Дело C‑545/19

AllianzGI-Fonds AEVN

срещу

Autoridade Tributária e Aduaneira

Решение на Съда (втори състав) от 17 март 2022 година

„Преюдициално запитване — Член 63 ДФЕС — Свободно движение на капитали — Данъчно облагане на дивидентите, разпределени на предприятия за колективно инвестиране (ПКИ) — Местни и чуждестранни ПКИ — Различно третиране — Удържане при източника само за дивидентите, изплатени на чуждестранни ПКИ — Сходство на положенията — Преценка — Отчитане на данъчния режим на притежателите на дялове в ПКИ и на облагането на местните предприятия с други данъци — Липса“

1. Свободно предоставяне на услуги — Свободно движение на капитали — Разпоредби на Договора — Разглеждане на национална мярка, засягаща тези две основни свободи — Критерии за определяне на приложимите правила

   (членове 56 ДФЕС и 63 ДФЕС)

   (вж. т. 31, 33 и 34)

2. Свободно движение на капитали и свобода на плащанията — Ограничения — Данъчно законодателство — Данъчно облагане на дивидентите — Дивиденти, изплащани на предприятия за колективно инвестиране в прехвърлими ценни книжа — Освобождаване, при определени условия, на дивидентите с национален произход, изплащани на местни предприятия, от облагане с данък при източника — Облагане на дивидентите с национален произход, изплащани на местни за друга държава членка предприятия, с данък при източника — Проверка за сходство на трансгранично с вътрешно положение — Вземане предвид на целта, преследвана с националните разпоредби — Предотвратяване или ограничаване на верижното облагане или на двойното икономическо облагане — Държава членка, източник на дивидентите, упражняваща данъчната си компетентност по отношение на доходите, получени от чуждестранните предприятия — Обективно сходни положения

   (член 63 ДФЕС)

   (вж. т. 49, 59, 60, 63—66, 68, 69, 72 и 74)

3. Свободно движение на капитали и свобода на плащанията — Ограничения — Данъчно законодателство — Данъчно облагане на дивидентите — Дивиденти, изплащани на предприятия за колективно инвестиране в прехвърлими ценни книжа — Освобождаване, при определени условия, на дивидентите с национален произход, изплащани на местни предприятия, от облагане с данък при източника — Облагане на дивидентите с национален произход, изплащани на местни за друга държава членка предприятия, с данък при източника — Недопустимост — Обосноваване — Липса

   (член 63 ДФЕС)

   (вж. т. 78—85 и диспозитива)

Резюме

AllianzGI-Fonds, предприятие за колективно инвестиране (ПКИ) от отворен тип, учредено съобразно германското законодателство и установено за данъчни цели в Германия, е освободено от корпоративен данък в Германия съгласно националното право. Този данъчен статут не му позволява нито да получи обратно платените в друга държава данъци под формата на данъчен кредит поради международно двойно данъчно облагане, нито изобщо да поиска възстановяване на тези данъци.

През 2015 г. и 2016 г. AllianzGI-Fonds AEVN има участия в различни дружества, установени в Португалия. Дивидентите, които това дружество е получило от тях за този период, са обложени в Португалия с окончателен данък при източника, със ставка от 25 %. AllianzGI-Fonds подава жалба пред запитващата юрисдикция за отмяна на актовете, с които португалската данъчна администрация удържа този данък при източника. Всъщност това дружество счита, че към него се прилага по-неблагоприятно данъчно третиране от ПКИ, които са местни лица за Португалия и получават дивиденти от местни дружества, тъй като същите са освободени от корпоративен данък, що се отнася до дивидентите, изплатени им от местни дружества. Ето защо AllianzGI-Fonds твърди по-специално че е налице забранено от член 63 ДФЕС ограничение на свободното движение на капитали.

Запитващата юрисдикция отправя преюдициално запитване до Съда дали е съвместима с правото на Съюза правна уредба, съгласно която дивидентите, разпределени от местни дружества на чуждестранно ПКИ, подлежат на облагане с данък при източника, докато дивидентите, разпределени на местно ПКИ, не подлежат на такова облагане. С решението си Съдът постановява, че такава правна уредба е несъвместима с член 63 ДФЕС.

Съображения на Съда

След като най-напред приема, че приложимата свобода на движение е свободното движение на капитали, Съдът проверява дали евентуално тази свобода е ограничена. В тази насока той констатира, че доколкото португалската правна уредба запазва възможността за освобождаване от данък при източника само за местните ПКИ, това представлява неблагоприятно третиране на дивидентите, изплатени на чуждестранните ПКИ, което може да разубеди, от една страна, чуждестранните ПКИ да инвестират в установени в Португалия дружества, а от друга, установените в Португалия инвеститори да купуват дялове в такива ПКИ.

Тази разлика в третирането ще е съвместима с правото на Съюза само ако се отнася до положения, които не са обективно сходни, или ако е обоснована с императивно съображение от общ интерес.

Трябва да се отбележи, че по отношение на сходството на разглежданите положения португалското правителство по същество твърди, че съответното положение на местните и чуждестранните ПКИ не е обективно сходно, защото, от една страна, данъчното облагане на дивидентите, които тези две категории предприятия за инвестиране получават от местните за Португалия дружества, се урежда от различни техники на данъчно облагане — а именно, тези дивиденти се облагат при източника, когато са изплатени на чуждестранно ПКИ, докато те се облагат с гербовия налог и с предвидения в член 88, параграф 11 от Кодекса за корпоративното подоходно облагане специален данък, когато са изплатени на местно ПКИ. От друга страна, това правителство посочва, че дивидентите, разпределени от местни ПКИ на притежатели на дялове с местопребиваване на португалска територия, се облагат със ставка, която варира между 25 % и 28 %, докато дивидентите, изплатени на притежатели на дялове, които нямат местопребиваване на португалска територия, поначало са освободени от данък върху доходите на физическите лица и от корпоративен данък.

Съгласно съдебната практика диференцираното третиране на облагането на дивиденти в зависимост от това дали е налице качеството местно лице или не, което следва от прилагането на два различни метода на данъчно облагане, може да бъде оправдано. При все това — което следва да бъде проверено от запитващата юрисдикция — процесната по главното производство национална правна уредба не се ограничава да предвиди различни правила за събирането на данъка в зависимост от местопребиваването на ПКИ получател на дивиденти с национален произход, а всъщност предвижда системно облагане на посочените дивиденти само за чуждестранните предприятия.

Съдът разглежда, от една страна, довода на португалското правителство, с който по същество се твърди липса на сходство на съответните положения, тъй като в португалската данъчна система имало данъци, с които се облагали само местните ПКИ. По-специално, макар по силата на разглежданата национална правна уредба дивидентите с национален произход, получени от местно ПКИ, да подлежат на специално данъчно облагане, последното е предвидено само в ограничени случаи, поради което не може да се приравни на общия данък, обект на който са дивидентите с национален произход, получени от чуждестранните ПКИ. Ето защо чуждестранните ПКИ не се намират в обективно различно положение спрямо местните ПКИ от гледна точка на облагането на дивидентите с източник в Португалия.

От друга страна, доколкото доводите на португалското правителство се отнасят до твърдяната необходимост да се отчита положението на притежателите на дялове, Съдът припомня, че съгласно съдебната практика сходството между съответните положения трябва да се преценява, като се взема предвид целта на съответните национални разпоредби, както и предметът и съдържанието на последните. Освен това, за да се прецени дали произтичащата от разглежданата правна уредба разлика в третирането отразява обективна разлика в положенията, трябва да се вземат предвид само релевантните разграничителни критерии, установени от тази правна уредба.

В случая португалският режим на данъчно облагане на дивидентите бил разработен въз основа на логиката на т.нар. „данъчно облагане на изхода“ ( 1 ). Този режим бил замислен да постигне цели по-специално като избягването на международното икономическо двойно облагане и прехвърлянето на данъчното облагане от ПКИ към притежателите на дялово участие, така че облагането на тези доходи да бъде приблизително равностойно на облагането, което щеше да бъде приложено, ако тези доходи бяха получени направо от притежателите на дялово участие в тези ПКИ.

Досежно релевантните разграничителни критерии Съдът установява, че доколкото единственият разграничителен критерий, установен от процесната по главното производство национална правна уредба, се отнася само до местопребиваването на ПКИ, не допуска да се направи извод за обективна разлика между положението на тези предприятия според това дали те имат качеството на местно или на чуждестранно лице.

Що се отнася до евентуалното наличие на императивно съображение от общ интерес, което може да обоснове установеното ограничение, Съдът счита, на първо място, че при липсата на пряка връзка между освобождаването на дивидентите с национален произход, получени от ПКИ, местно лице, от удържания при източника данък, и облагането на тези дивиденти в качеството им на доходи на притежателите на дялове на това ПКИ, обосновката, изведена от необходимостта да се запази съгласуваността на националния данъчен режим, следва да бъде отхвърлена. На второ място, по отношение на необходимостта от запазване на балансирано разпределение между правомощията за данъчно облагане на Португалската република и Федерална република Германия, Съдът припомня, че когато държава членка реши, както в случая по главното производство, да не облага ПКИ, местни лица, които получават дивиденти с национален произход, тя не може да се позове на необходимостта от гарантиране на балансираното разпределение на данъчните правомощия между държавите членки, за да обоснове облагането на получаващите такива доходи ПКИ, чуждестранни лица.

( 1 ) В смисъл че ПКИ, които се учредяват и осъществяват дейност в съответствие с португалското законодателство, са освободени от данък върху доходите, като тежестта на този данък е прехвърлена върху притежателите на дялове, които имат качеството на местни лица, докато чуждестранните притежатели на дялове са освободени от него.