Дело C‑93/10

Finanzamt Essen-NordOst

срещу

GFKL Financial Services AG

(Преюдициално запитване, отправено от Bundesfinanzhof)

„Шеста директива ДДС — Член 2, точка 1 и член 4 — Приложно поле — Понятие за доставка на стоки или услуги, извършена възмездно, и за икономическа дейност — Продажба на несъбираеми вземания — Продажна цена, по-ниска от номиналната стойност на тези вземания — Поемане от купувача на действията във връзка със събирането на тези вземания и на риска от неизпълнение от страна на длъжниците“

Резюме на решението

Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Данъци върху оборота — Обща система на данъка върху добавената стойност — Възмездни доставки на услуги — Понятие

(член 2, точка 1 и член 4 от Директива 77/388 на Съвета)

Член 2, точка 1 и член 4 от Шеста директива 77/388/ЕИО относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота трябва да се тълкуват в смисъл, че оператор, който купува на свой риск несъбираеми вземания на цена, по-ниска от тяхната номинална стойност, не предоставя възмездно услуги по смисъла на посочения член 2, точка 1 и не извършва икономическа дейност, попадаща в приложното поле на тази директива, когато разликата между номиналната стойност на посочените вземания и тяхната покупна цена отразява реалната икономическа стойност на разглежданите вземания в момента на цесията.

Наистина, при такива обстоятелства цесионерът на вземанията не получава никаква насрещна престация от цедента, тъй като разликата между номиналната стойност на цедираните вземания и покупната цена на тези вземания представлява реалната икономическа стойност на посочените вземания в момента на тяхното цедиране, която зависи от техния несигурен характер и от увеличения риск от неплатежоспособност на длъжниците.

(вж. точки 22, 25 и 26 и диспозитива)

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (трети състав)

27 октомври 2011 година(*)

„Шеста директива ДДС — Член 2, точка 1 и член 4 — Приложно поле —Понятие за доставка на стоки или услуги, извършена възмездно, и за икономическа дейност — Продажба на несъбираеми вземания — Продажна цена, по-ниска от номиналната стойност на тези вземания — Поемане от купувача на действията във връзка със събирането на тези вземания и на риска от неизпълнение от страна на длъжниците“

По дело C‑93/10

с предмет преюдициално запитване отправено на основание член 267 ДФЕС от Bundesfinanzhof (Германия) с акт от 10 декември 2009 г., постъпил в Съда на 17 февруари 2010 г., в рамките на производство по дело

Finanzamt Essen-NordOst

срещу

GFKL Financial Services AG,

СЪДЪТ (трети състав),

състоящ се от: г‑н K. Lenaerts, председател на състав, г‑н J. Malenovský, г‑жа R. Silva de Lapuerta (докладчик), г‑н G. Arestis и г‑н D. Šváby, съдии,

генерален адвокат: г‑н N. Jääskinen,

секретар: г‑н K. Malacek, администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 12 май 2011 г.,

като има предвид становищата, представени:

–        за GFKL Financial Services AG, от адв. A. Bartsch и адв. B. Keller, Rechtsanwälte,

–        за германското правителство, от г‑н T. Henze и г‑н C. Blaschke, в качеството на представители,

–        за Ирландия, от г‑н D. O’Hagan и г‑жа G. Clohessy, в качеството на представители,

–        за Европейската комисия, от г‑н D. Triantafyllou, в качеството на представител,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 14 юли 2011 г.,

постанови настоящото

Решение

1        Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 2, точка 1, член 4, член 11, А, параграф 1, буква а), както и на член 13, Б, буква г), точки 2 и 3 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (ОВ L 145, стp. 1, наричана по-нататък „Шеста директива“).

2        Запитването е отправено в рамките на спор между Finanzamt Essen-NordOst (данъчна служба Essen-NordOst, наричана по-нататък „Finanzamt“) и GFKL Financial Services AG (наричано по-нататък „GFKL“) във връзка с облагането на същото с данък върху добавената стойност (наричан по-нататък „ДДС“) за закупени от едно от неговите дъщерни дружества изискуеми вземания по 70 договора за кредит, които са отменени.

 Правна уредба

3        Член 2, точка 1 от Шеста директива гласи:

„С [ДДС] се облага:

1.      Доставката на стоки или услуги, извършена възмездно на територията на страната от данъчнозадължено лице, действащо в това си качество.“ [неофициален превод]

4        Параграфи 1 и 2 от член 4 от тази директива имат следното съдържание:

„1.      „Данъчнозадължено лице“ означава всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, посочена в параграф 2, където и да е, независимо от целите и резултатите от тази дейност.

2.      „Икономическа дейност“ по параграф 1 включва всички дейности на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително дейност в областта на минното дело и селското стопанство, и упражняването на свободни професии. Използването на материално или нематериално имущество с цел получаването на редовен приход от него също се счита за икономическа дейност.“ [неофициален превод]

 Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси

5        GFKL е единствен съдружник и дружество майка на регистрирано по германското право дружество, което на 26 октомври 2004 г. купува от една банка ипотечни права и изискуеми вземания по 70 договора за кредит, които са прекратени.

6        На определената в договора дата 29 април 2004 г. номиналната стойност на тези вземания е 15 500 915,16 eur.

7        Договорът за покупка предвижда по-конкретно, че след тази дата ще се счита, че посочените вземания се управляват или държат за сметка и на риск на купувача, че свързаните с тях плащания трябва да бъдат в негова полза и че отговорността на продавача за събиране на посочените вземания е изключена.

8        След писмо от федералното министерство на финансите от 3 юни 2004 г. относно прилагането на Решение на Съда от 26 юни 2003 г. по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C‑305/01, Recueil, стр. I‑6729) страните по договора за покупка обаче преценяват, че с оглед на големия размер на неиздължените плащания събираемата част от разглежданите вземания е много по-ниска от тяхната номинална стойност, и определят тяхната икономическа стойност на 8 956 101 eur.

9        Тъй като смятат, че събирането на тези вземания ще продължи около три години, страните освен това се договарят и за отпускане на кредит от купувача на продавача, включващ лихва в размер на 556 293 eur при определен по взаимно съгласие на 5,97 % лихвен процент, като по този начин след приспадането на тази лихва икономическата стойност на посочените вземания е 8 399 808 eur.

10      Окончателната покупна цена на разглежданите вземания в крайна сметка се определя на 8 034 883 eur и в договора за покупка не се предвижда възможност по-късно тази цена да бъде преразгледана.

11      Страните смятат освен това, че покупката на тези вземания от купувача не представлява доставена от него на продавача облагаема услуга. Въпреки това те договарят, че ако данъчната администрация не възприеме този анализ на сделката, разликата от 364 925 eur между икономическата стойност без начисляване на лихва и окончателната покупна цена на посочените вземания ще трябва да се разглежда като част от насрещната престация за тази услуга.

12      След като представя временна декларация за облагане с данък върху оборота, в която посочва, че тази разлика представлява възнаграждение за предоставена на продавача на разглежданите вземания облагаема услуга, GFKL подава срещу тази временна декларация жалба по административен ред, която Finanzamt отхвърля като неоснователна.

13      След това GFKL подава жалба до Finanzgericht, който я уважава, като приема, че за разлика от същинския факторинг прехвърлянето на несъбираеми вземания не представлява доставка на облагаема с данък върху добавената стойност услуга на продавача на тези вземания.

14      Finanzamt подава до запитващата юрисдикция ревизионна жалба срещу решението на Finanzgericht.

15      При тези условия Bundesfinanzhof решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

„1)      С оглед на тълкуването на член 2, точка 1 и на член 4 от Шеста директива […]:

при продажба (покупка) на несъбираеми вземания, когато купувачът се ангажира с действията във връзка със събирането на тези вземания и поема риска от неизпълнение от страна на длъжниците, трябва ли да се счита, че той предоставя възмездно услуга и извършва икономическа дейност дори когато покупната цена:

–        не се определя въз основа на номиналната стойност на вземанията, намалена с определена по взаимно съгласие сума за поемането на действията за събиране на вземанията и на риска от неизпълнение от страна на длъжниците,

–        а се определя въз основа на оценката на риска от неизпълнение за всяко вземане, като събирането на вземането има само второстепенно значение спрямо направеното за поемането на риска от неизпълнение намаление?

2)      При утвърдителен отговор на първия въпрос, с оглед на тълкуването на член 13, Б, буква г), точки 2 и 3 от Шеста директива […]:

a)      когато несъбираемите вземания се придобиват на цена, значително по-ниска от номиналната им стойност, поемането на риска от неизпълнение от купувача на вземанията освободена доставка ли е, доколкото с него се предоставя друга гаранция или обезпечение?

б)      ако поемането на риска от неизпълнение е освободена доставка:

на какво основание се освобождава събирането на вземането: като част от единна доставка, като съпътстваща доставка или като самостоятелна доставка?

3)      При утвърдителен отговор на първия въпрос и ако не е налице освободена доставка, с оглед на тълкуването на член 11, А, [параграф 1], буква а) от Шеста директива […]

трябва ли възнаграждението за облагаемата сделка да се определи въз основа на действителните разходи по събирането или въз основа на оценката на страните за разходите по събирането?“

 По преюдициалните въпроси

 По първия въпрос

16      С първия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 2, точка 1 и член 4 от Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че икономически оператор, който купува на свой риск несъбираеми вземания на цена, по-ниска от тяхната номинална стойност, предоставя възмездни доставки на услуги и извършва икономическа дейност.

17      В самото начало следва да се припомни, че в системата на ДДС облагаемите сделки предполагат наличието на сделка между страните, включваща договаряне на цена или на равностойна престация. Така, когато дейността на доставчика се състои единствено в предоставянето на услуги без пряка насрещна престация, няма данъчна основа и следователно тези услуги не се облагат с ДДС (вж. Решение от 29 октомври 2009 г. по дело Комисия/Финландия, C‑246/08, Сборник, стр. I‑10605, точка 43).

18      При това положение предоставянето на услуги е извършено „възмездно“ по смисъла на член 2, точка 1 от Шеста директива и следователно подлежи на облагане с ДДС само ако между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се правят взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя (Решение по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, посочено по-горе, точка 47).

19      В това отношение според постоянната съдебна практика понятието за доставка на услуги, извършена възмездно, по смисъла на член 2, точка 1 предполага наличие на пряка връзка между предоставената услуга и полученото възнаграждение (Решение от 29 юли 2010 г. по дело Astra Zeneca UK, C‑40/09, все още непубликувано в Сборника, точка 27 и цитираната съдебна практика).

20      В посоченото по-горе Решение по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring Съдът приема, че обстоятелството, че факторът гарантира на свой клиент плащането на задълженията, като поема риска от неплатежоспособност на длъжниците, трябва да се разглежда като използване на съответното имущество с цел получаване на редовен приход по смисъла на член 4, параграф 2 от Шеста директива, ако действията са извършени срещу заплащане за определен период. (вж. Решение по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, посочено по-горе, точка 50).

21      Във връзка с това е уместно да се припомни, че при осъществяване на действията по цесията на вземанията, разглеждани по делото, по което е постановено това решение, цесионерът на вземанията се задължава да предостави на цедента услуги по факторинг, в замяна на които получава възнаграждение, а именно комисиона за факторинг и възнаграждение делкредере.

22      Когато обаче става въпрос за спора, предмет на главното производство, следва да се отбележи, че противно на фактите по спора, по който е постановено посоченото по-горе Решение по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, цесионерът на вземанията не получава никаква насрещна престация от цедента, така че той не извършва икономическа дейност по смисъла на член 4 от Шеста директива, нито предоставя услуги по смисъла на член 2, точка 1 от тази директива.

23      Разбира се, има разлика между номиналната стойност на цедираните вземания и покупната цена на тези вземания.

24      Независимо от това, обратно на комисионата за факторинг и премията делкредере, които в спора, по който е постановено посоченото по-горе Решение по дело MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, са задържани от фактора, в спора, предмет на главното производство, тази разлика не представлява възнаграждение, чиято цел е да се заплати направо за предоставена от купувача на цедираните вземания услуга.

25      Действително разликата между номиналната стойност на цедираните вземания и покупната цена на тези вземания представлява не насрещна престация за такава услуга, а отразява реалната икономическа стойност на посочените вземания в момента на тяхното цедиране, която зависи от техния несигурен характер и от увеличения риск от неплатежоспособност на длъжниците.

26      При това положение на първия въпрос следва да се отговори, че член 2, точка 1 и член 4 от Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че оператор, който купува на свой риск несъбираеми вземания на цена, по-ниска от тяхната номинална стойност, не предоставя възмездно услуги по смисъла на посочения член 2, точка 1 и не извършва икономическа дейност, попадаща в приложното поле на тази директива, когато разликата между номиналната стойност на посочените вземания и тяхната покупна цена отразява реалната икономическа стойност на разглежданите вземания в момента на тяхното прехвърляне.

 По втория и третия въпрос

27      С оглед на отговора на първия въпрос не е необходимо да се отговаря на втория и третия въпрос.

 По съдебните разноски

28      С оглед на обстоятелството, че за страните в главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (трети състав) реши:

Член 2, точка 1 и член 4 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота — обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа трябва да се тълкуват в смисъл, че оператор, който купува на свой риск несъбираеми вземания на цена, по-ниска от тяхната номинална стойност, не предоставя възмездно услуги по смисъла на посочения член 2, точка 1 и не извършва икономическа дейност, попадаща в приложното поле на тази директива, когато разликата между номиналната стойност на посочените вземания и тяхната покупна цена отразява реалната икономическа стойност на разглежданите вземания в момента на цесията.

Подписи

---

* Език на производството: немски.