МСФО 15, и които:

i)

не съдържат съществен компонент на финансиране (или, когато предприятието прилага практически целесъобразна мярка за договори със срок от една година или по-кратък) в съответствие с МСФО 15; или

ii)

съдържат съществен компонент на финансиране в съответствие с МСФО 15, ако предприятието е избрало като своя счетоводна политика да измерва коректив за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента. Тази счетоводна политика се прилага за всички подобни търговски вземания или активи по договор, но може да се прилага и отделно за търговски вземания и активи по договор;

б)

лизингови вземания, които произтичат от сделки, попадащи в обхвата на МСФО 17, ако предприятието е избрало като своя счетоводна политика да измерва коректив за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента. Тази счетоводна политика се прилага за всички лизингови вземания, но може да се прилага и отделно за вземанията по финансов и по оперативен лизинг.

5.5.16.

Предприятието може да определя независими една от друга счетоводни политики по отношение на търговските вземания, лизинговите вземания и активите по договори.

Оценяване на очаквани кредитни загуби

5.5.17.

Предприятието оценява очакваните кредитни загуби по финансов инструмент така, че да бъде взета предвид:

а)

сумата, определена безпристрастно и претеглена на базата на вероятността чрез оценяване на обхвата на възможните резултати;

б)

стойността на парите във времето; и

в)

разумната и аргументирана информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия към отчетната дата, за минали събития, текущи условия и прогнозираните бъдещи икономически условия.

5.5.18.

Когато оценява очакваните кредитни загуби, предприятието не трябва непременно да определя всеки възможен сценарий. То отчита обаче риска или вероятността от възникването на кредитна загуба, като разглежда както възможността да възникне кредитна загуба, така и възможността да не възникне такава, дори ако възможността от възникване на кредитна загуба да е много ниска.

5.5.19.

Максималният срок, който се взема предвид при оценяването на очакваните кредитни загуби, е максималният срок на договорите (в т.ч. опции за удължаване), през който предприятието е изложено на кредитен риск, а не по-дълъг срок, дори той да съответства на стопанската практика.

5.5.20.

Някои финансови инструменти обаче включват както кредит, така и ангажимент по неусвоен кредит, като договорните права на предприятието да изисква погасяване и отмяна на ангажимента по неусвоен заем не ограничават експозицията на предприятието към кредитни загуби само за договорния срок на предизвестие. Единствено по отношение на такива финансови инструменти предприятието оценява очакваните кредитни загуби за срока, през който предприятието е изложено на кредитен риск, а очакваните кредитни загуби не могат да бъдат намалени чрез мерки за управление на кредитния риск, дори ако този срок надхвърля максималния договорен срок.

5.6.   ПРЕКЛАСИФИКАЦИЯ НА ФИНАНСОВИ АКТИВИ

5.6.1.

Ако предприятието прекласифицира финансови активи в съответствие с параграф 4.4.1, то прилага прекласификацията за бъдещи периоди от датата на прекласификация. Предприятието не преизчислява никакви признати преди това печалби, загуби (включително печалби или загуби от обезценка) или лихви. В параграфи 5.6.2—5.6.7 се посочват изискванията за прекласификация.

5.6.2.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по амортизирана стойност“ в категория „оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата“, неговата справедлива стойност се оценява към датата на прекласифицикация. Всяка печалба или загуба, произтичаща от разликата между предишната амортизирана стойност на финансовия актив и неговата справедлива стойност, се признава в печалбата или загубата.

5.6.3.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата“ в категория „оценявани по амортизирана стойност“, неговата справедлива стойност към датата на прекласифицикация става новата му брутна балансова стойност. (вж. параграф Б5.6.2 за насоки за определяне на ефективния лихвен процент и коректив за загуби към датата на прекласифицикация).

5.6.4.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по амортизирана стойност“ в категория „оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход“, неговата справедлива стойност се оценява към датата на прекласифицикация. Всяка печалба или загуба, произтичаща от разликата между предишната амортизирана стойност на финансовия актив и неговата справедлива стойност, се признава в друг всеобхватен доход. Ефективният лихвен процент и оценяването на очакваните кредитни загуби не се коригирит в резултат на прекласифицикацията. (вж. параграф Б5.6.1.)

5.6.5.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход“ в категория „оценявани по амортизирана стойност“, финансовият актив се прекласифицира по неговата справедлива стойност към датата на прекласифицикация. Кумулативната печалба или загуба, призната преди това в друг всеобхватен доход, се изважда обаче от собствения капитал и се коригира за сметка на справедливата стойност на финансовия актив към датата на прекласифицикация. В резултат на това финансовият актив се оценява към датата на прекласифицикация, все едно че винаги е бил оценяван по амортизирана стойност. Тази корекция засяга другия всеобхватен доход, но не засяга печалбата или загубата и следователно не представлява корекция от прекласификация (вж. МСС 1 Представяне на финансови отчети). Ефективният лихвен процент и оценяването на очакваните кредитни загуби не се коригирит в резултат на прекласифицикацията. (вж. параграф Б5.6.1.)

5.6.6.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата“ в категория „оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход“, финансовият актив продължава да се оценява по справедлива стойност. (вж. параграф Б5.6.2 за насоки за определяне на ефективния лихвен процент и коректив за загуби към датата на прекласифицикация).

5.6.7.

Ако предприятието прекласифицира финансов актив от категория „оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход“ в категория „оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата“, финансовият актив продължава да се оценява по справедлива стойност. Кумулативната печалба или загуба, призната преди това в друг всеобхватен доход, се прекласифицира от собствения капитал в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) към датата на прекласифицикация.

5.7.   ПЕЧАЛБИ И ЗАГУБИ

5.7.1.

Печалба или загуба от финансов актив или финансов пасив, който се оценява по справедлива стойност, се признава в печалбата или загубата, освен ако:

а)

е част от хеджиращо взаимоотношение (вж. параграфи 6.5.8—6.5.14 и, ако е приложимо, параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводното отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск);

б)

е инвестиция в капиталов инструмент и предприятието е избрало да представя печалбите и загубите от тази инвестиция в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5;

в)

е финансов пасив, определен като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, и предприятието е задължено да представи ефекта от промените в кредитния риск на пасива в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.7; или

г)

е финансов актив, оценен по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, и предприятието е задължено да признава някои промени в справедливата стойност в другия всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.10.

5.7.1A

Дивидентите се признават в печалбата или загубата само когато:

а)

правото на предприятието да получи плащане на дивидент е установено;

б)

има вероятност предприятието да получи икономически ползи, свързани с дивидента; и

в)

размерът на дивидента може да бъде надеждно оценен.

5.7.2.

Печалба или загуба от финансов актив, който се оценява по амортизирана стойност и не е част от хеджиращо взаимоотношение (вж. параграфи 6.5.8—6.5.14 и, ако е приложимо, параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск), се признава в печалбата или загубата, когато финансовият актив се отписва или прекласифицира в съответствие с параграф 5.6.2 чрез процеса на амортизация или с оглед признаване на печалби или загуби от обезценка. Предприятието прилага параграфи 5.6.2 и 5.6.4, когато прекласифицира финансови активи от категория „оценявани по амортизирана стойност“. Печалба или загуба от финансов пасив, който се оценява по амортизирана стойност и не е част от хеджиращо взаимоотношение (вж. параграфи 6.5.8—6.5.14 и, ако е приложимо, параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск), се признава в печалбата или загубата, когато финансовият пасив се отписва и чрез процеса на амортизация. (вж. параграф Б5.7.2 за насоки относно печалбите и загубите от валутни операции)

5.7.3.

Печалба или загуба по финансов актив или финансов пасив, които са хеджирани позиции в хеджиращо взаимоотношение, се признават в съответствие с параграфи 6.5.8—6.5.14 и, ако е приложимо, параграфи 89—94 от МСС 39 за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск.

5.7.4.

Ако предприятието признава финансови активи при използване на счетоводно отчитане на база датата на уреждане (вж. параграфи 3.1.2, Б3.1.3 и Б3.1.6), промяната в справедливата стойност на актива, който ще бъде получен през периода между датата на сделката и датата на уреждане, не се признава за активите, оценявани по амортизирана стойност. За активите, оценявани по справедлива стойност обаче, промяната в справедливата стойност се признава в печалбата или загубата или в друг всеобхватен доход, както е уместно съгласно параграф 5.7.1. За дата на сделката се счита датата на първоначалното признаване за целите на прилагане на изискванията за обезценка.

Инвестиции в капиталови инструменти

5.7.5.

При първоначалното признаване предприятието може да направи неотменим избор да представя в друг всеобхватен доход последващите промени в справедливата стойност на инвестиция в капиталов инструмент в обхвата на настоящия стандарт, който нито се държи за търгуване, нито е условно възнаграждение, признато от купувача в бизнес комбинация, за която се прилага МСФО 3. (вж. параграф Б5.7.3 за насоки относно печалбите и загубите от валутни операции)

5.7.6.

Ако предприятието направи избора по параграф 5.7.5, то признава в печалбата или загубата дивидентите от тази инвестиция в съответствие с параграф 5.7.1А.

Пасиви, определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата

5.7.7.

Предприятието представя печалбата или загубата от финансов пасив, който е определен като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 4.2.2 или 4.3.5, по следния начин:

а)

сумата на промяната в справедливата стойност на финансовия пасив, която се дължи на промени в кредитния риск на този пасив, се представя в друг всеобхватен доход (вж. параграфи Б5.7.13—Б5.7.20), и

б)

оставащата сума от промяната в справедливата стойност на пасива се представя в печалбата или загубата,

освен ако третирането на ефекта от промените в кредитния риск на пасива, описано в буква а), би създало или увеличило счетоводното несъответствие в печалбата или загубата (в който случай се прилага параграф 5.7.8). Параграфи Б5.7.5—Б5.7.7 и Б5.7.10—Б5.7.12 предоставят насоки, за да се определи дали ще бъде създадено, или увеличено счетоводното несъответствие.

5.7.8.

Ако изискванията в параграф 5.7.7 биха създали или увеличили счетоводното несъответствие в печалбата или загубата, предприятието представя всички печалби или загуби от този пасив (включително ефекта от промените в кредитния риск на този пасив) в печалбата или загубата.

5.7.9.

Независимо от изискванията в параграфи 5.7.7 и 5.7.8, предприятието представя в печалбата или загубата всички печалби и загуби по кредитни ангажименти и договори за финансова гаранция, които са определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата.

Активи, оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход

5.7.10.

Печалба или загуба от финансов актив, оценяван по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, се признава в друг всеобхватен доход, с изключение на печалби или загуби от обезценка (вж. раздел 5.5) и печалби и загубите от валутни операции (вж. параграфи Б5.7.2—Б5.7.2А) до момента на отписване или прекласифицикация на финансовия актив. Когато финансовият актив се отписва, кумулативната печалба или загуба, призната преди това в друг всеобхватен доход, се прекласифицира от собствения капитал в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1). Ако финансовият актив се прекласифицира от категория „оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход“, предприятието взема предвид кумулативната печалба или загуба, която е била призната в друг всеобхватен доход в съответствие с параграфи 5.6.5 и 5.6.7. Лихвата, която се изчислява чрез използването на метода на ефективната лихва, се признава в печалбата или загубата.

5.7.11.

Както е описано в параграф 5.7.10, ако финансов актив се оценява по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, сумите, признати в печалбата или загубата, са същите като сумите, които би трябвало да бъдат призната в печалбата или загубата, ако финансовият актив е оценяван по амортизирана стойност.

ГЛАВА 6.   Счетоводно отчитане на хеджирането

6.1   ЦЕЛИ И ОБХВАТ НА СЧЕТОВОДНОТО ОТЧИТАНЕ НА ХЕДЖИРАНЕТО

6.1.1.

Със счетоводното отчитане на хеджирането се цели във финансовите отчети да бъде представен ефектът от дейностите на предприятието по управление на риска, при които се използват финансови инструменти за управление на експозиции, възникващи вследствие на особени рискове, които могат да окажат въздействие върху печалбата или загубата (или върху друг всеобхватен доход при инвестиции в капиталови инструменти, за които предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5). Този подход има за цел да пресъздаде особеностите на хеджиращите инструменти, за които се прилага счетоводно отчитане на хеджирането, за да може да се вникне в тяхното предназначение и действие.

6.1.2.

Предприятието може да избере да определи хеджиращото взаимоотношение между хеджиращ инструмент и хеджирана позиция в съответствие с параграфи 6.2.1—6.3.7 и Б6.2.1—Б6.3.25. По отношение на хеджиращите взаимоотношения, които отговарят на съответните критерии, предприятието отчита печалбата или загубата от хеджиращия инструмент и хеджираната позиция в съответствие с параграфи 6.5.1—6.5.14 и Б6.5.1—Б6.5.28. Ако хеджираната позиция представлява група от позиции, предприятието спазва допълнителните изисквания, посочени в параграфи 6.6.1—6.6.6 и Б6.6.1—Б6.6.16.

6.1.3.

При хеджиране на справедлива стойност на лихвена експозиция по портфейл от финансови активи или финансови пасиви (и само при такова хеджиране) предприятието може да приложи изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането в МСС 39 вместо посочените в настоящия стандарт. В този случай предприятието трябва също да приложи специфичните изисквания за счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност при хеджиране на портфейл срещу лихвен риск и да определи като хеджирана позиция част, която е в чуждестранна валута (вж. параграфи 81A, 89A и НП114—НП132 от МСС 39).

6.2   ХЕДЖИРАЩИ ИНСТРУМЕНТИ

Инструменти, отговарящи на критериите

6.2.1.

Всеки дериватив, оценен по справедлива стойност през печалбата или загубата, може да бъде определен като хеджиращ инструмент, с изключение на някои издадени опции (вж. параграф Б6.2.4).

6.2.2.

Недеривативен финансов актив или недеривативен финансов пасив, оценен по справедлива стойност през печалбата или загубата, може да бъде определен като хеджиращ инструмент, освен ако не е финансов пасив, определен по справедлива стойност през печалбата или загубата, за който сумата на промяната в справедливата стойност, която се дължи на промени в кредитния риск на този пасив, се представя в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.7. При хеджиране на валутен риск валутният компонент на недеривативен финансов актив или недеривативен финансов пасив може да бъде определен като хеджиращ инструмент, при условие че не е инвестиция в капиталов инструмент, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5.

6.2.3.

За целите на счетоводното отчитане на хеджирането като хеджиращи инструменти може да бъдат определени само договорите с контрагент, който е външно лице по отношение на отчитащото се предприятие (т.е. външно лице за групата или отделното предприятие, което се отчита).

Определяне на хеджиращи инструменти

6.2.4.

Инструмент, отговарящ на критериите, трябва да бъде определен в своята цялост като хеджиращ инструмент. Единствените позволени изключения са:

а)

отделяне на вътрешната стойност и времевата стойност на опционен договор и определяне като хеджиращ инструмент само на промяната във вътрешната стойност на опцията, а не промяната във времевата стойност (вж. параграфи 6.5.15 и Б6.5.29—Б6.5.33);

б)

отделяне на форуърд елемента и спот елемента на форуърден договор и определяне като хеджиращ инструмент само на промяната в стойността на спот елемента на форуърдния договор, а не форуърдния елемент; по подобен начин, основният спред на чуждестранна валута може да бъде отделен и изключен при определянето на финансов инструмент като хеджиращ инструмент (вж. параграфи 6.5.16 и Б6.5.34—Б6.5.39); и

в)

пропорционална част от целия хеджиращ инструмент, например 50 % от номиналната стойност, може да се определи като хеджиращ инструмент в хеджиращо взаимоотношение. Въпреки това хеджиращ инструмент не може да се определи само за част от промяната в справедливата му стойност, отнасяща се само за част от времевия период, през който хеджиращият инструмент остава в обращение.

6.2.5.

Предприятието може да разглежда в комбинация и съвместно да определя като хеджиращ инструмент (включително когато риск/-ове, възникващ/-и от някои хеджиращи инструменти компенсира/-т тези, които произхождат от други инструменти) всяка една от следните комбинации:

а)

деривативи или пропорционални части от тях; и

б)

недеривативи или пропорционални части от тях;

6.2.6.

Въпреки това деривативен инструмент, който комбинира издадена опция и закупена опция (например „диапазон на лихвен процент“), не отговаря на условията за хеджиращ инструмент, ако към датата на определянето представлява, по същество, нетна издадена опция (освен ако не отговаря на условията в съответствие с параграф Б6.2.4). По подобен начин, два или повече инструмента (или пропорционални части от тях) могат да бъдат съвместно определени като хеджиращ инструмент, само ако към датата на определянето не представляват в комбинация, по същество, нетна издадена опция (освен ако не отговаря на условията в съответствие с параграф Б6.2.4).

6.3.   ХЕДЖИРАНИ ПОЗИЦИИ

Позиции, отговарящи на критериите

6.3.1.

Хеджирана позиция може да бъде признат актив или пасив, непризнат неотменим ангажимент, прогнозна операция или нетна инвестиция в чуждестранна дейност. Хеджираната позиция може да бъде:

а)

самостоятелна позиция; или

б)

група от позиции (при спазване на изискванията на параграфи 6.6.1—6.6.6 и Б6.6.1—Б6.6.16).

Хеджирана позиция може също така да бъде компонент от такава позиция или група позиции (вж. параграфи 6.3.7 и Б6.3.7—Б6.3.25).

6.3.2.

Хеджираната позиция трябва да е надеждно оценима.

6.3.3.

Ако хеджираната позиция е прогнозна сделка (или компонент от нея), тази сделка трябва да бъде много вероятна.

6.3.4.

Съвкупна експозиция, която е комбинация от експозиция, която отговаря на критериите за хеджирана позиция в съответствие с параграф 6.3.1, и дериватив, може да бъде определена като хеджирана позиция (вж. параграфи Б6.3.3—Б6.3.4). Тук спада прогнозна сделка със съвкупна експозиция (т.е. недоговорена, но очаквана бъдеща сделка, която ще доведе до експозиция и дериватив), ако съвкупната експозиция е много вероятна и, след като е възникнала и следователно вече не е прогнозна, отговаря на критериите за хеджирана позиция.

6.3.5.

За целите на счетоводното отчитане на хеджирането само активи, пасиви, неотменими ангажименти или много вероятни прогнозни сделки с контрагент, който е външно лице по отношение на отчитащото се предприятие, могат да бъдат определяни като хеджирани позиции. Счетоводното отчитане на хеджирането може да бъде приложено и за сделки между предприятия в същата група единствено в индивидуалните или отделните финансови отчети на тези предприятия, но не и в консолидираните финансови отчети на групата, с изключение на консолидираните финансови отчети на инвестиционно предприятие по смисъла на МСФО 10, когато сделките между инвестиционно предприятие и неговите дъщерни дружества, които са оценени по справедлива стойност през печалбата или загубата, няма да бъдат елиминирани от консолидираните финансови отчети.

6.3.6.

Като изключение на посоченото в параграф 6.3.5 обаче, валутният риск на вътрешна за групата парична позиция (например задължение/вземане между две дъщерни предприятия) може да отговоря на условията да бъде хеджирана позиция в консолидираните финансови отчети, ако води до излагане на риск от печалба или загуба от сделки с валута, който не се елиминира напълно при консолидация в съответствие с МСС 21 Ефекти от промените в обменните курсове. В съответствие с МСС 21 валутните печалби и загуби от вътрешно групови парични позиции не се елиминират напълно при консолидация, когато вътрешно груповата парична позиция е от сделки между две предприятия от групата, които имат различни функционални валути. В допълнение, валутният риск във връзка с много вероятна прогнозна вътрешно групова сделка може да се квалифицира като хеджирана позиция в консолидираните финансови отчети, при условие че сделката е деноминирана във валута, различна от функционалната валута на предприятието, сключващо тази сделка, и валутният риск ще повлияе върху консолидираната печалба или загуба.

Определяне на хеджирани инструменти

6.3.7.

Предприятието може да определи дадена позиция в нейната цялост или компонент на дадена позиция като хеджирана позиция в хеджиращо взаимоотношение. Под цяла позиция се разбира всички промени в паричните потоци или справедливата стойност на позицията. Под компонент се разбира промяна, която е по-малка от цялостна промяна на справедливата стойност или променливостта на паричните потоци на позиция. В този случай предприятието може да определи само следните видове компоненти (включително комбинации) като хеджирани позиции:

а)

само промените в паричните потоци или справедливата стойност на дадена позиция, която се дължи на конкретен риск или рискове (рисков компонент), при условие че въз основа на оценка, изготвена в рамките на конкретната пазарна структура, рисковият компонент е отделно разграничим и надеждно оценим (вж. параграфи Б6.3.8—Б6.3.15). Рисковите компоненти включват определянето единствено на промените в паричните потоци или справедливата стойност на хеджирана позиция над или под определена цена или друга променлива (еднопосочен риск);

б)

един или повече избрани договорни парични потоци;

в)

компоненти на номиналната стойност, т.е. определена част от стойността на дадена позиция (вж. параграфи Б6.3.16—Б6.3.20).

6.4   КРИТЕРИИ ПО ОТНОШЕНИЕ НА СЧЕТОВОДНОТО ОТЧИТАНЕ НА ХЕДЖИРАНЕТО

6.4.1.

Хеджиращо взаимоотношение отговаря на условията за счетоводно отчитане на хеджирането, когато и само когато са изпълнени всички от следните критерии:

а)

хеджиращото взаимоотношение обхваща единствено отговарящи на критериите хеджиращи инструменти и отговарящи на критериите хеджирани позиции;

б)

в началото на хеджиращото взаимоотношение се извършва формално определяне и документиране на хеджиращото взаимоотношение, както и на определените от предприятието цел за управление на риска и стратегия за извършване на хеджирането. Тази документация включва определяне на хеджиращия инструмент, хеджираната позиция, естеството на хеджирания риск и начините, които предприятието ще използва за оценка дали хеджиращото взаимоотношение покрива изискванията за ефективност на хеджирането (включително неговия анализ на източниците на неефективност на хеджирането и как определя коефициента на хеджиране);

в)

хеджиращото взаимоотношение отговаря на всяко едно от следните изисквания за ефективност на хеджирането:

i)

съществува икономическа връзка между хеджираната позиция и хеджиращия инструмент (вж. параграфи Б6.4.4—Б6.4.6);

ii)

ефектът от кредитния риск не доминира над промените в стойността, произтичащи от тази икономическа връзка (вж. параграфи Б6.4.7—Б6.4.8); и

iii)

коефициентът на хеджиране на хеджиращото взаимоотношение е същият като коефициента, получен от количеството на хеджираната позиция, хеджирана фактически от предприятието, и количеството на хеджиращия инструмент, използван фактически от предприятието за хеджиране на този обем от хеджираната позиция. Това определяне обаче не трябва да отразява дисбаланса между теглата на хеджираната позиция и хеджиращия инструмент, който би създал неефективност на хеджирането (призната или не), която може да доведе до счетоводни данни, които са несъвместими с целта на счетоводното отчитане на хеджирането (вж. параграфи Б6.4.9—Б6.4.11).

6.5   СЧЕТОВОДНО ОТЧИТАНЕ НА ХЕДЖИРАНЕТО НА ОТГОВАРЯЩИ НА КРИТЕРИИТЕ ХЕДЖИРАЩИ ВЗАИМООТНОШЕНИЯ

6.5.1.

Предприятието прилага счетоводно отчитане на хеджирането по отношение на хеджиращи взаимоотношения, които отговарят на критериите в параграф 6.4.1 (който включва решението на предприятието да определи хеджиращото взаимоотношение).

6.5.2.

Съществуват три вида хеджиращи взаимоотношения:

а)

хеджиране на справедлива стойност: хеджиране на експозицията към риск от промени в справедливата стойност на признат актив, пасив, непризнат неотменим ангажимент или на компонент от всяка такава позиция, който се дължи на конкретен риск и може да окаже влияние върху печалбата или загубата;

б)

хеджиране на паричен поток: хеджиране на експозицията към променливост на паричните потоци, която се дължи на конкретен риск, свързан с целия или част от признат актив или пасив (например всички или някои бъдещи лихвени плащания по дълг с променлив лихвен процент), или с много вероятна прогнозна сделка, и която може да окаже влияние върху печалбата или загубата;

в)

хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна дейност, както е дефинирана в МСС 21.

6.5.3.

Ако хеджираната позиция е капиталов инструмент, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5, хеджираната експозиция, посочена в параграф 6.5.2, буква а), трябва да бъде тази, която може да засегне друг всеобхватен доход. Само в този случай признатата неефективност на хеджирането се представя в друг всеобхватен доход.

6.5.4.

Хеджиране на валутния риск на неотменим ангажимент може да се отчете като хеджиране на справедлива стойност или като хеджиране на паричен поток.

6.5.5.

Ако хеджиращо взаимоотношение вече не отговаря на изискванията за ефективност на хеджирането във връзка с коефициента на хеджиране (вж. параграф 6.4.1, буква в), подточка iii), но целта за управление на риска за това определено хеджиращо взаимоотношение остава непроменена, предприятието коригира коефициента на хеджиране на хеджиращото взаимоотношение, така че отново да покрива съответните критерии (в настоящия стандарт това е посочено като „възстановяване на баланса“ — вж. параграфи Б6.5.7—Б6.5.21).

6.5.6.

Предприятието прекратява счетоводното отчитане на хеджирането за бъдещи периоди само когато хеджиращото взаимоотношение (или част от него) вече не отговаря на установените критерии (след като се вземе предвид всяко възстановяване на баланса на хеджиращото взаимоотношение, ако е приложимо). Това включва случаи, при които хеджиращият инструмент е с изтекъл срок или е продаден, прекратен или упражнен. За тази цел замяната или револвирането на хеджиращия инструмент с друг хеджиращ инструмент не представлява достигане на крайна дата на валидност или прекратяване, ако такава замяна или револвиране е част от и е съгласувано с документираната цел за управление на риска на предприятието. В допълнение, поради тази причина не настъпва достигане до крайна дата на валидност или прекратяване на хеджиращия инструмент, ако:

а)

в резултат на законови или подзаконови разпоредби или в резултат от въвеждането на законови или подзаконови разпоредби страните по хеджиращия инструмент се споразумеят, че един или повече контрагенти за клиринг заменят първоначалния им контрагент и се превръщат в нов контрагент за всяка една от страните. За тази цел контрагент за клиринг означава централен контрагент (наричан понякога „организация за клиринг“ или „агенция за клиринг“) или предприятие или предприятия, например клирингов член на организация за клиринг или клиент на клирингов член на организация за клиринг, които действат като контрагент, за да извършат клиринг от централен контрагент. Ако обаче страните по хеджиращия инструмент заменят първоначалните си контрагенти с различни контрагенти, изискването по настоящата буква е изпълнено само ако всяка от страните извършва клиринг със същия централен контрагент;

б)

другите промени, ако такива се налагат, на хеджиращия инструмент се ограничават до промени, необходими за осъществяване на замяната на контрагента. Такива промени се ограничават до промените, които са в съответствие с условията, които биха били очаквани, ако клирингът на хеджиращия инструмент е бил първоначално извършен от контрагента за клиринг. Тези промени включват промени в изискванията за обезпечение, в правата за компенсиране на баланси между вземания и задължения и в налаганите такси.

Прекратяването на счетоводното отчитане на хеджирането може да засяга цялото хеджиращо взаимоотношение или само част от него (в който случай счетоводното отчитане на хеджирането продължава да се прилага за остатъчното хеджиращо взаимоотношение).

6.5.7.

Предприятието прилага:

а)

параграф 6.5.10, когато то прекратява счетоводното отчитане на хеджирането за хеджиране на справедлива стойност, по което хеджираната позиция е (или е част от) финансов инструмент, оценяван по амортизирана стойност; и

б)

параграф 6.5.12, когато то прекратява счетоводното отчитане на хеджирането за хеджиране на паричен поток.

Хеджиране на справедлива стойност

6.5.8.

Ако хеджирането на справедлива стойност отговаря на критериите в параграф 6.4.1, хеджиращото взаимоотношение се отчита по следния начин:

а)

печалбата или загубата от хеджиращия инструмент се признава в печалбата или загубата (или в друг всеобхватен доход, ако хеджиращият инструмент е капиталов инструмент, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5);

б)

хеджиращата печалба или загуба от хеджираната позиция коригира балансовата стойност на хеджираната позиция (ако е приложимо) и се признава в печалбата или загубата. Ако хеджираната позиция е финансов актив (или част от него), който се оценява по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, хеджиращата печалба или загуба от хеджираната позиция се признава в печалбата или загубата. Ако хеджираната позиция е обаче капиталов инструмент, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5, тези суми остават в друг всеобхватен доход. Когато хеджираната позиция е непризнат неотменим ангажимент (или част от него), кумулативна промяна в справедливата стойност на хеджираната позиция след нейното определяне се признава като актив или пасив с признаване на съответната печалба или загуба в печалбата или загубата.

6.5.9.

Когато хеджирана позиция в хеджиране на справедлива стойност е неотменим ангажимент (или част от него), за да се придобие актив или поеме пасив, първоначалната балансова стойност на актива или пасива, който възниква в резултат на изпълнението на неотменимия ангажимент от страна на предприятието, се коригира, за да се включи кумулативната промяна в справедливата стойност на хеджираната позиция, която е била призната в отчета за финансовото състояние.

6.5.10.

Всички корекции, произтичащи от параграф 6.5.8, буква б), се амортизират в печалбата или загубата, ако хеджираната позиция е финансов инструмент (или част от него), оценяван по амортизирана стойност. Амортизирането може да започне веднага при наличие на корекцията и започва не по-късно от момента, в който хеджираната позиция престане да бъде коригирана за хеджиращата печалба или загуба. Амортизацията се базира на преизчислен ефективен лихвен процент от датата, на която започва тази амортизация. При финансов актив (или част от него), който е хеджирана позиция и се оценява по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, се прилага идентична амортизация, но за сумата, която представлява натрупаната печалба или загуба, призната преди това в съответствие с параграф 6.5.8, буква б), а не се коригира балансовата стойност.

Хеджиране на паричен поток

6.5.11.

Ако хеджирането на паричен поток отговаря на критериите в параграф 6.4.1, хеджиращото взаимоотношение се отчита по следния начин:

а)

отделният компонент на собствения капитал, свързан с хеджираната позиция (резерв от хеджиране на паричен поток), се коригира до размера на по-малката от следните (като абсолютна стойност):

i)

кумулативната печалба или загуба от хеджиращия инструмент от началото на хеджирането; и

ii)

кумулативната промяна в справедливата стойност (настояща стойност) на хеджираната позиция (например настоящата стойност на кумулативната промяна в хеджираните очаквани бъдещи парични потоци) от началото на хеджирането;

б)

частта от печалбата или загубата от хеджиращия инструмент, която се определя като ефективно хеджиране (т.е. частта, която се компенсира от промяната в резерва от хеджиране на паричен поток, изчислен в съответствие с буква а), се признава в друг всеобхватен доход;

в)

всяка друга печалба или загуба по хеджиращия инструмент (или всяка печалба или загуба, необходима за изравняване на промяната в резерва от хеджиране на паричен поток, изчислен в съответствие с буква а) е неефективност на хеджирането, която се признава в печалбата или загубата;

г)

сумата, която е била натрупана в резерва от хеджиране на паричен поток в съответствие с буква а), се отчита по следния начин:

i)

ако хеджирана прогнозна сделка води впоследствие до признаване на нефинансов актив или на нефинансов пасив или ако хеджирана прогнозна сделка за нефинансов актив или нефинансов пасив става неотменим ангажимент, за който се прилага счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност, предприятието изважда тази сума от резерва от хеджиране на паричен поток и я включва в първоначалната цена на придобиване или в друга балансова стойност на актива или пасива. Това не представлява корекция от прекласификация (вж. МСС 1) и следователно не засяга другия всеобхватен доход;

ii)

при хеджиране на паричен поток, различно от посочените в подточка i), тази сума се прекласифицира от резерва от хеджиране на паричен поток в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) в същия период или периоди, през които хеджираните очаквани бъдещи парични потоци оказват влияние върху печалбата или загубата (например в периоди, през които лихвеният приход или лихвеният разход се признава или при осъществяване на прогнозната продажба);

iii)

въпреки това, ако тази сума представлява загуба и предприятието очаква, че цялата или част от тази загуба няма да бъде възстановена в един или повече бъдещи периоди, то прекласифицира незабавно сумата, която се очаква да не бъде възстановена, в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1).

6.5.12.

Когато предприятието прекратява счетоводното отчитане на хеджирането за хеджиране на паричен поток (вж. параграф 6.5.6 и параграф 6.5.7, буква б), то отчита размера, който е бил натрупан в резерва от хеджиране на паричен поток в съответствие с параграф 6.5.11, буква а), по следния начин:

а)

ако все още се очаква хеджираните бъдещи парични потоци да възникнат, тази сума остава в резерва от хеджиране на паричен поток, докато бъдещите парични потоци възникват или се прилага параграф 6.5.11, буква г), подточка iii). Параграф 6.5.11, буква г) се прилага, когато бъдещите парични потоци възникват.

б)

ако вече не се очаква хеджираните бъдещи парични потоци да възникнат, тази сума незабавно се прекласифицира от резерва от хеджиране на паричен поток в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1). Хеджиран бъдещ паричен поток, който вече е малко вероятно да възникне, може въпреки това да се очаква да възникне.

Хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна дейност

6.5.13.

Хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна дейност, включително хеджиране на парична позиция, която се отчита като част от нетната инвестиция (вж. МСС 21), се отчита подобно на хеджирането на паричен поток:

а)

частта от печалбата или загубата от хеджиращия инструмент, която се определя като ефективно хеджиране, се признава в друг всеобхватен доход (вж. параграф 6.5.11); и

б)

неефективната част се признава в печалбата или загубата.

6.5.14.

Кумулативната печалба или загуба от хеджиращия инструмент, свързана с ефективната част на хеджирането, която е била натрупана в резерва за преизчисляване на чуждестранна валута, се прекласифицира от собствен капитал в печалба или загуба като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) в съответствие с параграфи 48—49 от МСС 21 при освобождаване или частично освобождаване от чуждестранната дейност.

Отчитане на времевата стойност на опции

6.5.15.

Когато предприятие отделя вътрешната стойност и времевата стойност на опционен договор и определя като хеджиращ инструмент само промяната във вътрешната стойност на опцията (вж. параграф 6.2.4, буква а), то отчита времевата стойност на опцията по следния начин (вж. параграфи Б6.5.29—Б6.5.33):

а)

предприятието разграничава времевата стойност на опциите от типа на хеджираната позиция, която се хеджира с опцията (вж. параграф Б6.5.29):

i)

хеджирана позиция, свързана със сделка; или

ii)

хеджирана позиция, свързана с времеви период;

б)

промяната в справедливата стойност на времевата стойност на опция, с която се хеджира хеджирана позиция, свързана със сделка, се признава в друг всеобхватен доход до степента, до която тя се отнася до хеджираната позиция, и се натрупва като отделен компонент на собствения капитал. Кумулативната промяна в справедливата стойност, възникваща от времевата стойност на опцията, натрупана като отделен компонент на собствения капитал („сумата“), се отчита по следния начин:

i)

ако хеджираната позиция води впоследствие до признаване на нефинансов актив или на нефинансов пасив или на неотменим ангажимент за нефинансов актив или нефинансов пасив, за който се прилага счетоводно отчитане на хеджирането на справедлива стойност, предприятието изважда тази сума от отделния компонент на собствения капитал и я включва в първоначалната цена на придобиване или в друга балансова стойност на актива или пасива. Това не представлява корекция от прекласификация (вж. МСС 1) и следователно не засяга другия всеобхватен доход;

ii)

при хеджиращи взаимоотношения, различни от обхванатите в подточка i), тази сума се прекласифицира от отделния компонент на собствения капитал в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1) в същия период или периоди, през които хеджираните очаквани бъдещи парични потоци оказват влияние върху печалбата или загубата (например при осъществяване на прогнозната продажба);

iii)

ако обаче се очаква, че цялата или част от тази сума няма да бъде възстановена в един или повече бъдещи периоди, сумата, която се очаква да не бъде възстановена, се прекласифицира незабавно в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1);

в)

промяната в справедливата стойност на времевата стойност на опция, с която се хеджира хеджирана позиция, свързана с времеви период, се признава в друг всеобхватен доход до степента, до която тя се отнася до хеджираната позиция, и се натрупва като отделен компонент на собствения капитал. Времевата стойност към датата на определяне на опцията като хеджиращ инструмент до степента, до която тя се отнася до хеджираната позиция, се амортизира на систематична и рационална основа през периода, през който хеджираната корекция за вътрешната стойност на опцията може да окаже влияние върху печалбата или загубата (или друг всеобхватен доход, ако хеджираната позиция е капиталов инструмент, за който предприятието е избрало да представя промените в справедливата стойност в друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5). Следователно през всеки отчетен период амортизационната сума се прекласифицира от отделния компонент на собствения капитал в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1). Ако обаче счетоводното отчитане на хеджирането бъде прекратено за хеджиращо взаимоотношение, което включва промяна във вътрешната стойност на опцията като хеджиращ инструмент, нетната сума (т.е. включително натрупаната амортизация), която е била натрупана в отделния компонент на собствения капитал, се прекласифицира незабавно в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1).

Отчитане на форуърдния елемент на форуърдни договори и основен спред на чуждестранна валута на финансови инструменти

6.5.16.

Когато отделя форуърдния елемент и спот елемента на форуърден договор и определя като хеджиращ инструмент само промяната в стойността на спот елемента на форуърдния договор или когато отделя основния спред на чуждестранна валута на финансов инструмент и го изключва при определянето на този финансов инструмент като хеджиращ инструмент (вж. параграф 6.2.4, буква б), предприятието може да прилага параграф 6.5.15 по отношение на форуърдния елемент на форуърден договор или на основния спред на чуждестранна валута по същия начин, както по отношение на времевата стойност на опция. В този случай предприятието следва насоките за приложение в параграфи Б6.5.34—Б6.5.39.

6.6   ХЕДЖИРАНЕ НА ГРУПА ОТ ПОЗИЦИИ

Допустимост на група от позиции като хеджирана позиция

6.6.1.

Група от позиции (включително група от позиции, които представляват нетна позиция; вж. параграфи Б6.6.1—Б6.6.8) е допустима хеджирана позиция само ако:

а)

се състои от позиции (включително компоненти на позиции), които са сами по себе си допустими хеджирани позиции;

б)

позициите в групата се управляват заедно на групова основа за целите на управлението на риска; и

в)

при хеджиране на паричен поток на група от позиции, чиято променливост по отношение на паричните потоци не се очаква да бъде приблизително пропорционална на съвкупната променливост по отношение на паричните потоци на групата, така че да възникнат компенсиращи се рискови позиции:

i)

е хеджиране на валутен риск; и

ii)

при определянето на тази нетна позиция се посочва отчетен период, през който се очаква прогнозните сделки да окажат влияние върху печалбата или загубата, както и тяхното естество и размер (вж. параграфи Б6.6.7—Б6.6.8).

Определяне на компонент на номинална стойност

6.6.2.

Компонент, който е пропорционална част от група от позиции, отговаряща на условията за допустимост, е допустима хеджирана позиция, при условие че това определяне съответства на целта за управление на риска.

6.6.3.

Пластов компонент на съвкупна група от позиции (например най-долният пласт) отговаря на условията за счетоводно отчитане на хеджирането само ако:

а)

е отделно разграничим и надеждно оценим;

б)

целта на управление на риска е хеджиране на пластов компонент;

в)

позициите от съвкупната група, от които се формира пластът, са изложени на същия хеджиран риск (така че оценяването на хеджирания пласт не се влияе съществено от това точно кои позиции от съвкупната група участват в хеджирания пласт);

г)

при хеджиране на съществуващи позиции (например непризнат неотменим ангажимент или признат актив) предприятието може да установи и проследи съвкупната група от позиции, от които се формира хеджираният пласт (така че предприятието е в състояние да спазва изискванията за отчитане на отговарящи на критериите хеджиращи взаимоотношения); и

д)

всички позиции в групата, които съдържат опции за предсрочно погасяване, отговарят на изискванията по отношение на компонентите на номиналната стойност (вж. параграф Б6.3.20).

Представяне

6.6.4.

За хеджирането на група от позиции с компенсиращи се рискови позиции (т.е. при хеджиране на нетна позиция), чиито хеджиран риск оказва влияние върху различни статии в отчета за печалбата или загубата и другия всеобхватен доход, всяка печалба или загуба от хеджиране се представя в този отчет на отделен ред от тези, върху които хеджираните позиции оказват влияние. Следователно в този отчет сумата по статията, свързана със самата хеджирана позиция (например приходите или разходите от продажби), остава непроменена.

6.6.5.

Печалбата или загубата по активи и пасиви, които са хеджирани заедно като група при хеджиране на справедлива стойност, се признава в отчета за финансовото състояние на отделните активи и пасиви като корекция на балансовата стойност на съответните отделни позиции, обхващащи групата в съответствие с параграф 6.5.8, буква б).

Нулеви нетни позиции

6.6.6.

Ако хеджираната позиция е група, която е нулева нетна позиция (т.е. хеджирани позиции, които помежду си напълно компенсират риска, управляван на групова основа), предприятие има право да определи тази позиция като хеджиращо взаимоотношение, което не включва хеджиращ инструмент, при условие че:

а)

хеджирането е част от повтаряща се стратегия за нетно хеджиране на риска, при която предприятието по правило хеджира новите позиции от същия вид с течение на времето (например когато сделките преминат във времевия хоризонт, за който предприятието извършва хеджиране);

б)

с развитието на повтарящата се стратегия за нетно хеджиране на риска се променя размерът на хеджираната нетна позиция и предприятието използва допустими хеджиращи инструменти за хеджиране на нетния риск (т.е. когато нетната позиция не е нулева);

в)

счетоводно отчитане на хеджирането се прилага по принцип по отношение на такива нетни позиции, когато нетната позиция не е нулева и е хеджирана с допустими хеджиращи инструменти; и

г)

неприлагането на счетоводното отчитане на хеджирането по отношение на нулевата нетна позиция би довело до непоследователни счетоводни резултати, тъй като при отчитането няма да бъдат признати компенсиращите се рискови позиции, които иначе биха били признати при хеджиране на нетна позиция.

6.7   ПРАВО НА ИЗБОР ЗА ОПРЕДЕЛЯНЕ НА КРЕДИТНА ЕКСПОЗИЦИЯ КАТО ОЦЕНЯВАНА ПО СПРАВЕДЛИВА СТОЙНОСТ ПРЕЗ ПЕЧАЛБАТА ИЛИ ЗАГУБАТА

Допустимост на кредитни експозиции, които могат да бъдат определени по справедлива стойност през печалбата или загубата

6.7.1.

Ако предприятието използва кредитен дериватив, който се оценява по справедлива стойност през печалбата или загубата, с цел управление на кредитния риск на финансов инструмент или на част от него (кредитна експозиция), то може да определи този финансов инструмент или съответно частта от него, за която се прилага управление на кредитния риск, като отчитан/-а по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако:

а)

наименованието на кредитната експозиция (например длъжник или притежател на кредитен ангажимент) съответства на референтната единица по кредитния дериватив („съответствие на наименованието“); и

б)

рангът на финансовия инструмент съответства на ранга на инструментите, които могат да бъдат доставени съгласно кредитния дериватив.

Предприятието може да извърши това определяне независимо от това дали финансовият инструмент, чийто кредитен риск се управлява, попада в обхвата на настоящия стандарт (например предприятието може да определи кредитни ангажименти, които са извън обхвата на настоящия стандарт). Предприятието може да определи този финансов инструмент по време на или след първоначалното признаване, както и докато той не е признат. Същевременно предприятието документира определянето.

Отчитане на кредитни експозиции, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата.

6.7.2.

Ако финансов инструмент е определен в съответствие с параграф 6.7.1 като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата след първоначалното му признаване или преди това не е бил признат, разликата към момента на определянето между балансовата стойност, ако има такава, и справедливата стойност се признава незабавно в печалбата или загубата. За финансови активи, оценявани по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, кумулативната печалба или загуба, призната преди това в друг всеобхватен доход, се прекласифицира незабавно от собствения капитал в печалбата или загубата като корекция от прекласификация (вж. МСС 1).

6.7.3.

Предприятието прекратява оценяването на финансовия инструмент (или на пропорционална част от него), който поражда кредитния риск, по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако:

а)

съответните критерии в параграф 6.7.1 вече не са изпълнени, например:

i)

кредитният дериватив или свързаният с него финансов инструмент, който поражда кредитния риск, е с изтекъл срок или е продаден, прекратен или упражнен; или

ii)

кредитният риск на финансовия инструмент вече не се управлява чрез кредитни деривативи. Например подобна ситуация може да настъпи вследствие на подобрения в кредитното качество на заемополучателя или притежателя на кредитен ангажимент или на промени в наложените на предприятието капиталови изисквания; и

б)

не се налага финансовият инструмент, който поражда кредитния риск, да бъде оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата (т.е. бизнес моделът на предприятието не се е променил междувременно, така че да се налага прекласификация в съответствие с параграф 4.4.1).

6.7.4.

Когато предприятието прекратява оценяването на финансовия инструмент (или на пропорционална част от него), който поражда кредитния риск, по справедлива стойност през печалбата или загубата, справедливата стойност на финансовия инструмент към датата на прекратяването става неговата нова балансова стойност. Впоследствие се прилага същото оценяване, което е било използвано преди финансовият инструмент да бъде определен по справедлива стойност през печалбата или загубата (включително амортизация в резултат на новата балансова стойност). Например, финансов актив, който първоначално е бил класифициран като оценяван по амортизирана стойност, ще се оценява отново по този метод, а неговият ефективен лихвен процент ще бъде преизчислен въз основа на новата му брутна балансова стойност към датата, на която се прекратява оценяването по справедлива стойност през печалбата или загубата.

ГЛАВА 7.   Дата на влизане в сила и преходни разпоредби

7.1.   ДАТА НА ВЛИЗАНЕ В СИЛА

7.1.1.

Предприятието прилага настоящия стандарт за годишните периоди, започващи на или след 1 януари 2018 година. По-ранното прилагане е разрешено. Ако предприятието избере да прилага настоящия стандарт по-рано, то трябва да оповести този факт и да прилага същевременно всички изисквания по настоящия стандарт (но вж. също параграфи 7.1.2, 7.2.21 и 7.3.2). Също така то прилага същевременно измененията в допълнение В.

7.1.2.

Независимо от изискванията в параграф 7.1.1, за годишните периоди, започващи преди 1 януари 2018 г., предприятието може да избере да прилага по-рано само изискванията за представянето на печалби и загуби от финансови пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата в параграф 5.7.1, буква в), параграфи 5.7.7—5.7.9, 7.2.14 и Б5.7.5—Б5.7.20, без да прилага останалите изисквания от настоящия стандарт. Ако предприятието избере да прилага само тези параграфи, то оповестява този факт и предоставя постоянно съответните оповестявания, посочени в параграфи 10—11 от МСФО 7 (изменен от МСФО 9 (2010 г.). (вж. също параграфи 7.2.2 и 7.2.15)

7.1.3.

С Годишни подобрения на МСФО, цикъл 2010—2012 г., публикувани през декември 2013 г., се изменят параграфи 4.2.1 и 5.7.5 вследствие изменението на МСФО 3. Предприятието прилага това изменение за бъдещи периоди за бизнес комбинации, за които се прилага изменението на МСФО 3.

7.1.4.

С МСФО 15, публикуван през май 2014 г., се изменят параграфи 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1, 5.2.1, 5.7.6, Б3.2.13, Б5.7.1, В5 и В42 и заличават параграф В16 и заглавието към него. Към допълнение А се добавят параграфи 5.1.3 и 5.7.1А, както и дефиниция. Предприятието прилага тези изменения, когато прилага МСФО 15.

7.2.   ПРЕХОДНИ РАЗПОРЕДБИ

7.2.1.

Предприятието трябва да прилага настоящия стандарт със задна дата в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки, освен както е посочено в параграфи 7.2.4–7.2.26 и 7.2.28. Настоящият стандарт не се прилага по отношение на позиции, които вече са били отписани към датата на първоначалното му прилагане.

7.2.2.

За целите на преходните разпоредби в параграфи 7.2.1, 7.2.3—7.2.28 и 7.3.2 датата на първоначалното прилагане е датата, на която предприятието прилага за първи път изискванията на настоящия стандарт, и трябва да съвпада с началото на отчетния период след издаването на настоящия стандарт. В зависимост от подхода, избран от предприятието за прилагане на МСФО 9, преходните разпоредби може да се отнасят до една или повече от една дата на първоначално прилагане за различни изисквания.

Преходни разпоредби за класификация и оценка (глави 4 и 5)

7.2.3.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието оценява дали даден финансов актив отговаря на условието в параграф 4.1.2, буква а) или параграф 4.1.2А, буква а) на базата на фактите и обстоятелствата, които съществуват на тази дата. Произтичащата от това класификация се прилага със задна дата, независимо от бизнес модела на предприятието в предходните отчетни периоди.

7.2.4.

Ако към датата на първоначалното прилагане за предприятието е практически неприложимо (както е дефинирано в МСС 8) да оцени елемента на изменението на стойността на парите във времето в съответствие с параграфи Б4.1.9Б—Б4.1.9Г въз основа на фактите и обстоятелствата, които са съществували при първоначалното признаване на финансовия актив, предприятието оценява характеристиките на договорните парични потоци от финансовия актив въз основа на фактите и обстоятелствата, които са съществували при първоначалното признаване на финансовия актив, без да взема предвид изискванията, свързани с промяната на елемента на изменението на стойността на парите във времето по параграфи Б4.1.9Б—Б4.1.9Г. (вж. също така параграф 42С от МСФО 7).

7.2.5.

Ако към датата на първоначалното прилагане за предприятието е практически неприложимо (както е дефинирано в МСС 8) да оцени дали справедливата стойност на характеристиката за предсрочно погасяване е била незначителна в съответствие с параграфи Б4.1.12, буква в) въз основа на фактите и обстоятелствата, които са съществували при първоначалното признаване на финансовия актив, предприятието оценява характеристиките на договорните парични потоци от финансовия актив въз основа на фактите и обстоятелствата, които са съществували при първоначалното признаване на финансовия актив, без да взема предвид изключението за характеристики за предсрочно погасяване по параграф Б4.1.12. (вж. също така параграф 42Т от МСФО 7).

7.2.6.

Ако предприятието оценява хибриден договор по справедлива стойност в съответствие с параграфи 4.1.2A, 4.1.4 или 4.1.5, но справедливата стойност на хибридния договор не е била оценявана през сравнителните отчетни периоди, справедливата стойност на хибридния договор в сравнителните отчетни периоди ще бъде равна на сумата от справедливите стойности на компонентите (т.е. на недеривативния основен и внедрения дериватив) към края на сравнителния отчетен период, ако предприятието преизчислява предходните периоди (вж. параграф 7.2.15).

7.2.7.

Ако предприятието е приложило параграф 7.2.6, то към датата на първоначалното прилагане предприятието признава всяка разлика между справедливата стойност на целия хибриден договор към датата на първоначалното прилагане и сумата от справедливите стойности на компонентите на хибридния договор към датата на първоначалното прилагане, в началното салдо на неразпределената печалба (или в друг компонент на собствения капитал, както е уместно) на отчетния период, който включва датата на първоначалното прилагане.

7.2.8.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието може да определи:

а)

финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 4.1.5; или

б)

инвестиция в капиталов инструмент като оценявана по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 5.7.5.

Това определяне се прави на базата на фактите и обстоятелствата, съществуващи към датата на първоначалното прилагане. Тази класификация се прилага със задна дата.

7.2.9.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието:

а)

отменя своето предишно определяне на даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако този финансов актив не отговаря на условието в параграф 4.1.5.

б)

може да отмени своето предишно определяне на даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако този финансов актив отговаря на условието в параграф 4.1.5.

Тази отмяна се прави на базата на фактите и обстоятелствата, които съществуват към датата на първоначалното прилагане. Тази класификация се прилага със задна дата.

7.2.10.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието:

а)

може да определи финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 4.2.2, буква а);

б)

отменя своето предишно определяне на даден финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне е било направено при първоначалното признаване в съответствие с условието, което понастоящем е в параграф 4.2.2, буква а), и това определяне не отговаря на това условие към датата на първоначалното прилагане;

в)

може да отмени своето предишно определяне на даден финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне е било направено при първоначалното признаване в съответствие с условието, което понастоящем е в параграф 4.2.2, буква а), и това определяне отговаря на това условие към датата на първоначалното прилагане.

Такова определяне и отмяна се правят на базата на фактите и обстоятелствата, които съществуват към датата на първоначалното прилагане. Тази класификация се прилага със задна дата.

7.2.11.

Ако за предприятието е практически неприложимо (както е дефинирано в МСС 8) да приложи със задна дата метода на ефективната лихва, предприятието третира:

а)

справедливата стойност на финансовия актив или финансовия пасив към края на всеки представен сравнителен период като брутната балансова стойност на този финансов актив или като амортизираната стойност на този финансов пасив, ако предприятието преизчислява предходните периоди; и

б)

справедливата стойност на финансовия актив или финансовия пасив към датата на първоначалното прилагане като брутната балансова стойност на този финансов актив или като амортизираната стойност на този финансов пасив към датата на първоначалното прилагане на настоящия стандарт.

7.2.12.

Ако предприятието е отчитало преди това по цена на придобиване (в съответствие с МСС 39) инвестиция в капиталов инструмент, която няма котирана цена на активен пазар за идентичен инструмент (т.е. входяща информация на равнище 1), (или деривативен актив, който е свързан със и трябва да бъде уреден чрез предоставянето на такъв капиталов инструмент), то оценява този инструмент по справедлива стойност към датата на първоначалното прилагане. Всяка разлика между предишната балансова стойност и справедливата стойност се признава в началното салдо на неразпределената печалба (или в друг компонент на собствения капитал, както е уместно) на отчетния период, който включва датата на първоначалното прилагане.

7.2.13.

Ако предприятието е отчитало счетоводно преди това деривативен пасив, който е свързан със и трябва да бъде уреден чрез предоставянето на капиталов инструмент, който няма котирана цена на активен пазар за идентичен инструмент (т.е. входяща информация на ниво 1), по цена на придобиване в съответствие с МСС 39, то трябва да оцени този деривативен пасив по справедлива стойност към датата на първоначалното прилагане. Всяка разлика между предишната балансова стойност и справедливата стойност се признава в началното салдо на неразпределената печалба на отчетния период, който включва датата на първоначалното прилагане.

7.2.14.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието определя дали третирането в параграф 5.7.7 би създало или увеличило счетоводно несъответствие в печалбата или загубата на базата на фактите и обстоятелствата, които съществуват към датата на първоначалното прилагане. Настоящият стандарт се прилага със задна дата на базата на това определяне.

7.2.15.

Независимо от изискването в параграф 7.2.1, предприятие, което прилага посочените в настоящия стандарт изисквания за класификация и оценяване (включващи изискванията, свързани с оценяване на амортизираната стойност на финансови активи и обезценка в раздели 5.4 и 5.5), представя оповестяванията, посочени в параграфи 42Л—42О на МСФО 7, но не трябва да преизчислява предходните периоди. Предприятието може да преизчислява предходните периоди, ако и само ако това е възможно без използване на получена впоследствие информация. Ако предприятието не преизчисли предходните периоди, то трябва да признае всяка разлика между предишната балансова стойност и балансовата стойност към началото на годишния отчетен период, който включва датата на първоначалното прилагане, в началното салдо на неразпределената печалба (или в друг компонент на собствения капитал, както е уместно) за годишния отчетен период, който включва датата на първоначалното прилагане. Ако обаче предприятието преизчисли предходните периоди, преизчисленият финансов отчет трябва да отразява всички изисквания, съдържащи се в настоящия стандарт. Ако предприятието избере подход, при който резултатите по МСФО 9 се прилагат към повече от една дата на първоначално прилагане за различни изисквания, настоящият параграф се прилага към всяка дата на първоначално прилагане (вж. точка 7.2.2). Такъв би бил например случаят, при който предприятието избира да прилага по-рано само изискванията за представяне на печалби и загуби от финансови пасиви, определени по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 7.1.2, без да прилага останалите изисквания от настоящия стандарт.

7.2.16.

Ако предприятието изготвя междинни финансови отчети в съответствие с МСС 34 Междинно финансово отчитане, предприятието не трябва да прилага изискванията на настоящия стандарт по отношение на междинните периоди, които са преди датата на първоначалното прилагане, ако това е практически неприложимо (както е дефинирано в МСС 8).

Обезценка (раздел 5.5)

7.2.17.

Предприятието прилага изискванията за обезценка в раздел 5.5 със задна дата в съответствие с МСС 8, при спазване на изискванията на параграфи 7.2.15 и 7.2.18—7.2.20.

7.2.18.

Към датата на първоначалното прилагане предприятието използва разумната и аргументирана информация, достъпна без извършване на излишни разходи или усилия, за определяне на кредитния риск към датата, на която финансовият инструмент е бил първоначално признат (или по отношение на кредитни ангажименти или договори за финансова гаранция — към датата, на която предприятието е станало страна по неотменяем ангажимент в съответствие с параграф 5.5.6), и го сравнява с кредитния риск към датата на първоначално прилагане на настоящия стандарт.

7.2.19.

Когато определя дали е настъпило значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване, предприятието може да прилага:

а)

изискванията в параграфи 5.5.10 и Б5.5.22—Б5.5.24; и

б)

оборимата презумпция в параграф 5.5.11 за договорните плащания, просрочието по които надхвърля 30 дни, ако предприятието ще прилага изискванията за обезценка чрез установяване на значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване за тези финансови инструменти въз основа на информация за просрочия.

7.2.20.

Ако към датата на първоначалното прилагане определянето — дали е настъпило значително увеличение на кредитния риск след първоначалното признаване, би довело до излишни разходи или усилия, предприятието признава коректив за загуби в размер, равен на очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, към всяка отчетна дата, докато този финансов инструмент бъде отписан (освен ако този финансов инструмент е с нисък кредитен риск към отчетната дата, в който случай се прилага параграф 7.2.19, буква а).

Преходни разпоредби за счетоводно отчитане на хеджирането (глава 6)

7.2.21.

Когато прилага за първи път настоящия стандарт, предприятието може да избере като своя счетоводна политика да продължи да прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането в МСС 39 вместо изискванията в глава 6 от настоящия стандарт. Предприятието прилага тази политика по отношение на всички свои хеджиращи взаимоотношения. Предприятие, което избира тази политика, прилага също КРМСФО Разяснение 16 Хеджиране на нетна инвестиция в чуждестранна дейност без измененията, които привеждат това разяснение в съответствие с изискванията в глава 6 от настоящия стандарт.

7.2.22.

С изключение на предвиденото в параграф 7.2.26, предприятието прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането по настоящия стандарт за бъдещи периоди.

7.2.23.

За да се прилага счетоводното отчитане на хеджирането от датата на първоначалното прилагане на изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането по настоящия стандарт, трябва към тази дата да бъдат изпълнени всички съответни критерии.

7.2.24.

Хеджиращи взаимоотношения, които са отговаряли на критериите за отчитане на хеджиране в съответствие с МСС 39 и които също отговарят на критериите за счетоводно отчитане на хеджирането по настоящия стандарт (вж. параграф 6.4.1), след като се вземе предвид всяко възстановяване на баланса на хеджиращото взаимоотношение при прехода (вж. параграф 7.2.25, буква б), се разглеждат като продължаващи хеджиращи взаимоотношения.

7.2.25.

При първоначалното прилагане на изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането по настоящия стандарт предприятието:

а)

може да започне да прилага тези изисквания от момента, в който престава да прилага изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането по МСС 39; и

б)

взема предвид коефициента на хеджиране в съответствие с МСС 39 като отправна точка за възстановяване на баланса на коефициента на хеджиране на продължаващо хеджиращо взаимоотношение, ако е приложимо. Всяка печалба или загуба от възстановяването на баланса се признава в печалбата или загубата.

7.2.26.

Като изключение на прилагането за бъдещи периоди на изискванията за счетоводно отчитане на хеджирането по настоящия стандарт, предприятието:

а)

прилага със задна дата отчитането на времевата стойност на опции в съответствие с параграф 6.5.15, ако в съответствие с МСС 39 единствено промяната във вътрешната стойност на опцията е била определена като хеджиращ инструмент в хеджиращо взаимоотношение. Прилагането със задна дата важи само за тези хеджиращи взаимоотношения, които са съществували към началото на най-ранния сравнителен период или са били определени след това;

б)

може да прилага със задна дата отчитането на форуърден елемент на форуърдни договори в съответствие с параграф 6.5.16, ако в съответствие с МСС 39 единствено промяната в спот елемента на форуърден договор е била определена като хеджиращ инструмент в хеджиращо взаимоотношение. Прилагането със задна дата важи само за тези хеджиращи взаимоотношения, които са съществували към началото на най-ранния сравнителен период или са били определени след това. В допълнение, ако предприятието избере да го прилага със задна дата, отчитането се прилага спрямо всички хеджиращи взаимоотношения, които отговарят на критериите за такъв избор (например при прехода този избор не може да бъде прилаган поотделно за всяко хеджиращо взаимоотношение). Отчитане на спредове на чуждестранна валута (вж. параграф 6.5.16) може да се прилага със задна дата за тези хеджиращи взаимоотношения, които са съществували към началото на най-ранния сравнителен период или са били определени след това;

в)

прилага със задна дата изискването по параграф 6.5.6, че не е достигната крайната дата на хеджиращия инструмент или че той не е прекратен, ако:

i)

в резултат на законови или подзаконови разпоредби или в резултат от въвеждането на законови или подзаконови разпоредби страните по хеджиращия инструмент се споразумеят, че един или повече контрагенти за клиринг заменят първоначалния им контрагент и се превръщат в нов контрагент за всяка една от страните и

ii)

другите промени, ако такива се налагат, на хеджиращия инструмент се ограничават до промени, необходими за осъществяване на замяната на контрагента.

Предприятия, които по-рано са прилагали МСФО 9 (2009 г.), МСФО 9 (2010 г.) или МСФО 9 (2013 г.)

7.2.27.

Предприятието прилага преходните изисквания в параграфи 7.2.1–7.2.26 към съответната дата на първоначално прилагане. Предприятието прилага всяка една от преходните разпоредби в параграфи 7.2.3—7.2.14 и 7.2.17—7.2.26, само веднъж (т.е. ако предприятието избере подход на прилагане на МСФО 9 с повече от една дата на първоначално прилагане, то не може да прилага някоя от тези разпоредби отново, ако тя е била вече приложена по-рано). (вж. параграфи 7.2.2. и 7.3.2.)

7.2.28.

Предприятие, което по-рано е прилагало МСФО 9 (2009 г.), МСФО 9 (2010 г.) или МСФО 9 (2013 г.) и впоследствие прилага настоящия стандарт:

а)

отменя своето предишно определяне на даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне е било направено в съответствие с условието, посочени в параграф 4.1.5, но в резултат от прилагането на настоящия стандарт това условие вече не е изпълнено;

б)

може да определи даден финансов актив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне преди това не би отговаряло на условието, посочено в параграф 4.1.5, но в резултат от прилагането на настоящия стандарт това условие вече е изпълнено;

в)

отменя своето предишно определяне на даден финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне е било направено в съответствие с условието, посочени в параграф 4.2.2, буква а), но в резултат от прилагането на настоящия стандарт това условие вече не е изпълнено; и

г)

може да определи даден финансов пасив като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако това определяне преди това не би отговаряло на условието, посочено в параграф 4.2.2, буква а), но в резултат от прилагането на настоящия стандарт това условие вече е изпълнено.

Такова определяне и отмяна се правят на базата на фактите и обстоятелствата, които съществуват към датата на първоначалното прилагане на настоящия стандарт. Тази класификация се прилага със задна дата.

7.3.   ОТМЯНА НА КРМСФО 9, МСФО 9 (2009 Г.), МСФО 9 (2010 Г.) ИЛИ МСФО 9 (2013 Г.)

7.3.1.

Настоящият стандарт заменя КРМСФО 9 Преоценка на внедрени деривативи. Изискванията, добавени към МСФО 9 през октомври 2010 г., включват изискванията, съдържащи се преди това в параграфи 5 и 7 от КРМСФО 9. Като последващо изменение МСФО 1 Прилагане за първи път на международните стандарти за финансово отчитане включва изискванията, съдържащи се преди това в параграф 8 от КРМСФО 9.

7.3.2.

Настоящият стандарт заменя МСФО 9 (2009 г.), МСФО 9 (2010 г.) или МСФО 9 (2013 г.) За годишните периоди, започващи преди 1 януари 2018 г., предприятието може обаче да избере да прилага тези по-ранни версии на МСФО 9 вместо настоящия стандарт, ако и само ако съответната дата на първоначално прилагане на предприятието е преди 1 февруари 2015 г.

Допълнение A

Дефинирани термини

Настоящото допълнение е неразделна част от стандарта.

Очаквани кредитни загуби за 12 месеца

Частта от очакваните кредитни загуби за целия срок на инструмента, която представлява очакваните кредитни загуби, които произтичат от неизпълненията по финансов инструмент, които е възможно да настъпят в рамките на 12 месеца след отчетната дата.

амортизирана стойност на финансов актив или финансов пасив

Стойността, по която са оценяват финансовите активи или финансовите пасиви при първоначалното им признаване, минус погашенията на главницата, плюс или минус натрупаната амортизация на разликата между тази първоначална стойност и стойността на падежа, изчислявана по метода на ефективната лихва, а за финансови активи — коригирана за всеки коректив за загуби.

активи по договор

Тези права, уточнени в МСФО 15 Приходи от договори с клиенти, се отчитат в съответствие с настоящия стандарт за целите на признаването и оценяването на печалби или загуби от обезценка.

финансов актив с кредитна обезценка

Финансов актив е с кредитна обезценка, когато са настъпили едно или повече събития, оказващи неблагоприятно въздействие върху очакваните бъдещи парични потоци от този финансов актив. Като доказателство за кредитната обезценка на финансов актив могат да послужат наблюдавани данни за следните събития:

а)

значително финансово затруднение на емитента/издателя или на длъжника;

б)

нарушаване на договор като неизпълнение или просрочие;

в)

заемодателят/-те, по икономически или договорни причини, свързани с финансовото затруднение на заемополучателя, прави отстъпка/-и на заемополучателя, каквато/каквито заемодателят/-те не би/биха направил/-и при други обстоятелства;

г)

става вероятно, че заемополучателят ще бъде обявен в несъстоятелност или ще подлежи на друго финансово оздравяване;

д)

изчезване на активен пазар за този финансов актив заради финансови затруднения; или

е)

закупуване или първоначално създаване на финансов актив с голям отбив, който отразява понесени кредитни загуби.

Може да не е възможно да се идентифицира единично, самостоятелно събитие; влошаването на кредитния рейтинг на финансовия актив може да е причинено по-скоро от комбинирания ефект на няколко събития.

кредитна загуба

Разликата между всички договорни парични потоци, дължими на предприятието по договор, и всички парични потоци, които предприятието очаква да получи (т.е. целия паричен недостиг), дисконтирани с първоначалния ефективен лихвен процент (или коригирания за кредитни загуби ефективен лихвен процент за закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка). Предприятието оценява паричните потоци, като взема предвид всички договорни условия по финансовия инструмент (например опции за предсрочно погасяване, удължаване, кол-опции и други подобни опции) за очаквания срок на този финансов инструмент. Паричните потоци, които се вземат предвид, включват парични потоци от продажбата на държани обезпечения или други кредитни подобрения, които са неразделна част от договорните условия. Допуска се, че очакваният срок на финансовия инструмент може да бъде оценен приблизително по надежден начин. В редките случаи обаче, когато не е възможно очакваният срок на финансовия инструмент да бъде оценен приблизително по надежден начин, предприятието използва оставащия договорен срок на финансовия инструмент.

коригиран за кредитни загуби ефективен лихвен процент

Процентът, който точно дисконтира приблизително оценените бъдещи парични плащания или постъпления за очаквания срок на финансовия инструмент до амортизираната стойност на финансовия актив, който е закупен или първоначално създаден финансов актив с кредитна обезценка. При изчисляване на коригирания за кредитни загуби ефективен лихвен процент предприятието оценява приблизително очакваните парични потоци, като взема предвид всички договорни условия по финансовия актив (например опции за предсрочно погасяване, удължаване, кол-опции и други подобни опции), както и очакваните кредитни загуби. Изчисляването включва всички такси и други възнаграждения, платени или получени от контрагентите по договора, които са неразделна част от ефективния лихвен процент (вж. параграфи Б5.4.1-Б5.4.3), разходите по сделката и всички други премии и отбиви. Предполага се, че паричните потоци и очакваният срок на групата от подобни финансови инструменти могат да се оценят приблизително по надежден начин. В редките случаи обаче, когато не е възможно паричните потоци или оставащият срок на финансовия инструмент (или групата от финансови инструменти) да се оценят приблизително по надежден начин, предприятието използва договорните парични потоци през пълния договорен срок на финансовия инструмент (или групата от финансови инструменти).

отписване

Премахването на признат преди това финансов актив или финансов пасив от отчета за финансовото състояние на предприятието.

дериватив

Финансов инструмент или друг договор в обхвата на настоящия стандарт, който притежава всяка една от следните три характеристики:

а)

неговата стойност се променя в отговор на промяната в определен лихвен процент, цена на финансов инструмент, цена на стока, валутен курс, индекс на цени или лихвени проценти, кредитен рейтинг или кредитен индекс, или друга променлива, при условие че в случай на нефинансова променлива, променливата не е специфична за дадена страна по договора (наричана понякога „основна“);

б)

той не изисква първоначална нетна инвестиция или изисква първоначална нетна инвестиция, която е по-малка от тази, която би се изисквала за други видове договори, за които би могло да се очаква да имат подобен отговор на промените в пазарните фактори;

в)

се урежда на бъдеща дата.

дивиденти

разпределение на печалбите между притежатели на капиталови инструменти пропорционално на участието им в конкретен клас капитал.

метод на ефективната лихва

Методът, използван при изчисляване на амортизираната стойност на финансов актив или финансов пасив и при разпределяне и признаване на лихвените приходи или лихвените разходи в печалбата или загубата през съответния период.

ефективен лихвен процент

Процентът, който точно дисконтира приблизително оценените бъдещи парични плащания или постъпления за очаквания срок на финансовия актив или финансовия пасив до брутната балансова стойност на финансов актив или до амортизираната стойност на финансов пасив. При изчисляване на ефективния лихвен процент предприятието оценява приблизително очакваните парични потоци, като взема предвид всички договорни условия по финансовия инструмент (например опции за предсрочно погасяване, удължаване, кол-опции и други подобни опции), но не взема предвид очакваните кредитни загуби. Изчисляването включва всички такси и други възнаграждения, платени или получени от контрагентите по договора, които са неразделна част от ефективния лихвен процент (вж. параграфи Б5.4.1-Б5.4.3), разходите по сделката и всички други премии или отбиви. Предполага се, че паричните потоци и очакваният срок на група от подобни финансови инструменти могат да се оценят приблизително по надежден начин. В редките случаи обаче, когато не е възможно паричните потоци или очакваният срок на финансовия инструмент (или групата от финансови инструменти) да се оценят приблизително по надежден начин, предприятието използва договорните парични потоци през пълния договорен срок на финансовия инструмент (или групата от финансови инструменти).

очаквани кредитни загуби

Среднопретеглената стойност на кредитните загуби, като за тегла служат съответните рискове от настъпване на неизпълнение.

договор за финансова гаранция

Договор, който изисква от издателя да направи определени плащания, за да възстанови на притежателя загубата, която е претърпял, тъй като даден длъжник не е направил плащане, когато е било дължимо, в съответствие с първоначалните или променени условия на дългов инструмент.

финансов пасив, оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата

Финансов пасив, който отговаря на някое от следните условия:

а)

отговаря на дефиницията за държан за търгуване;

б)

при първоначалното му признаване е определен от предприятието като оценяван по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 4.2.2 или 4.3.5;

в)

при първоначалното признаване или впоследствие е определен по справедлива стойност през печалбата или загубата в съответствие с параграф 6.7.1;

неотменим ангажимент

Обвързващо споразумение за размяната на определено количество ресурси на определена цена на определена дата или дати в бъдеще.

прогнозна сделка

Недоговорена, но очаквана бъдеща операция.

брутна балансова стойност на финансов актив

Амортизираната стойност на финансов актив, преди да бъде преизчислена с коректив за загуби.

коефициент на хеджиране

Съотношението между количеството на хеджиращия инструмент и количеството на хеджираната позиция от гледна точка на съответното им относително тегло.

държан за търгуване

Финансов актив или финансов пасив, който:

а)

е придобит или поет основно с цел продажба или обратно изкупуване в краткосрочна перспектива;

б)

при първоначалното му признаване е част от портфейл от идентифицирани финансови инструменти, които се управляват заедно и за които има доказателства за скорошен и реален модел на реализиране на краткосрочна печалба; или

в)

е дериватив (с изключение на дериватив, който е договор за финансова гаранция или определен и ефективен хеджиращ инструмент).

печалба или загуба от обезценка

Печалби или загуби, които се признават в печалбата или загубата в съответствие с параграф 5.5.8 и които възникват в резултат на прилагане на изискванията за обезценка в раздел 5.5.

очаквани кредитни загуби за целия срок на инструмента

Очакваните кредитни загуби, които произтичат от всички възможни случаи на неизпълнение през очаквания срок на финансов инструмент.

коректив за загуби

Корективът за очаквани кредитни загуби по финансови активи, оценявани в съответствие с параграф 4.1.2, лизингови вземания и активи по договори, натрупаната обезценка за финансови активи, оценявани в съответствие с параграф 4.1.2А, и провизиите за очаквани кредитни загуби по кредитни ангажименти и договори за финансова гаранция.

печалба или загуба от модифициране

Сумата, произтичаща от коригиране на брутната балансова стойност на финансов актив с оглед отразяване на предоговорените или модифицираните договорни парични потоци. Предприятието преизчислява брутната балансова стойност на финансовия актив като настоящата стойност на приблизително оценените бъдещи парични плащания или постъпления за очаквания срок на предоговорения или модифицирания финансов актив, които са дисконтирани с първоначалния ефективен лихвен процент по финансовия актив (или първоначалния коригиран за кредитни загуби ефективен лихвен процент за закупени или първоначално създадени финансови активи с кредитна обезценка), или, когато е приложимо, с преразгледания ефективен лихвен процент, изчислен съгласно параграф 6.5.10. При приблизителното оценяване на очакваните парични потоци по финансов актив предприятието взема предвид всички договорни условия по финансовия инструмент (например опции за предсрочно погасяване, кол-опции и други подобни опции), но не взема предвид очакваните кредитни загуби, освен ако финансовият актив е закупен или първоначално създаден финансов актив с кредитна обезценка, в който случай предприятието взема предвид и първоначално очакваните кредитни загуби, които са били взети под внимание при изчисляване на първоначалния коригиран за кредитни загуби ефективен лихвен процент.

просрочие

Финансов актив се счита за просрочен, когато контрагентът не е извършил плащане, станало изискуемо по договор.

закупен или първоначално създаден финансов актив с кредитна обезценка

Закупен/-и или първоначално създаден/-и финансов/-и актив/-и, който/които е/са с кредитна обезценка при първоначалното признаване.

дата на прекласификация

Първият ден на първия отчетен период след промяната в бизнес модела, която води до прекласифициране на финансови активи от предприятието.

обичайна покупка или продажба

Покупка или продажба на финансов актив съгласно договор, чиито условия изискват предоставянето на актива в период от време, установен обикновено със законодателство или конвенция, действащи на съответния пазар.

разходи по сделката

Допълнителните разходи, които са пряко свързани с придобиването, издаването или освобождаване от финансови активи или финансови пасиви (вж. параграф Б5.4.8). Допълнителният разход е този, който не би възникнал, ако предприятието не е придобило, издало или освободило финансовия инструмент.

Изброените по-долу термини са дефинирани в параграф 11 от МСС 32, допълнение A към МСФО 7, допълнение A към МСФО 13 или допълнение A към МСФО 15 и се използват в настоящия стандарт със значенията им, определени в МСС 32, МСФО 7, МСФО 13 или МСФО 15:

а)

кредитен риск (2);

б)

инструмент на собствения капитал (капиталов инструмент);

в)

справедлива стойност;

г)

финансов актив;

д)

финансов инструмент;

е)

финансов пасив;

ж)

цена на сделката.

Допълнение Б

Насоки за приложение

Настоящото допълнение е неразделна част от стандарта.

ОБХВАТ (ГЛАВА 2)

Б2.1

Някои договори изискват плащане на базата на климатични, геологически или други физически променливи. (Тези, които са базирани на климатични променливи, понякога се наричат „климатични деривативи“.) Ако договорите не попадат в обхвата на МСФО 4, те попадат в обхвата на настоящия стандарт.

Б2.2

Настоящият стандарт не променя изискванията, свързани с плановете за доходи на наети лица, които се подчиняват на МСС 26 Счетоводство и отчитане на планове за пенсионно осигуряване, и със споразуменията за авторски и лицензионни възнаграждения, свързани с обема на продажбите или приходите от услуги, които се отчитат според МСС 15 Приходи от договори с клиенти.

Б2.3

Понякога предприятието прави инвестиция, която възприема като „стратегическа инвестиция“ в капиталови инструменти, емитирани от друго предприятие, като цели да установи и поддържа дългосрочно оперативно взаимоотношение с предприятието, в което е направена инвестицията. Инвестиращото предприятие или стопанската единица, участваща в съвместно предприятие, използва МСС 28, за да определи дали счетоводният метод на собствения капитал трябва да се приложи за такава инвестиция.

Б2.4

Настоящият стандарт се прилага към финансовите активи и финансовите пасиви на застрахователите, с изключение на правата и задълженията, изключени по параграф 2.1, буква д), заради възникването им по договори от обхвата на МСФО 4 Застрахователни договори.

Б2.5

Договорите за финансова гаранция могат да приемат различни правни форми, например гаранция, някои видове акредитиви, договор за предпазване от кредитен риск или застрахователен договор. Тяхното счетоводно третиране не зависи от правната им форма. Следват примери за подходящо третиране (вж. параграф 2.1, буква д):

а)

въпреки че договорът за финансова гаранция отговаря на определението за застрахователен договор в МСФО 4, ако прехвърленият риск е значителен, издателят прилага настоящия стандарт. Въпреки това, ако издателят изрично е заявил преди това, че счита такива договори за застрахователни договори и е използвал счетоводно отчитане, което е приложимо за застрахователни договори, издателят може да избере да прилага или настоящия стандарт, или МСФО 4 за такива договори за финансова гаранция. Ако се прилага настоящият стандарт, параграф 5.1.1 изисква издателят да признае договора за финансова гаранция първоначално по справедлива стойност. Ако договорът за финансова гаранция е издаден на несвързано лице в самостоятелна честна сделка между несвързани лица, неговата справедлива стойност в началото вероятно е равна на получената премия, освен ако има доказателства за обратното. Впоследствие, освен ако договорът за финансова гаранция при възникването е бил определен за отчитане по справедлива стойност през печалбата или загубата, или освен, когато се прилагат параграфи 3.2.15–3.2.23 и Б3.2.12–Б3.2.17 (когато прехвърлянето на финансов актив не отговаря на изискванията за отписване или се прилага подходът на продължаващо участие), издателят го оценява по по-високата от следните стойности:

i)

стойността, определена в съответствие с раздел 5.5; и

ii)

първоначално признатата стойност минус, когато е уместно, кумулативната стойност на признатия приход в съответствие с МСФО 15 (вж. параграф 4.2.1, буква в);

б)

някои гаранции, свързани с кредити, не изискват като предварително условие за плащане притежателят да е изложен на риск и да е понесъл загуба от невъзможността на длъжника да направи плащанията върху гарантирания актив, когато са дължими. Пример за подобна гаранция е тази, която изисква плащания в отговор на промени в конкретен кредитен рейтинг или кредитен индекс. Такива гаранции не са договори за финансова гаранция, както е определено в настоящия стандарт, и не са застрахователни договори, както е определено в МСФО 4. Такива гаранции са деривативи и издателят прилага към тях настоящия стандарт;

в)

ако договор за финансова гаранция е издаден във връзка с продажба на стоки, издателят прилага МСФО 15, за да определи кога да признае прихода от гаранцията и от продажбата на стоки.

Б2.6

Твърденията, че издателят разглежда договори като застрахователни договори, обичайно се откриват в комуникациите на издателя с клиентите и регулаторните органи, договорите, бизнес документацията и финансовите отчети. Нещо повече, застрахователните договори често са подчинени на счетоводни изисквания, които са различни от изискванията за други типове сделки, като например, договори, издадени от банки или търговски компании. В такива случаи финансовите отчети на издателя обикновено включват изявление, че издателят е прилагал тези счетоводни изисквания.

ПРИЗНАВАНЕ И ОТПИСВАНЕ (ГЛАВА 3)

Първоначално признаване (раздел 3.1)

Б3.1.1

Като последица от принципа в параграф 3.1.1, предприятието признава всички свои договорни права и задължения по деривативи в своя отчет за финансовото състояние съответно като активи и пасиви, с изключение на деривативите, които не позволяват отчитане на прехвърлянето на финансовите активи като продажба (вж. параграф Б3.2.14). Ако прехвърлянето на финансов актив не отговаря на изискванията за отписване, получателят не признава прехвърления актив като свой актив (вж. параграф Б3.2.15).

Б3.1.2

По-долу са посочени примери за прилагането на принципа в параграф 3.1.1:

а)

безусловните вземания и задължения се признават като активи или пасиви, когато предприятието стане страна по договора и, като последица от това, има законовото право да получи или законовото задължение да плати парични средства;

б)

активите, които ще бъдат придобити, и пасивите, които ще бъдат поети, в резултат от неотменим ангажимент за покупка или продажба на стоки или услуги по принцип не се признават до момента, в който поне едната от страните не изпълни задълженията си по договора. Например предприятие, което получава неотменима поръчка по принцип не признава актив (а предприятието, което дава поръчката, не признава пасив) в момента на ангажимента, а вместо това отлага признаването до момента, в който поръчаните стоки или услуги бъдат изпратени, доставени или предоставени. Ако неотменим ангажимент за покупка или продажба на нефинансови позиции попада в обхвата на настоящия стандарт съгласно параграфи 2.4—2.7, неговата нетна справедлива стойност се признава като актив или пасив на датата на поемане на ангажимента (вж. параграф Б4.1.30, буква в). В допълнение, ако непризнат преди това неотменим ангажимент бъде определен като хеджирана позиция в хеджиране на справедлива стойност, всяка промяна в нетната справедлива стойност, относима към хеджирания риск, се признава като актив или пасив след началото на хеджирането (вж. параграф 6.5.8, буква б) и параграф 6.5.9);

в)

форуърден договор, който е в обхвата на настоящия стандарт (вж. параграф 2.1), се признава като актив или пасив на датата на поемане на ангажимента, а не на датата, на която става уреждането. Когато предприятие стане страна по форуърден договор, справедливите стойности на правото и задължението често са равни, тоест нетната справедлива стойност на форуърда е равна на нула. Ако нетната справедлива стойност на правото и задължението не е равна на нула, договорът се признава като актив или пасив;

г)

опционен договор, който е в обхвата на настоящия стандарт (вж. параграф 2.1), се признава като актив или пасив, когато притежателят или издателят стане страна по договора;

д)

планирани бъдещи сделки, без значение колко вероятни са, не са активи и пасиви, тъй като предприятието не е станало страна по договор.

Обичайни покупки или продажби на финансови активи

Б3.1.3

Обичайна покупка или продажба на финансови активи се признава чрез използването или на счетоводно отчитане на база датата на сделката, или на счетоводно отчитане на база датата на уреждане, както е описано в параграфи Б3.1.5 и Б3.1.6. Предприятието прилага един и същ метод последователно по отношение на всички покупки и продажби на финансови активи, които са класифицирани по един и същ начин в съответствие с настоящия стандарт. За целта, активите, които се оценяват задължително по справедлива стойност през печалбата или загубата, формират отделна класификация от активите, определени като оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата. В допълнение, инвестициите в капиталови инструменти, отчетени чрез използване на правото на избор, описано в параграф 5.7.5, формират отделна класификация.

Б3.1.4

Договор, който изисква или допуска нетно уреждане на промяната в стойността на договора, не е обичаен договор. Вместо това този договор се отчита счетоводно като дериватив в периода между датата на търгуване и датата на уреждане.

Б3.1.5

Датата на сделка е датата, на която предприятието се ангажира да купи или продаде даден актив. Счетоводното отчитане на база датата на сделката се отнася до a) признаването на актив, който ще бъде получен, и на задължението да се плати за него на датата на сделка, и б) отписването на актив, който е продаден, признаването на всяка печалба или загуба от освобождаването от и признаването на вземане от купувача за плащане на датата на сделка. По принцип, лихва върху актива и съответстващия пасив не започва да се начислява до датата на уреждане, когато се прехвърля собствеността.

Б3.1.6

Датата на уреждане е датата, на която активът се предава на или от предприятието. Счетоводното отчитане на база датата на уреждане се отнася до a) признаването на актив на датата, на която е получен от предприятието, и б) отписването на актив и признаването на всяка печалба или загуба от продажбата на датата, на която той е предаден от предприятието. Когато се прилага счетоводно отчитане на база датата на уреждане предприятието отчита всяка промяна в справедливата стойност на актива, който ще бъде получен през периода между датата на сделка и датата на уреждане, по същия начин, по който отчита придобит актив. С други думи, за активи, оценявани по амортизирана стойност, не се признава промяна в стойността; тя се признава в печалбата или загубата за активи, класифицирани като финансови активи, оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата; както и тя се признава в друг всеобхватен доход за финансов актив, оценяван по справедлива стойност през друг всеобхватен доход в съответствие с параграф 4.1.2А, и за инвестиции в капиталови инструменти, отчитани в съответствие с параграф 5.7.5.

Отписване на финансови активи (раздел 3.2)

Б3.2.1

Схемата по-долу илюстрира оценката дали и до каква степен даден финансов актив е отписан.

Image

Споразумения, съгласно които предприятието запазва договорните права за получаване на паричните потоци от финансов актив, но поема договорно задължение да плати паричните потоци на един или повече получатели (параграф 3.2.4, буква б)

Б3.2.2

Ситуацията, описана в параграф 3.2.4, буква б) (когато предприятието запазва договорните си права да получава паричните потоци от финансовия актив, но поема договорно задължение да плати паричните потоци на един или повече получатели), настъпва, например ако предприятието е тръст и издаде на инвеститорите си изгодни участия в основните финансови активи, които притежава, и осигурява обслужване на тези финансови активи. В този случай финансовите активи отговарят на условията за отписване, ако са изпълнени условията в параграфи 3.2.5 и 3.2.6.

Б3.2.3

При прилагането на параграф 3.2.5 предприятието би могло да бъде например първоначален създател на финансовия актив или група, която включва дъщерно предприятие, което е придобило финансовия актив и прехвърля паричните потоци на несвързани трети лица — инвеститори.

Оценка на прехвърлянето на рисковете и ползите от собствеността (параграф 3.2.6)

Б3.2.4

Примери за това, кога предприятието е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността, са:

а)

безусловна продажба на финансов актив;

б)

продажба на финансов актив заедно с опция за обратно изкупуване на финансовия актив по неговата справедлива стойност на датата на обратното изкупуване; и

в)

продажба на финансов актив заедно с пут- или кол-опция, която е много „извън пари“ (т.е. опция, която е толкова много „извън пари“, че има много малка вероятност да стане „в пари“ преди изтичане на нейния срок).

Б3.2.5

Примери за това, кога предприятието е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността, са:

а)

сделка за продажба и обратно изкупуване, при която цената на обратното изкупуване е фиксирана цена или продажна цена плюс възвръщаемост за заемодателя;

б)

споразумение за предоставяне в заем на ценни книжа;

в)

продажба на финансов актив заедно със суап за обща доходност който прехвърля експозицията към пазарен риск обратно на предприятието;

г)

продажба на финансов актив заедно с пут- или кол-опция, която е много „в пари“ (т. е. до този момент опцията е толкова много „в пари“, че има много малка вероятност да излезе „извън пари“ преди изтичане на нейния срок); и

д)

продажба на краткосрочни вземания, с което предприятието гарантира, че ще компенсира получателя за кредитните загуби, които могат да настъпят.

Б3.2.6

Ако предприятие определи, че в резултат от прехвърлянето е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, то не признава прехвърления актив отново в бъдещ период, освен ако не го придобие обратно в нова сделка.

Оценка на прехвърлянето на контрол

Б3.2.7

Предприятието не е запазило контрол върху даден прехвърлен актив, ако получателят разполага с практическата възможност да продаде прехвърления актив. Предприятието е запазило контрол върху даден прехвърлен актив, ако получателят не разполага с практическата възможност да продаде прехвърления актив. Получателят има практическата възможност да продаде прехвърления актив, ако той се търгува на активен пазар, тъй като би могъл да закупи обратно прехвърления актив на пазара, ако трябва да го върне обратно на предприятието. Например получателят може да има практическата възможност да продаде прехвърлен актив, ако този актив е предмет на опция, която позволява на предприятието да го закупи обратно, но получателят може лесно да придобие прехвърления актив на пазара, ако опцията бъде упражнена. Получателят няма практическата възможност да продаде прехвърления актив, ако предприятието запази такава опция и получателят не може лесно да придобие прехвърления актив на пазара, ако предприятието упражни своята опция.

Б3.2.8

Получателят има практическата възможност да продаде прехвърления актив само ако той може да продаде прехвърления актив в неговата цялост на несвързано трето лице и е в състояние да упражни тази способност едностранно и без да налага допълнителни ограничения върху прехвърлянето. Въпросът от най-важно значение е какво получателят може да направи на практика, а не какви договорни права има относно това какво може да направи с прехвърления актив или какви договорни забрани съществуват. По-конкретно:

а)

договорното право да се освободи от прехвърления актив има несъществен практически ефект, ако за прехвърления актив няма пазар; и

б)

способността да се освободи от прехвърления актив има несъществен практически ефект, ако не може да бъде упражнена свободно. Поради това:

i)

способността на получателя да се освободи от прехвърления актив трябва да бъде независима от действията на други лица (т.е. тя трябва да бъде едностранна способност), и

ii)

получателят трябва да бъде в състояние да се освободи от прехвърления актив, без да е необходимо да прилага ограничителни условия или „уговорки“ към прехвърлянето (напр. условия за това как да се обслужва кредитен актив или опция, даваща на получателя правото да закупи актива обратно).

Б3.2.9

Фактът, че получателят е малко вероятно да продаде прехвърления актив, сам по себе си не означава, че прехвърлителят е запазил контрол върху прехвърления актив. Ако обаче пут опция или гаранция ограничава получателя да продаде прехвърления актив, тогава прехвърлителят е запазил контрол върху прехвърления актив. Например, ако пут опция или гаранция е достатъчно ценна, тя ограничава получателя да продаде прехвърления актив, тъй като получателят на практика няма да продаде прехвърления актив на трето лице, без да приложи подобна опция или други ограничителни условия. Вместо това получателят ще държи прехвърления актив, за да получи плащанията по гаранцията или пут опцията. При тези обстоятелства прехвърлителят е запазил контрол върху прехвърления актив.

Прехвърляния, които отговарят на условията за отписване

Б3.2.10

Предприятието може да запази правото върху част от лихвените плащания по прехвърлените активи като възнаграждение за обслужването на тези активи. Частта от лихвените плащания, от които предприятието ще се откаже при прекратяването или прехвърлянето на договора за обслужване, се разпределя към актива по обслужването или пасива от обслужването. Частта от лихвените плащания, от които предприятието няма да се откаже, е вземане по стрип само на лихвата. Например, ако предприятието не се откаже от никаква лихва при прекратяването или прехвърлянето на договора за обслужване, целият лихвен спред е вземане по стрип само на лихвата. За целите на прилагането на параграф 3.2.13 справедливите стойности на актива по обслужването и вземането по стрип само на лихвата се използват за разпределянето на балансовата стойност на вземането между частта от актива, която е отписана, и частта, която продължава да се признава. Ако няма посочена такса за обслужване или ако не се очаква, че таксата, която ще бъде получена, ще компенсира адекватно предприятието за предоставянето на обслужването, пасивът за задължението за обслужване се признава по справедлива стойност.

Б3.2.11

Когато оценява справедливите стойности на частта, която продължава да се признава, и на частта, която е отписана, за целите на прилагането на параграф 3.2.13, предприятието прилага изискванията за оценяване по справедлива стойност в МСФО 13 в допълнение към параграф 3.2.14.

Прехвърляне, което не отговаря на условията за отписване

Б3.2.12

Посоченото по-долу е приложение на принципа, очертан в параграф 3.2.15. Ако гаранцията, предоставена от предприятието за загуби от неизпълнение по прехвърления актив, не позволява прехвърленият актив да бъде отписан, защото предприятието е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху него, прехвърленият актив продължава да се признава в неговата цялост, а полученото възнаграждение се признава като пасив.

Продължаващо участие в прехвърлените активи

Б3.2.13

По-долу са дадени примери за начина, по който предприятието оценява прехвърления актив и свързания с него пасив съгласно параграф 3.2.16.

Всички активи

а)

Ако гаранция, предоставена от предприятието във връзка с плащането на загуби от неизпълнение по прехвърлен актив, възпрепятства отписването на прехвърления актив до степента на продължаващото участие, към датата на прехвърлянето прехвърленият актив се оценява по по-ниската от i) балансовата стойност на актива и ii) максималната сума на полученото възнаграждение при прехвърлянето, което предприятието би могло да бъде задължено да върне („сума на гаранцията“). Свързаният с него пасив се оценява първоначално по сумата на гаранцията плюс справедливата стойност на гаранцията (която обичайно е възнаграждението, получено за гаранцията). Впоследствие, първоначалната справедлива стойност на гаранцията се признава в печалбата или загубата при (или към момента на) удовлетворяване на задължението (в съответствие с принципите от МСС 15), а балансовата стойност на актива се намалява с всякакви корекции за загуби.

Активи, оценявани по амортизирана стойност

б)

Ако задължение по пут опция, издадена от предприятието, или кол опция, държана от предприятието, възпрепятстват отписването на прехвърлен актив и предприятието оценява прехвърления актив по амортизирана стойност, свързаният с него пасив се оценява по неговата цена на придобиване (т.е. полученото възнаграждение), коригирана с амортизацията на всяка разлика между тази цена на придобиване и брутната балансова стойност на прехвърления актив на датата, на която срокът на опцията изтича. Например да допуснем, че брутната балансова стойност на актива на датата на прехвърлянето е 98 ВЕ, а полученото възнаграждение е 95 ВЕ. Брутната балансова стойност на актива на датата на упражняване на опцията ще бъде 100 ВЕ. Първоначалната балансова стойност на свързания с него пасив е 95 ВЕ, а разликата между 95 ВЕ и 100 ВЕ се признава в печалбата или загубата с използването на метода на ефективната лихва. Ако опцията бъде упражнена, всяка разлика между балансовата стойност на свързания пасив и цената на упражняване се признава в печалбата или загубата.

Активи, оценявани по справедлива стойност

в)

Ако правото по кол опция, запазено от предприятието, възпрепятства отписването на прехвърления актив и предприятието оценява прехвърления актив по справедлива стойност, активът продължава да бъде оценяван по неговата справедлива стойност. Свързаният с него пасив се оценява по i) цената на упражняване на опцията минус времевата стойност на опцията, ако опцията е „във или на пари“, или ii) справедливата стойност на прехвърления актив минус времевата стойност на опцията, ако опцията е „извън пари“. Корекцията на оценката на свързания пасив гарантира, че нетната балансова стойност на актива и свързания пасив е справедливата стойност на правото по кол опцията. Например, ако справедливата стойност на основния актив е 80 ВЕ, цената на упражняване на опцията е 95 ВЕ, а времевата стойност на опцията е 5 ВЕ, балансовата стойност на свързания пасив е 75 ВЕ (80 ВЕ — 5 ВЕ), а балансовата стойност на прехвърления актив е 80 ВЕ (т.е. неговата справедлива стойност).

г)

Ако пут опция, издадена от предприятието, възпрепятства отписването на прехвърления актив и предприятието оценява прехвърления актив по справедлива стойност, свързаният пасив се оценява по цената на упражняване на опцията плюс времевата стойност на опцията. Оценяването на актива по справедлива стойност е ограничено до по-ниската от справедливата стойност и цената на упражняване на опцията, защото предприятието няма право на увеличения в справедливата стойност на прехвърления актив над цената на упражняване на опцията. Това гарантира, че нетната балансова стойност на актива и свързания пасив е справедливата стойност на задължението по пут опцията. Например, ако справедливата стойност на основния актив е 120 ВЕ, цената на упражняване на опцията е 100 ВЕ и времевата стойност на опцията е 5 ВЕ, балансовата стойност на свързания пасив е 105 ВЕ (100 ВЕ + 5 ВЕ), а балансовата стойност на актива е 100 ВЕ (в този случай цената на упражняване на опцията).

д)

Ако диапазон (колар) във формата на закупена кол и издадена пут опция възпрепятства отписването на прехвърления актив и предприятието оценява актива по справедлива стойност, то продължава да оценява актива по справедлива стойност. Свързаният пасив се оценява по i) сумата от цената на упражняване на кол опцията и справедливата стойност на пут опцията, минус времевата стойност на кол опцията, ако кол опцията е „във или на пари“, или ii) сумата от справедливата стойност на актива и справедливата стойност на пут опцията, минус времевата стойност на кол опцията, ако кол опцията е „извън пари“. Корекцията на свързания пасив гарантира, че нетната балансова стойност на актива и свързания пасив е справедливата стойност на опциите, притежавани и издадени от предприятието. Например да допуснем, че предприятието прехвърли финансов актив, който се оценява по справедлива стойност, и в същото време закупи кол опция с цена на упражняване от 120 ВЕ и издаде пут опция с цена на упражняване от 80 ВЕ. Да допуснем още, че справедливата стойност на актива към датата на прехвърлянето е 100 ВЕ. Времевата стойност на пут и на кол опциите е съответно 1 ВЕ и 5 ВЕ. В този случай предприятието признава актив от 100 ВЕ (справедливата стойност на актива) и пасив от 96 ВЕ [(100 ВЕ + 1 ВЕ) – 5 ВЕ]. Това води до нетна стойност на актива от 4 ВЕ, което е справедливата стойност на опциите, притежавани и издадени от предприятието.

Всички прехвърляния

Б3.2.14

До степента, в която прехвърлянето на финансов актив не отговаря на условията за отписване, договорните права или задължения на прехвърлителя, свързани с прехвърлянето, не се отчитат отделно като деривативи, ако признаването както на деривативите, така и на прехвърления актив или на пасива, произтичащ от прехвърлянето, ще доведе до признаването на същите права или задължения два пъти. Например кол-опция, запазена от прехвърлителя, може да не позволи отчитането на прехвърлянето на финансовите активи като продажба. В този случай кол опцията не се признава отделно като деривативен актив.

Б3.2.15

До степента, в която прехвърлянето на финансов актив не отговаря на условията за отписване, получателят не признава прехвърления актив като свой актив. Получателят отписва платените парични средства или друго платено възнаграждение и признава вземане от прехвърлителя. Ако прехвърлителят има право и задължение да придобие отново контрол върху целия прехвърлен актив срещу фиксирана сума (например съгласно споразумение за обратно изкупуване), получателят може да оцени своето вземане по амортизирана стойност, ако то отговаря на критериите в параграф 4.1.2.

Примери

Б3.2.16

Примерите по-долу илюстрират прилагането на принципите за отписване, съдържащи се в настоящия стандарт.

а)

Споразумения за обратно изкупуване и даване в заем на ценни книжа. Ако финансов актив бъде продаден съгласно споразумение за обратно изкупуване по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или ако бъде даден в заем съгласно споразумение за връщането му на прехвърлителя, той не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността. Ако получателят получи правото да продаде или заложи актива, прехвърлителят прекласифицира актива в своя отчет за финансовото състояние, например като даден в заем актив или вземане по обратно изкупуване.

б)

Споразумения за обратно изкупуване и даване в заем на ценни книжа — активи, които са по същество едни и същи. Ако финансов актив бъде продаден съгласно споразумение за обратно изкупуване на същия или по същество същият актив по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или ако финансов актив бъде взет или предоставен в заем съгласно споразумение за връщане на същия или на по същество същия актив на прехвърлителя, той не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността.

в)

Споразумения за обратно изкупуване и даване в заем на ценни книжа — право на замяна. Ако споразумение за обратно изкупуване по фиксирана цена на обратното изкупуване или по цена, равна на продажната цена плюс възвръщаемост на заемодателя, или друга подобна сделка за даване в заем на ценни книжа, предостави на получателя правото да замени активите, които са подобни и с равна справедлива стойност на прехвърления актив към датата на обратното изкупуване, продаденият или даденият в заем актив съгласно споразумението за обратно изкупуване или в сделката за даване в заем на ценни книжа не се отписва, тъй като прехвърлителят запазва по същество всички рискове и ползи от собствеността.

г)

Право на обратно изкупуване с право на първи отказ по справедлива стойност. Ако предприятието продаде финансов актив и запази само правото на първи отказ от обратното изкупуване на прехвърления актив по справедлива стойност, ако получателят впоследствие го продаде, предприятието отписва актива, тъй като е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността.

д)

Сделка с привидна продажба. Обратното изкупуване на финансов актив почти веднага след неговата продажба понякога се нарича привидна продажба. Тази обратна покупка не пречи на отписването, при условие че първоначалната сделка отговаря на изискванията за отписване. Ако обаче споразумението за продажба на финансов актив се сключи едновременно със споразумението за обратно изкупуване на същия актив по фиксирана цена или по продажна цена плюс възвръщаемост за заемодателя, тогава активът не се отписва.

е)

Пут опции и кол опции, които са много „в пари“. Ако прехвърленият финансов актив може да бъде поискан обратно от прехвърлителя и кол опцията е много „в пари“, прехвърлянето не отговаря на изискванията за отписване, тъй като прехвърлителят е запазил по същество всички рискове и ползи от собствеността. По същия начин, ако финансовият актив може да бъде върнат обратно от получателя и пут опцията е много „в пари“, прехвърлянето не отговаря на изискванията за отписване, тъй като прехвърлителят е запазил по същество всички рискове и ползи от собствеността.

ж)

Пут опции и кол опции, които са много „извън пари“. Финансов актив, който е прехвърлен, предмет единствено на пут опция много „извън пари“, държана от получателя, или кол опция много „извън пари“, държана от прехвърлителя, се отписва. Това е така, защото прехвърлителят е прехвърлил по същество всички рискове и ползи от собствеността.

з)

Леснодостъпни активи, предмет на кол опция, която не е нито много „в пари“, нито много „извън пари“. Ако предприятието притежава кол опция за леснодостъпен актив на пазара и опцията не е нито много „в пари“, нито много „извън пари“, активът се отписва. Това е така, защото предприятието i) нито е запазило, нито е прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността, и ii) не е запазило контрола. Ако активът обаче не е леснодостъпен на пазара, отписването се ограничава до размера на стойността на актива, който е предмет на кол опция, тъй като предприятието е запазило контрол върху актива.

и)

Актив, който не е леснодостъпен, предмет на пут опция, издадена от предприятието, която не е много „в пари“, нито много „извън пари“. Ако предприятието прехвърли финансов актив, който не е леснодостъпен на пазара, и издаде пут опция, която не е много „извън пари“, предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността поради издадената пут опция. Предприятието запазва контрол върху актива, ако пут опцията е достатъчно ценна, за да възпре получателя да продаде актива, в който случай активът продължава да се признава до степента на продължаващото участие на прехвърлителя (вж. параграф Б3.2.9). Предприятието прехвърля контрола върху актива, ако пут опцията не е достатъчно ценна, за да възпре получателя да продаде актива, в който случай активът се отписва.

й)

Активи, предмет на пут или кол опция по справедлива стойност, или на форуърден договор за обратно изкупуване. Прехвърлянето на финансов актив, който е предмет само на пут или кол опция, или на форуърден договор за обратно изкупуване, който има цена на упражняване или цена на обратно изкупуване, която е равна на справедливата стойност на финансовия актив към момента на обратното изкупуване, води до отписване поради прехвърлянето по същество на всички рискове и ползи от собствеността.

к)

Кол или пут опции, уреждани в парични средства. Предприятието оценява прехвърлянето на финансов актив, който е предмет на пут или кол опция, или на форуърден договор за обратно изкупуване, който ще бъде уреден нетно в парични средства, за да определи дали е запазило или прехвърлило по същество всички рискове и ползи от собствеността. Ако предприятието не е запазило по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, то определя дали е запазило контрол върху прехвърления актив. Това че пут или кол опцията, или форуърдният договор за обратно изкупуване се уреждат нетно в парични средства, не означава автоматично, че предприятието е прехвърлило контрола (вж. параграфи Б3.2.9 и букви ж), з) и и) по-горе).

л)

Условие за премахване на сметки. Условието за премахване на сметки представлява безусловна опция за обратно изкупуване (кол-опция), която дава на предприятието правото да поиска обратно прехвърлените активи, предмет на някои ограничения. Като се има предвид, че тази опция води до това, че предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността, тя ограничава отписването само до размера на сумата, предмет на обратно изкупуване (при допускането, че получателят не може да продаде активите). Например, ако балансовата стойност и постъпленията от прехвърлянето на кредитните активи са в размер на 100 000 ВЕ и всеки индивидуален заем би могъл да се поиска обратно, но общата стойност на кредитите, които биха могли да бъдат изкупени обратно, не може да превишава 10 000 ВЕ, 90 000 ВЕ от заемите ще отговорят на условията за отписване.

м)

Опции за покупка на остатъчна част от финансови активи. Предприятието, което може да бъде прехвърлител, което обслужва прехвърлените активи, може да притежава опция за покупка на остатъчната част от прехвърлените активи (закриваща опция), когато стойността на активите в обръщение спадне до определено ниво, при което стойността на обслужване на тези активи става обременителна спрямо ползите от обслужването. При условие че тази закриваща опция води до това, че предприятието нито запазва, нито прехвърля по същество всички рискове и ползи от собствеността и получателят не може да продаде активите, тя ограничава отписването само до размера на стойността на активите, които са предмет на кол опцията.

н)

Субординирани запазени лихви и гаранции по кредити. Предприятието може да предостави на получателя механизъм за повишаване на качеството на кредита, като субординира част или цялата лихва, запазена в прехвърления актив. Като алтернатива, предприятието може да предостави на получателя механизъм за повишаване на качеството на заема под формата на гаранция по кредит, която би могла да бъде неограничена или ограничена до определена сума. Ако предприятието запази по същество всички рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив, активът продължава да бъде признаван в неговата цялост. Ако предприятието запази някои, но по същество не всички, рискове и ползи от собствеността, и запази контрол, отписването се ограничава до размера на сумата на паричните или други активи, които предприятието би могло да бъде задължено да плати.

о)

Суапове за обща доходност. Предприятието може да продаде финансов актив на получател и да сключи с получателя суап за обща доходност, при който всички парични потоци от лихвени плащания от основния актив се превеждат на предприятието в замяна на фиксирано плащане или плащане с променлива ставка, а всякакви увеличения или намаления в справедливата стойност на основния актив се поемат от предприятието. В този случай отписването на целия актив е забранено.

п)

Лихвени суапове. Предприятието може да прехвърли на получател финансов актив с фиксиран лихвен процент и да сключи лихвен суап с получателя за получаването на лихви при фиксиран лихвен процент и плащането на лихви при променлив лихвен процент, базиран върху условна стойност, която е равна на стойността на главницата на прехвърления финансов актив. Лихвеният суап не възпрепятства отписването на прехвърления актив, при условие че плащанията по суапа не зависят от плащанията, направени по прехвърления актив.

р)

Амортизиращи се лихвени суапове. Предприятието може да прехвърли на получателя финансов актив с фиксиран лихвен процент, който се изплаща с течение на времето, и да сключи амортизиращ се лихвен суап с получателя за получаването на лихви при фиксиран лихвен процент и плащането на лихви при променлив лихвен процент, базиран върху условна стойност. Ако условната стойност на суапа се амортизира, така че да се изравни със сумата на главницата на прехвърления финансов актив, която остава непогасена, във всеки момент от времето, суапът по принцип ще доведе до това предприятието да запази съществен риск от предсрочно погасяване, в който случай предприятието или продължава да признава целия прехвърлен актив, или продължава да признава прехвърления актив до степента на своето продължаващо участие. И обратно, ако амортизацията на условната стойност на суапа не е свързана със стойността на непогасената главница на прехвърления актив, този суап няма да доведе до запазване от страна на предприятието на риска от предсрочно погасяване на актива. Следователно, той няма да спре отписването на прехвърления актив, при условие че плащанията по суапа не зависят от това дали са били направени лихвените плащания по прехвърления актив и суапът не води до запазване от страна на предприятието на някакви други съществени рискове и ползи от собствеността върху прехвърления актив.

с)

Отписване Предприятието няма разумни очаквания за възстановяване на договорните парични потоци по финансов актив в тяхната цялост или на част от тях.

Б3.2.17

Настоящият параграф илюстрира прилагането на подхода на продължаващото участие, когато продължаващото участие на предприятието е в част от финансов актив.

Да приемем, че предприятието разполага с портфейл от подлежащи на предсрочно погасяване кредити, чийто купон и ефективен лихвен процент е 10 процента, и чиято главница и амортизирана стойност е 10 000 ВЕ. То сключва сделка, при която в замяна на плащането на 9 115 ВЕ получателят получава правото върху 9 000 ВЕ от всякакви събрани суми по главницата плюс лихвата върху нея в размер на 9,5 процента. Предприятието запазва правото върху 1 000 ВЕ от всякакви събрани суми по главницата плюс лихвата върху нея в размер на 10 процента, плюс допълнителния спред от 0,5 процента върху оставащата стойност от 9 000 ВЕ от главницата. Събраните суми от предсрочните погашения се разпределят между предприятието и получателя пропорционално в съотношение 1:9, но всякакви неустойки се приспадат от лихвата на предприятието от 1 000 ВЕ до момента, в който тя бъде изцяло погасена. Справедливата стойност на кредитите към датата на сделката е 10 100 ВЕ, а справедливата стойност на допълнителния спред от 0,5 процента е 40 ВЕ.

Предприятието определя, че е прехвърлило някои значителни рискове и ползи от собствеността (например значителен риск от предсрочно погасяване), но и че е запазило някои значителни рискове и ползи от собствеността (поради субординирания статут на запазените лихви) и е запазило контрол. Следователно то прилага подхода на продължаващото участие.

За да приложи настоящия стандарт, предприятието анализира сделката като a) запазване на напълно пропорционална запазена лихва от 1 000 ВЕ, плюс б) субординиране на тази запазена лихва за осигуряване на механизъм за повишаване на качеството на заема за получателя за кредитни загуби.

Предприятието изчислява, че сумата от 9 090 ВЕ (90 % × 10 100 ВЕ) от полученото възнаграждение от 9 115 ВЕ представлява възнаграждение за напълно пропорционалния дял от 90 процента. Остатъкът от полученото възнаграждение (25 ВЕ) представлява възнаграждение, получено за субординирането на запазената лихва за осигуряване на механизъм за повишаване на качеството на заема за получателя за кредитни загуби. Освен това допълнителният спред от 0,5 процента представлява възнаграждение, получено за механизма за повишаване на качеството на кредита. Съответно общата сума на полученото възнаграждение за механизма за повишаване на качеството на заема е 65 ВЕ (25 ВЕ + 40 ВЕ).

Предприятието изчислява печалбата или загубата от продажбата на 90 процентния дял от паричните потоци. Ако допуснем, че към датата на прехвърлянето липсват отделни справедливи стойности за прехвърления 90 процентен дял и запазения 10 процентен дял, предприятието разпределя балансовата стойност на актива в съответствие с параграф 3.2.14 от МСФО 9 по следния начин:

 

Справедлива стойност

Процент

Разпределена балансова стойност

Прехвърлена част

9 090

90 %

9 000

Запазена част

1 010

10 %

1 000

Общо

10 100

 

10 000

Предприятието изчислява своята печалба или загуба от продажбата на 90 процентния дял от паричните потоци, като приспада разпределената балансова стойност на прехвърлената част от полученото възнаграждение, т.е. 90 ВЕ (9 090 ВЕ – 9 000 ВЕ). Балансовата стойност на запазената от предприятието част е 1 000 ВЕ.

Освен това предприятието признава продължаващо участие, което произтича от субординирането на запазената лихва за кредитни загуби. Съответно то признава актив от 1 000 ВЕ (максималната сума на паричните потоци, които то няма да получи при субординацията), и свързания с това пасив от 1 065 ВЕ (което е максималната сума на паричните потоци, които то няма да получи при субординацията, т.е. 1 000 ВЕ плюс справедливата стойност на субординацията от 65 ВЕ).

Предприятието използва цялата описана по-горе информация за отчитане на сделката, както следва:

 

Дебит

Кредит

Първоначален актив

9 000

Актив, признат за субординацията, или остатъчна лихва

1 000

Актив за полученото възнаграждение във формата на допълнителен спред

40

Печалба или загуба (печалба от прехвърлянето)

90

Пасив

1 065

Получени парични средства

9 115

Общо

10 155

10 155

Непосредствено след сделката балансовата стойност на актива е 2 040 ВЕ, включваща 1 000 ВЕ, което представлява разпределената стойност на запазената част, и 1 040 ВЕ, което представлява допълнителното продължаващо участие на предприятието от субординацията на запазената лихва за кредитни загуби (което включва допълнителен спред от 40 ВЕ).

В следващи периоди предприятието признава полученото възнаграждение за механизма за повишаване на качеството на заема (65 ВЕ) на пропорционална на времето база, начислява лихва върху признатия актив с използване на метода на ефективната лихва и признава всяка загуба от обезценка по признатите активи. Като пример за последното да допуснем, че през следващата година има загуба от обезценка на основните кредити в размер на 300 ВЕ. Предприятието намалява своя признат актив с 600 ВЕ (300 ВЕ, свързани със запазената лихва, и 300 ВЕ, свързани с допълнителното продължаващо участие, което възниква от субординацията на запазената лихва за загуби от обезценка), и намалява своя признат пасив с 300 ВЕ. Нетният резултат е начисление към печалбата или загубата за загуби от обезценка от 300 ВЕ.

Отписване на финансови пасиви (раздел 3.3)

Б3.3.1

Финансов пасив (или част от него) е погасен, когато длъжникът извърши някое от следното:

а)

погаси пасива (или част от него) като плати на кредитора, обикновено с парични средства, други финансови активи, стоки или услуги; или

б)

е юридически освободен от основната отговорност за пасива (или част от него) или по силата на законова процедура, или от кредитора. (Ако длъжникът е дал гаранция, това условие все още може да бъде изпълнено.)

Б3.3.2

Ако емитент на дългов инструмент изкупи обратно този инструмент, дългът се счита за погасен дори ако емитентът е „маркет-мейкър“ за този инструмент или има намерение да го препродаде в кратък срок.

Б3.3.3

Плащането на трета страна, включително тръст (понякога наричано „отнемане на имот по същество“), само по себе си не освобождава длъжника от неговото основно задължение към кредитора при отсъствието на правно освобождаване.

Б3.3.4

Ако длъжник плати на трета страна да поеме задължение и уведоми своя кредитор, че третата страна е поела неговото задължение по дълга, длъжникът не отписва задължението по дълга, освен ако не е изпълнено условието в параграф Б3.3.1, буква б). Ако длъжникът плати на трета страна да поеме задължение и получи правно освобождаване от своя кредитор, длъжникът е погасил дълга. Ако обаче длъжникът приеме да направи плащанията по дълга към третата страна или директно към първоначалния си кредитор, длъжникът признава ново задължение по дълга към третата страна.

Б3.3.5

Въпреки че правното освобождаване, независимо дали по съдебен ред или от кредитора, води до отписване на пасива, предприятието може да признае нов пасив, ако критериите за отписване в параграфи 3.2.1—3.2.23 не са изпълнени по отношение на прехвърлените финансови активи. Ако тези критерии не са изпълнени, прехвърляните активи не се отписват, а предприятието признава нов пасив, свързан с прехвърлените активи.

Б3.3.6

За целите на параграф 3.3.2 условията са съществено различни, ако дисконтираната настояща стойност на паричните потоци при новите условия, включително всякакви платени такси, нетно от всякакви получени такси, и дисконтирани при използването на първоначалния ефективен лихвен процент, се различава поне с 10 процента от дисконтираната настояща стойност на оставащите парични потоци от първоначалния финансов пасив. Ако размяна на дългови инструменти или промяна на условията бъде отчетена като погасяване, всякакви извършени разходи и такси се признават като част от печалбата или загубата от погасяването. Ако размяната или промяната не са отчетени като погасяване, всякакви извършени разходи и такси коригират балансовата стойност на пасива и се амортизират за оставащия срок на модифицирания пасив.

Б3.3.7

В някои случаи, кредиторът освобождава длъжника от неговото настоящо задължение да направи плащания, но длъжникът поема гаранционното задължение да плати, ако страната, поела основното задължение, изпадне в неизпълнение. При тези обстоятелства длъжникът:

а)

признава нов финансов пасив на базата на справедливата стойност на своето задължение по гаранцията, и

б)

признава печалба или загуба на базата на разликата между i) всякакви платени постъпления и ii) балансовата стойност на първоначалния финансов пасив минус справедливата стойност на новия финансов пасив.

КЛАСИФИКАЦИЯ (ГЛАВА 4)

Класификация на финансови активи (раздел 4.1)

Бизнес модел на предприятието за управление на финансовите активи

Б4.1.1

Параграф 4.4.1, буква а) изисква от предприятието да класифицира финансовите активи на базата на бизнес модела на предприятието за управление на финансовите активи освен когато се прилага параграф 4.1.5. Предприятието оценява дали неговите финансови активи отговарят на условието в параграф 4.1.2, буква а) или на условието в параграф 4.1.2А, буква а) на базата на бизнес модела, определен от ключовия управленски персонал на предприятието (както е дефинирано МСС 24 Оповестяване на свързани лица).

Б4.1.2

Бизнес моделът на предприятието се определя на ниво, което отразява по какъв начин групите от финансови активи се управляват съвместно с оглед постигане на конкретна бизнес цел. Бизнес моделът на предприятието не зависи от намеренията на ръководството по отношение на отделен инструмент. Съответно това условие не е подход от типа „инструмент по инструмент“ към класификацията и трябва да бъде определено на по-високо ниво на обобщаване. Едно предприятие обаче може да има повече от един бизнес модел за управление на своите финансови инструменти. Следователно не е необходимо класификацията да бъде определяна на ниво отчитащо се предприятие. Например предприятие може да притежава портфейл от инвестиции, който то управлява, за да събере договорните парични потоци, и друг портфейл от инвестиции, който то управлява, за да търгува с него с цел реализиране на промените в справедливата стойност. Аналогично, при някои обстоятелства може да бъде подходящо портфейлът от финансови активи да бъде разделен на подпортфейли, за да бъде отразено нивото, на което предприятието управлява тези активи. Например такъв може да бъде случаят, при който предприятие създава или купува портфейл от ипотечни кредити, като управлява някои от тези кредити с цел събиране на договорни парични потоци, а останалите — с цел тяхната продажба.

Б4.1.2A

Бизнес моделът на предприятието се отнася до начина, по който предприятието управлява своите финансови активи с оглед генериране на парични потоци. Т.е. бизнес моделът на предприятието определя дали паричните потоци ще бъдат генерирани от събиране на договорни парични потоци, продажба на финансови активи, или и от двете. Следователно тази оценка не се извършва въз основа на сценарии, които предприятието не очаква по принцип да възникнат, като например т.нар. „най-лош случай“ или „стресови“ сценарии. Например, ако предприятието очаква, че ще продаде даден портфейл от финансови активи само в условия на стресов сценарий, този сценарий не би повлиял на оценката, която предприятието прави на бизнес модела за тези активи, ако предприятието има основания да очаква, че подобен сценарий няма да се осъществи. Ако паричните потоци са реализирани по начин, който се различава от очакванията на предприятието към датата, на която то е оценило бизнес модела (например, ако предприятието продава повече или по-малко финансови активи, отколкото е очаквало, когато е класифицирало активите), това не води до грешка от предходен период във финансовите отчети на предприятието (виж МСС 8), нито да промяна в класификацията на оставащите финансови активи, държани в рамките на този бизнес модел (т.е. онези активи, които предприятието е признало в предходния периоди и все още притежава), при условие че предприятието е взело предвид цялата уместна информация, налична към момента на неговата оценка на бизнес модела. Когато обаче оценява бизнес модела във връзка с новозакупени или новосъздадени финансови активи, предприятието трябва да вземе под внимание информацията за това как са били реализирани в миналото паричните потоци, заедно с цялата друга уместна информация.

Б4.1.2Б

Бизнес моделът на предприятието за управление на финансови активи почива на факти, а не само на допускания, като показателни по принцип са дейностите, които предприятието осъществя за постигане на целта на този бизнес модел. Предприятието трябва да използва преценка, когато оценява своя бизнес модел за управление на финансовите активи и тази оценка не се определя само въз основа на един фактор или дейност. Вместо това предприятието трябва да вземе под внимание всички уместни доказателства, налични към датата на оценката. Тези уместни доказателства включват, но не се ограничават до:

а)

начина, по който показателите на бизнес модела и финансовите активи, държани в рамките на този бизнес модел, се оценяват и отчитат пред ключовия управленски персонал на предприятието;

б)

рисковете, които засягат показателите на бизнес модела (и финансовите активи, държани в рамките на този бизнес модел), и по-специално начина, по който тези рискове се управляват; и

в)

как се определя възнаграждението на управителите (например дали то се основава на справедливата стойност на управляваните активи или на събраните договорни парични потоци).

Бизнес модел, чиято цел е активите да бъдат държани, за да се съберат договорните парични потоци

Б4.1.2В

Финансови активи, държани в рамките на бизнес модел, чиято цел е активите да бъдат държани, за да се съберат договорните парични потоци, се управляват с оглед реализиране на парични потоци чрез събиране на договорни плащания през целия срок на инструмента. Това означава, че предприятието управлява активите, държани в портфейла, с оглед събиране на тези договорни парични потоци (вместо да управлява общата възвръщаемост на портфейла чрез държане и продажба на активи). Когато се определя дали паричните потоци ще бъдат реализирани чрез събиране на договорните парични потоци по финансовите активи, е необходимо да се разгледат честотата, стойността и моментът на продажбите в предходни периоди, причините за тези продажби и очакванията за бъдещата дейност по продажба. Сами по себе си продажбите обаче не са определящи за бизнес модела и следователно не могат да бъдат разглеждани отделно от другите фактори. Вместо това информацията относно минали продажби и очакванията относно бъдещите продажби служат като доказателство по отношение на това как бива постигната заявената от предприятието цел за управление на финансовите активи, и по-конкретно как биват реализирани паричните потоци. Предприятието трябва да вземе под внимание информацията относно минали продажби в контекста на причините за тези продажби и условията, които са съществували към съответния момент, на фона на настоящите условия.

Б4.1.3

Въпреки че целта на бизнес модела на предприятието може да бъде да държи финансовите активи за събиране на договорните парични потоци, предприятието не е задължено да държи всички тези активи до техния падеж. Следователно бизнес моделът на предприятието може да бъде да държи финансовите активи за събиране на договорните парични потоци дори когато има продажби на финансови активи или такива се очакват в бъдеще.

Б4.1.3А

Бизнес моделът може да представлява държане на активи за събиране на договорни парични потоци дори когато предприятието продава финансови активи, когато е налице увеличаване на кредитния риск на активите. За да определи дали е налице увеличаване на кредитния риск на активите, предприятието взема предвид цялата разумна и аргументирана информация, включително и прогнозната такава. Независимо от тяхната честота и стойност, продажбите, продиктувани от увеличаване на кредитния риск на активите, не са несъвместими с бизнес модел, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, тъй като кредитното качество на финансовите активи е от значение за способността на предприятието да събира договорни парични потоци. Дейностите по управление на кредитния риск, които имат за цел да сведат до минимум потенциалните загуби вследствие влошаване на кредитоспособността, са неразделна част от този бизнес модел. Продажба на финансов актив, тъй като той вече не отговаря на кредитните критерии, посочени в документираната инвестиционна политика на предприятието, е пример за продажба вследствие увеличение на кредитния риск. При липсата на такава политика обаче предприятието може да докаже по друг начин, че продажбата е вследствие увеличение на кредитния риск.

Б4.1.3Б

Продажби, които са вследствие на други причини, като например продажби, извършени с оглед управление на риска от кредитна концентрация (без увеличаване на кредитния риск на актива), също могат да бъдат съвместими с бизнес модел, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци. По-специално такива продажби могат да бъдат съвместими с бизнес модел, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, когато тези продажби са редки (дори ако тяхната стойност е значителна) или тяхната стойност — както поотделно, така и сумарно, е незначителна. Ако бъдат извършени повече от незначителен брой такива продажби от даден портфейл и стойността на тези продажби вече не е незначителна (както поотделно, така и сумарно), предприятието трябва да оцени дали и как тези продажби съответстват на целта за събиране на договорни парични потоци. За целите на тази оценка не е от значение дали дадена трета страна налага изискване за продажба на финансовите активи, или предприятието прави това по собствено усмотрение. Увеличаване на честотата или стойността на продажбите през даден период не е непременно в противоречие с целта финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, ако предприятието може да обясни причините за тези продажби и да докаже защо тези продажби не представляват промяна в неговия бизнес модел. Освен това продажбите може да са съвместими с целта финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, ако датата на продажбите е близо до падежа на финансовите активи и постъпленията от продажби се приближават до размера на договорните парични потоци, които остава да бъдат събрани.

Б4.1.4

По-долу са дадени примери за ситуации, при които целта на бизнес модела на предприятието е да държи финансовите активи за събирането на договорни парични потоци. Списъкът с примери не е изчерпателен. Освен това с примерите не се цели да бъдат разгледани всички фактори, които могат да бъдат от значение за оценката на бизнес модела на предприятието, нито да се посочи относителната значимост на тези фактори.

Пример

Анализ

Пример 1

Предприятието държи инвестиции за събиране на договорните парични потоци по тях. Нуждите от финансиране на предприятието могат да бъдат предвидени и падежът на финансовите активи съответства на прогнозните му нужди от финансиране.

Предприятието извършва дейности по управление на кредитния риск с цел свеждане до минимум на кредитните загуби. В миналото продажбите обикновено са били осъществявани, когато кредитният риск на финансовите активи е нараствал дотолкова, че активите вече не отговарят на кредитните критерии, посочени в документираната инвестиционна политика на предприятието. В допълнение е имало случайни продажби в резултат на непредвидени нужди от финансиране.

Акцентът в отчетите до ключовия управленски персонал е върху кредитното качество на финансовите активи и договорената възвръщаемост. Наред с останалата информация предприятието също така следи справедливите стойности на финансовите активи.

Въпреки че предприятието може да взема предвид, наред с останалата информация, справедливата стойност на финансовите активи от гледна точка на ликвидността (т.е. паричната сума, която би била реализирана, ако предприятието трябва да продаде активите), целта на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци. Продажбите не биха били в противоречие с тази цел, ако те са в отговор на увеличаване на кредитния риск на активите, например ако активите вече не отговарят на кредитните критерии, посочени в документираната инвестиционна политика на предприятието. Случайните продажби в резултат на непредвидени нужди от финансиране (например при стресов сценарий) също не биха били в противоречие с тази цел, дори ако тяхната стойност е значителна.

Пример 2

Бизнес моделът на предприятието е да купува портфейли от финансови активи, като например кредити. Тези портфейли могат да включват или не финансови активи, които са с кредитна обезценка.

Ако плащането по кредитите не стане в срок, предприятието се опитва да реализира договорните парични потоци посредством различни средства — например като осъществи контакт с длъжника по пощата, телефона или с други методи. Целта на предприятието е да събере договорните парични потоци, като предприятието не управлява никой от заемите в този портфейл с цел реализиране на парични потоци от тяхната продажба.

В някои случаи, предприятието сключва лихвени суапове, за да промени лихвения процент по определени финансови активи в даден портфейл от плаващ лихвен процент на фиксиран лихвен процент.

Целта на бизнес модела на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци

Същият анализ е валиден дори ако предприятието не очаква да получи всички договорни парични потоци (например някои от финансовите активи са с кредитна обезценка при първоначалното признаване).

Нещо повече, фактът, че предприятието е сключило деривативи, за да промени паричните потоци по портфейла, сам по себе си не променя бизнес модела на предприятието.

Пример 3

Предприятието използва бизнес модел, целящ създаване на кредити за клиенти и впоследствие продажба на тези кредити на предприятие за секюритизация. Предприятието за секюритизация издава инструменти на инвеститорите.

Първоначалният създател на заема контролира предприятието за секюритизация и следователно го консолидира.

Предприятието за секюритизация събира договорните парични потоци от кредитите и ги предава на своите инвеститори.

За целите на този пример се допуска, че кредитите продължават да се признават в консолидирания отчет за финансовото състояние, защото не са били отписани от предприятието за секюритизация.

Консолидираната група създава кредитите с цел да ги държи за събиране на договорните парични потоци.

Първоначалният създател обаче има за цел реализирането на парични потоци от кредитния портфейл посредством продажбата на кредитите на предприятието за секюритизация, тоест за целите на неговия индивидуален финансов отчет това няма да се разглежда като управление на този портфейл с цел събирането на договорни парични потоци.

Пример 4

Финансова институция държи финансови активи за покриване на нуждите си от ликвидност при стресов сценарий (например масово изтегляне на банкови депозити). Предприятието не очаква продажба на тези активи освен при подобни сценарии.

Предприятието следи кредитното качество на финансовите активи и неговата цел при управлението на финансовите активи е да събира договорните парични потоци. Предприятието оценява резултатите на активите въз основа на получените приходи от лихви и реализираните кредитни загуби.

То обаче също така следи справедливата стойност на финансовите активи от гледна точка на ликвидността, за да гарантира, че паричната сума, която би била реализирана, ако предприятието трябва да продаде активите при стресов сценарий, ще бъдат достатъчна, за да се задоволят нуждите от ликвидни средства на предприятието. Периодично предприятието извършва продажби с незначителна стойност, за да демонстрира ликвидност.

Целта на бизнес модела на предприятието е да държи финансовите активи, за да събира договорните парични потоци

Анализът не би се променил дори ако при предишни стресови сценарии предприятието е извършило продажби със значителна стойност, за да задоволи нуждите си от ликвидни средства. Аналогично, повтарящи се дейности по продажба, чиято стойност е незначителна, не са несъвместими с държането на финансови активи за събиране на договорни парични потоци.

И обратното, ако предприятието държи финансови активи за покриване на ежедневните си нужди от ликвидност и постигането на тази цел предполага чести продажби, чиято стойност е значителна, целта на бизнес модела на предприятието не е да държи финансовия актив за събиране на договорни парични потоци.

Аналогично, ако регулаторният орган по отношение на предприятието му е наложил да продава редовно финансови активи с оглед демонстриране на тяхната ликвидност и стойността на продадените активи е значителна, целта на бизнес модела на предприятието не е да държи финансовия актив за събиране на договорни парични потоци. За целите на този анализ не е от значение дали дадена трета страна налага изискване за продажба на финансовите активи, или предприятието прави това по собствено усмотрение.

Бизнес модел, чиято цел е както събиране на договорни парични потоци, така и продажби на финансови активи

Б4.1.4A

Предприятието може да държи финансови активи в рамките на бизнес модел, чиято цел е както събиране на договорни парични потоци, така и продажби на финансови активи. При този тип бизнес модел висшето ръководство на предприятието е взело решение, че както събирането на договорни парични потоци, така и продажбата на финансови активи представляват основен фактор за постигането на целта на този бизнес модел. Съществуват различни цели, които могат да бъдат съвместими с този тип бизнес модел. Например, целта на бизнес модела може да бъде да управлява ежедневните нужди от ликвидност, да поддържа определен профил на доходност от лихви или да съгласува продължителността на финансовите активи с тази на пасивите, финансирани от тези активи. За да постигне подобна цел, предприятието едновременно събира договорни парични потоци и продава финансови активи.

Б4.1.4Б

В сравнение с бизнес модела, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, при настоящия бизнес модел обикновено ще се наблюдава по-голяма честота и по-висока стойност на продажбите. Това е така, защото продажбите на финансови активи не са спорадични, а представляват основен фактор за постигане на целта на бизнес модела. Не съществува обаче праг по отношение на честотата или стойността на продажбите, които трябва да бъдат извършени в рамките на този бизнес модел, защото както събирането на договорни парични потоци, така и продажбите на финансови активи са основен фактор за постигане на целта на модела.

Б4.1.4В

По-долу са дадени примери за ситуации, при които целта на бизнес модела на предприятието се постига едновременно чрез събиране на договорни парични потоци и продажби на финансови активи. Списъкът с примери не е изчерпателен. Освен това с примерите не се цели да бъдат разгледани всички фактори, които могат да бъдат от значение за оценката на бизнес модела на предприятието, нито да се посочи относителната значимост на тези фактори.

Пример

Анализ

Пример 5

Предприятие очаква капиталови разходи след няколко години. Предприятието инвестира своите излишни парични средства в краткосрочни и дългосрочни финансови активи, за да може да финансира разходите, когато възникне необходимост от това. Продължителността по договор на повечето финансови активи надхвърля очаквания инвестиционен период.

Предприятието ще държи финансовите активи за събиране на договорни парични потоци и, когато възникне удобна възможност, ще продава финансови активи, за да реинвестира получените парични средства във финансови активи с по-висока възвръщаемост.

Лицата, отговорни за управлението на портфейла, получават възнаграждение въз основа на общата възвръщаемост, генерирана от портфейла.

Целта на бизнес модела е както събиране на договорни парични потоци, така и продажби на финансови активи. Предприятието ще взема текущи решения как да максимизира възвръщаемостта на портфейла — чрез събиране на договорни парични потоци или продажби на финансови активи, докато възникне необходимост от изтегляне на паричните средства от инвестицията.

И обратния случай — предприятие, което очаква изходящ паричен поток след пет години, за да финансира капиталови разходи, и инвестира излишните налични средства в краткосрочни финансови активи. На падежа на инвестицията предприятието реинвестира паричните средства в нови краткосрочни финансови активи. Предприятието поддържа тази стратегия, докато средствата станат необходими. Тогава предприятието ще използва постъпленията от падежиралите финансови активи за финансиране на капиталовите разходи. Преди падежа се осъществяват единствено продажби, които са с незначителна стойност (освен ако има увеличение на кредитния риск). Целта на този алтернативен бизнес модел е държане на финансовите активи с оглед събиране на договорни парични потоци

Пример 6

Финансова институция държи финансови активи за покриване на ежедневните си нужди от ликвидност. Предприятието се стреми да сведе до минимум разходите по управлението на тези нужди от ликвидност и поради това активно управлява възвръщаемостта на портфейла. Тази възвръщаемостта се формира въз основа на събиране на договорни плащания, както и на печалбите и загубите от продажбата на финансови активи.

В резултат на това предприятието държи финансови активи за събиране на договорни парични потоци и продава финансови активи с оглед реинвестиране в по-доходоносни финансови активи или постигане на по-добро съответствие с продължителността на своите пасиви. В миналото тази стратегия е водела до чести продажба, чиято стойност е била значителна. Тази практика се очаква да продължи и в бъдеще.

Целта на бизнес модела е да се максимизира възвръщаемостта на портфейла и да се покрият ежедневните нужди от ликвидност, а предприятието постига тази цел, като едновременно събира договорни парични потоци и продава финансови активи. С други думи, както събирането на договорни парични потоци, така и продажбата на финансови активи представляват основен фактор за постигането на целта на бизнес модела.

Пример 7

Застраховател държи финансови активи с цел финансиране на задължения по застрахователни договори. Застрахователят използва приходите по договорните парични потоци от финансовите активи, за да уреди задълженията по застрахователни договори, когато станат дължими. За да гарантира, че договорните парични потоци от финансовите активи са достатъчни за уреждането на тези задължения, застрахователят извършва значителна по обем и редовна дейност по покупко-продажба, за да поддържа баланса в своя портфейл от активи и да покрива нуждите си (от парични потоци) при тяхното възникване.

Целта на бизнес модела е финансиране на задълженията по застрахователни договори. За да се постигне тази цел, предприятието събира договорни парични потоци, когато станат дължими, и продава финансови активи, за да поддържа желания профил на портфейла от активи. Т.е., както събирането на договорни парични потоци, така и продажбата на финансови активи представляват основен фактор за постигането на целта на бизнес модела.

Други бизнес модели

Б4.1.5

Финансовите активи са оценяват по справедлива стойност през печалбата или загубата, ако не са държани в рамките на бизнес модел, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, или в рамките на бизнес модел, чиято цел се постига, като се събират договорни парични потоци и се продават финансови активи (вж. също параграф 5.7.5). При бизнес модел, в рамките на който се извършва оценка по справедлива стойност през печалбата или загубата, предприятието управлява финансовите активи с цел реализиране на парични потоци посредством продажбата на активите. Предприятието взема решения на база справедливите стойности на активите и управлява активите, за да реализира тези справедливи стойности. В този случай целта на предприятието обикновено се състои в извършване на активна дейност по покупко-продажба. Въпреки че предприятието ще събира договорни парични потоци, докато държи финансовите активи, целта на този бизнес модел не се постига, като се събират договорни парични потоци и се продават финансови активи. Това е така, тъй като събирането на договорни парични не представлява основен фактор за постигането на целта на бизнес модела; напротив, то е от случайно естество.

Б4.1.6

Портфейл от финансови активи, който е управляван и чиито резултати се оценяват на база справедлива стойност (както е описано в параграф 4.2.2, буква б), не се държи нито за събиране на договорни парични потоци, нито за събиране на договорни парични потоци и продажба на финансови активи. Предприятието поставя основно акцента върху информацията относно справедливата стойност и използва тази информация, за да оцени резултатите на активите и да взема решения. В допълнение, портфейл от финансови активи, който отговаря на дефиницията за държан за търгуване, не се държи нито за събиране на договорни парични потоци, нито за събиране на договорни парични потоци и продажба на финансови активи. За такива портфейли събирането на договорни парични е само от случайно естество за постигането на целта на бизнес модела. Следователно тези портфейли от финансови инструменти трябва да бъдат оценявани по справедлива стойност през печалбата или загубата.

Договорни парични потоци, които са единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница

Б4.1.7

Параграф 4.1.1, буква б) изисква от предприятието да класифицира финансов актив въз основа на характеристиките на неговите договорни парични потоци, ако финансовият актив е държан в рамките на бизнес модел, чиято цел е финансовите активи да бъдат държани за събиране на договорните парични потоци, или в рамките на бизнес модел, чиято цел се постига, като се събират договорни парични потоци и се продават финансови активи освен когато се прилага параграф 4.1.5. За да се постигне това, параграф 4.1.2, буква б) и параграф 4.1.2А, буква б) изискват от предприятието да определи дали договорните парични потоци на актива представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница.

Б4.1.7A

Договорните парични потоци, които представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница, съответстват на основното споразумение за кредитиране. При основното споразумение за кредитиране най-важните елементи, които определят лихвата, са по-принцип възнаграждението за стойността на парите във времето (вж. параграфи Б4.1.9А—Б4.1.9Д) и кредитният риск. При подобни споразумения обаче лихвата може също така да включва възнаграждение за поемане на други основни рискове (например ликвиден риск) и разходи (например административни разходи) по кредитирането, свързани с държането на финансовия актив за определен период от време. Освен това лихвата може да включва марж на печалба, който да е в съответствие с основното споразумение за кредитиране. При изключителни икономически обстоятелства лихвата може да бъде отрицателна, когато например притежателят на финансов актив пряко или косвено плаща за депозирането на средствата си за определен период от време (и таксата надвишава възнаграждението, което притежателят получава за стойността на парите във времето, кредитния риск и други основни рискове и разходи по кредитирането). Въпреки това договорните клаузи, с които договорните парични потоци биват изложени на риск или променливост, несвързани с основното споразумение за кредитиране, като например експозицията към риск от промени в цените на капиталови инструменти или цените на стоките, не пораждат договорни парични потоци, които представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница. Закупен или първоначално създаден финансов актив може да представлява основно споразумение за кредитиране независимо от това дали представлява кредит според правната си форма.

Б4.1.7Б

В съответствие с параграф 4.1.3, буква а) главница е справедливата стойност на финансовия актив при първоначалното признаване. Независимо от това сумата на главницата може да се променя в рамките на срока на финансовия актив (например при погасявания на главницата).

Б4.1.8

Предприятието оценява дали договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница за валутата, в която е деноминиран финансовият актив.

Б4.1.9

Ливъридж е характеристика на договорните парични потоци на някои финансови активи. Ливъриджът повишава променливостта на договорните парични потоци с резултат, че те нямат икономическите характеристики на лихва. Договорът за самостоятелна невнедрена опция, форуърдните и суаповите договори са примери за финансови активи, които включват подобен ливъридж. Следователно тези договори не отговарят на условието в параграф 4.1.2, буква б) и параграф 4.1.2А, буква б) и не могат да бъдат оценявани впоследствие по амортизирана стойност или по справедлива стойност през друг всеобхватен доход.

Възнаграждение за стойността на парите във времето

Б4.1.9A

Стойността на парите във времето е елементът на лихвата, осигуряващ възнаграждение единствено за изминалото време. Това означава, че чрез елемента стойност на парите във времето не се осигурява възнаграждение за други рискове и разходи, свързани с държане на финансовия актив. Когато оценява дали елементът осигурява възнаграждение единствено за изминалото време, предприятието прави внимателна преценка и отчита уместните фактори като валутата, в която е деноминиран финансовият актив, и периода, за който е определен лихвеният процент.

Б4.1.9Б

B някои случаи обаче елементът „стойност на парите във времето“ може да бъде променен (т.е. е несъвършен). Такъв би бил случаят например, когато лихвеният процент по даден финансов актив периодично се преизчислява, но честотата на това преизчисляване не съответства на остатъчния срок до падежа (например лихвеният процент се преизчислява всеки месец спрямо едногодишния лихвен процент) или ако лихвеният процент по финансов актив периодично се преизчислява спрямо усреднената стойност на средно- и дългосрочните лихвени проценти. При подобни случаи предприятието трябва да оцени промяната, за да определи дали договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница. При някои обстоятелства предприятието може да е в състояние да определи това чрез качествена оценка на елемента „стойност на парите във времето“, но в други — може да се окаже необходимо да се извърши количествена оценка.

Б4.1.9В

Когато се оценява промяната на елемента „стойност на парите във времето“, се цели да се определи как различните договорни (недисконтирани) парични потоци могат да бъдат отделени от (недисконтираните) парични потоци, които биха възникнали, ако няма промяна на елемента „стойност на парите във времето“ („базови парични потоци“). Например, ако оценяваният финансов актив съдържа променлив лихвен процент, който се преизчислява всеки месец спрямо едногодишния лихвен процент, предприятието би могло да сравни този финансов актив с финансов инструмент с идентични договорни клаузи и идентичен кредитен риск, лихвеният процент по който не се преизчислява всеки месец спрямо едногодишния лихвен процент. Ако промененият елемент „стойност на парите във времето“ може да доведе до договорни (недисконтирани) парични потоци, които се различават значително от (недисконтираните) базови парични потоци, финансовият актив не отговаря на условието в параграф 4.1.2, буква б) и в параграф 4.1.2А, буква б). За да направи това разграничение, предприятието трябва да отчете ефекта на променения елемент „стойност на парите във времето“ през всеки един отчетен период и кумулативно за целия срок на финансовия инструмент. За анализа не е от значение причината, поради която лихвеният процент се определя по този начин. Ако може да се определи — чрез ограничен или дори без анализ, че договорните (недисконтирани) парични потоци на оценявания финансов актив биха могли (или не) да се отличават съществено от (недисконтираните) базови парични потоци, предприятието трябва да извърши подробна оценка.

Б4.1.9Г

Когато оценява променения елемент „стойност на парите във времето“, предприятието трябва да вземе предвид факторите, които биха могли да повлияят на бъдещите договорни парични потоци. Например, ако предприятието оценява облигация с петгодишен срок, а променливият лихвен процент се преизчислява на всеки шест месеца спрямо петгодишния лихвен процент, предприятието не може да направи заключение, че договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница, единствено въз основа на факта, че кривата на лихвения процент към момента на оценката е такава, че разликата между петгодишния и шестмесечния лихвен процент е незначителна. Вместо това предприятието трябва да вземе предвид дали връзката между петгодишния и шестмесечния лихвен процент може да се промени в рамките на целия срок на инструмента, така че договорните (недисконтирани) парични потоци в рамките на целия срок на инструмента да се различават значително от (недисконтираните) базови парични потоци. Предприятието обаче трябва да вземе предвид единствено разумно възможните сценарии, а на всеки възможен сценарий. Ако предприятието достигне до заключение, че договорните (недисконтирани) парични потоци може да се различават значително от (недисконтираните) базови парични потоци, финансовият актив не отговаря на условието в параграф 4.1.2, буква б) и в параграф 4.1.2А, буква б) и следователно не може да бъде оценяван по амортизирана стойност или по справедлива стойност през друг всеобхватен доход.

Б4.1.9Д

В някои юрисдикции лихвените проценти се определят от правителството или регулаторен орган. Подобно държавно регулиране на лихвените проценти може например да бъде част от цялостна макроикономическа политика или може да бъде въведено, за да насърчи предприятията да инвестират в определен сектор на икономиката. В някои от тези случаи целта на елемента „стойност на парите във времето“ не се ограничава единствено до осигуряване на възнаграждение за изминалото време. Независимо от параграфи Б4.1.9А—Б4.1.9Г обаче регулираният лихвен процент се счита за показател за елемента „стойност на парите във времето“ за целите на прилагането на условието по параграф 4.1.2, буква б) и параграф 4.1.2А, буква б), ако с този регулиран лихвен процент се предвижда възнаграждение, което до голяма степен е съгласувано с изминалото време и не води до излагане на договорните парични потоци на риск или променливост, несъвместими с основното споразумение за кредитиране.

Договорни условия, с които се променя времето или стойността на договорните парични потоци

Б4.1.10

Ако финансов актив съдържа договорно условие, с което би могло да се промени времето или стойността на договорните парични потоци (например ако активът може да бъде предсрочно погасен преди падеж или срокът му — удължен), предприятието трябва да определи дали договорните парични потоци, които биха могли да възникнат в рамките на целия срок на инструмента вследствие на това договорно условие, представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница. За да определи това, предприятието трябва да оцени договорните парични потоци, които биха могли да възникнат както преди, така и след промяната на договорните парични потоци. На предприятието може също така да се наложи да оцени естеството на всяко непредвидимо събитие (т.е. задействащо събитие), което да доведе до промяна на времето или стойността на договорните парични потоци. Въпреки че естеството на непредвидимото събитие не е само по себе си определящ фактор, за да се прецени дали договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва, то може да бъде индикатор за това. Например, сравнение между финансов инструмент с лихвен процент, равнището на който се увеличава, ако длъжникът не извърши определен брой плащания, и финансов инструмент с лихвен процент, равнището на който се увеличава, ако даден капиталов индекс достигне определено ниво. В горния случай е по-вероятно договорните парични потоци в рамките на целия срок на инструмента да представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница, тъй като пропуснатите плащания водят до увеличение на кредитния риск. (вж. също параграф Б4.1.18.)

Б4.1.11

Примерите по-долу илюстрират договорни условия, водещи до договорни парични потоци, които представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница.

а)

променлив лихвен процент, обхващащ възнаграждение за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан със сумата на непогасената главница през определен период от време (възнаграждението може да бъде определен само при първоначалното признаване, тоест може да бъде фиксирано), и за други основни рискове и разходи по кредитирането, както и марж на печалба.

б)

договорно условие, което позволява на издателя (т.е. длъжника) да погаси предсрочно дългов инструмент или на притежателя (т.е. кредитора) да върне дългов инструмент обратно на издателя преди неговия падеж и предсрочно погасената сума по същество представлява неплатени суми на главницата и лихвата върху сумата на непогасената главница, която може да включва разумна допълнителна компенсация за предсрочното прекратяване на договора; и

в)

договорно условие, което позволява на издателя или на притежателя да удължи договорния срок на дългов инструмент (т.е. опция за удължаване), и условията на опцията за удължаване водят до договорни парични потоци през срока на удължаване, които представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница, която може да включва разумна допълнителна компенсация за удължаването на договора.

Б4.1.12

Независимо от параграф Б4.1.10, финансов актив, който по принцип би отговарял на условието в параграф 4.1.2, буква б) и в параграф 4.1.2А, буква б), но единствено поради договорно условие, което позволява на (или изисква от) издателя да погаси предсрочно дългов инструмент или на притежателя да върне дългов инструмент обратно на издателя преди неговия падеж, не отговаря на това условие, може да бъде оценяван по амортизирана стойност или по справедлива стойност през друг всеобхватен доход (ако е спазено условието, посочено в параграф 4.1.2, буква а), или условието, посочено в параграф 4.1.2А, буква а), ако:

а)

предприятието придобива или създава финансовия актив с премия или отбив спрямо договорната номинална сума;

б)

предсрочно погасената сума по същество представлява договорната номинална сума и начислената (но неплатена) договорна лихва, която може да включва разумна допълнителна компенсация за предсрочното прекратяване на договора; и

в)

когато предприятието първоначално признава финансовия актив, справедливата стойност на характеристика за предсрочно погасяване е била незначителна.

Б4.1.13

Примерите по-долу илюстрират договорни парични потоци, които представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница. Списъкът с примери не е изчерпателен.

Инструмент

Анализ

Инструмент A

Инструмент A е облигация с определена дата на падеж. Плащанията по главницата и лихвата върху сумата на непогасената главница са свързани с инфлационен индекс на валутата, в която е бил емитиран инструментът. Инфлационната връзка не е предмет на ливъридж и главницата е защитена.

Договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница. Чрез свързването на плащанията по главницата и лихвата върху сумата на непогасената главница с инфлационен индекс, който не използва ливъридж, се преизчислява стойността на парите във времето към настоящото ниво. С други думи, лихвеният процент по инструмента отразява „реалната“ лихва. Следователно сумите на лихвата представляват възнаграждение за стойността на парите във времето върху сумата на непогасената главница.

Ако обаче лихвените плащания бяха индексирани към друга променлива, като например резултатите от дейността на длъжника (например нетните приходи на длъжника) или капиталов индекс, договорните парични потоци няма да представляват плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница (освен ако индексирането към резултатите от дейността на длъжника не води до корекции, компенсиращи притежателя единствено за промени в кредитния риск на инструмента, т.е. договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва). Това е така, защото договорните парични потоци отразяват доходност, която не е съгласувана с основното споразумение за кредитиране (вж. параграф Б4.1.7А).

Инструмент Б

Инструмент Б е инструмент с променлив лихвен процент и определена дата на падеж, който дава право на заемополучателя да избира текущо пазарния лихвен процент. Например на всяка дата на промяна на лихвения процент заемополучателят може да избере да плати тримесечен LIBOR за тримесечен срок или едномесечен LIBOR за едномесечен срок.

Договорните парични потоци представляват единствено плащания по главница и лихва върху сумата на непогасената главница, доколкото лихвата, платена в рамките на целия срок на инструмента, отразява възнаграждението за стойността на парите във времето, за кредитния риск, свързан с инструмента, и за други основни рискове и разходи по кредитирането, както и марж на печалба (вж. параграф Б4.1.7А). Фактът, че лихвеният процент LIBOR се променя в течение на срока на инструмента сам по себе си не дисквалифицира инструмента.

Ако обаче заемополучателят може да избира да плаща едномесечен лихвен процент, който се променя на всеки три месеца, честотата на преизчисляването на лихвения процент не съответства на остатъчния срок по лихвата. Следователно елементът „стойност на парите във времето“ е променен. Аналогично, ако инструмент има договорен лихвен процент, който се базира върху срок, превишаващ оставащия срок на инструмента (например инструмент с падеж от пет години, при който се изплащат лихви при променлив процент, променян периодично, но винаги отразяващ петгодишен падеж), елементът „стойност на парите във времето“ е променен. Това е така, защото размерът на лихвата, дължима за всеки период, не е обвързана със срока на лихвата.

В такива случаи предприятието трябва да оцени в количествено или качествено отношение договорните парични потоци спрямо тези по инструмент, който е идентичен във всяко отношение, освен че остатъчният срок по лихвата съответства на срока на лихвата, за да определи, дали паричните потоци представляват единствено плащани