13/Volumul 047

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

1

/

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

01

Probleme generale, financiare și instituționale

02

Uniunea vamală și libera circulație a mărfurilor

03

Agricultură

04

Pescuit

05

Libera circulație a lucrătorilor și politica socială

06

Dreptul de stabilire și libertatea de a presta servicii

07

Politica în domeniul transporturilor

08

Politica în domeniul concurenței

09

Impozitare

10

Politica economică și monetară și libera circulație a capitalurilor

11

Relații externe

12

Energie

13

Politica industrială și piața internă

14

Politica regională și coordonarea instrumentelor structurale

15

Protecția mediului, a consumatorilor și a sănătății

16

Știință, informare și cultură

17

Legislația privind întreprinderile

18

Politica externă și de securitate comună

19

Spațiul de libertate, securitate și justiție

20

Europa cetățenilor

(i)

numerotarea originară a paginilor Jurnalului Oficial și data publicării din edițiile în limbile olandeză, franceză, germană și italiană, începând cu 1 ianuarie 1973 din edițiile în limbile engleză și daneză, începând cu 1 ianuarie 1981 din ediția în limba greacă, începând cu 1 ianuarie 1986 din edițiile în limbile spaniolă și portugheză, începând cu 1 ianuarie 1995 din edițiile în limbile finlandeză și suedeză și începând cu 1 mai 2004 din edițiile în limbile cehă, estonă, letonă, lituaniană, malteză, maghiară, polonă, slovacă și slovenă.

În numerotarea paginilor există întreruperi întrucât nu toate actele care au fost publicate la data respectivă sunt publicate în prezenta ediție specială. Atunci când se face trimitere la Jurnalul Oficial în citarea actelor, trebuie utilizate numerele paginilor originare;

(ii)

numerotarea paginilor din edițiile speciale, care este continuă și care nu trebuie utilizată pentru citarea actelor.

—

Legislație („L”),

—

Comunicări și informări („C”).

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

3

L 363/1

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Prin Regulamentul (CE) nr. 1725/2003 al Comisiei (2) au fost adoptate anumite standarde internaționale și interpretări ale acestora care erau deja în vigoare la data de 1 septembrie 2002.

(2)

La data de 17 decembrie 2003, Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (International Accounting Standards Board - IASB) a publicat standardul internațional de contabilitate revizuit IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare, în cadrul inițiativei IASB de a îmbunătăți 15 standarde în timp util pentru ca acestea să poată fi utilizate de societățile care adoptă IAS pentru prima dată în 2005. Scopul revizuirii a fost îmbunătățirea calității și a coerenței corpului de standarde internaționale de contabilitate existente.

(3)

La data de 31 martie 2004, Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (IASB) a publicat o modificare a IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare privind contabilitatea de acoperire la valoare justă a riscului ratei dobânzii la nivel de portofoliu („Fair Value Hedge Accounting for a Portfolio Hedge of Interest Rate Risk”). Modificarea are ca obiectiv general simplificarea aplicării IAS 39, permițând contabilitatea acoperiri la valoare justă a riscului ratei dobânzii în cazul unui portofoliu.

(4)

În conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1606/2002, obiectivul Comisiei este crearea unei platforme stabile de standarde internaționale de contabilitate începând cu 1 ianuarie 2005. Cu toate acestea, anumite dispoziții importante din IAS 39 fac încă obiectul unor dezbateri între Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (IASB), Banca Centrală Europeană, autoritățile de supraveghere prudențială și sectorul bancar. Aceste dispoziții se referă la opțiunea de evaluare la valoarea justă a tuturor activelor și pasivelor financiare, precum și la contabilitatea de acoperire. Fiecare dintre dispoziții se referă la domenii complet autonome, distincte și separate de restul standardului. Pentru a putea respecta data de 1 ianuarie 2005, este necesară intrarea în vigoare a IAS 39, cu excepția dispozițiilor menționate.

(5)

IAS 39 introduce o opțiune de evaluare la valoarea justă a tuturor activelor și pasivelor financiare, fără nici un fel de restricții. Cu toate acestea, IASB a publicat recent un proiect de standard cu titlu consultativ (document consultativ) care propune o modificare a IAS 39 în vederea limitării opțiunii de evaluare la valoare justă cuprinsă în standard. Modificarea a fost propusă ca un răspuns direct la preocupările exprimate de Banca Centrală Europeană, de autoritățile de supraveghere prudențială reprezentate în cadrul Comitetului de la Basel, precum și de autoritățile de reglementare a piețelor de valori mobiliare ale statelor membre interesate, cu privire la faptul că opțiunea de evaluare la valoarea justă poate fi utilizată în mod necorespunzător, în special în cazul pasivelor proprii ale unei societăți. Comisia consideră că aceste chestiuni sunt foarte importante și că necesită un studiu mai aprofundat. IASB a primit numeroase comentarii cu privire la propunerea de modificare a standardului, iar luarea deciziei finale se preconizează să aibă loc până la sfârșitul anului 2004. Regulamentul permite aplicarea opțiunii de evaluare la valoarea justă în cazul activelor financiare. Cu toate acestea, în cazul activelor financiare care nu se tranzacționează pe o piață activă și lichidă, societățile trebuie să asigure aplicarea opțiunii de evaluare la valoarea justă a activelor financiare în așa fel încât să garanteze o evaluare fiabilă.

(6)

Opțiunea completă de evaluare la valoarea justă nu ar trebui să intre în vigoare până când Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (IASB) nu elaborează o soluție la această problemă și până când Comisia nu recunoaște valabilitatea unei soluții în această chestiune. Întrucât opțiunea completă de evaluare la valoarea justă este doar o opțiune, dispozițiile care fac referire la aceasta sunt în mod clar distincte și separabile de celelalte părți din standard.

(7)

În ceea ce privește contabilitatea de acoperire, la ora actuală se află în curs de dezbatere problema dacă IAS 39 ține suficient seama de modalitatea de gestionare a activelor și a pasivelor ale multor dintre băncile europene, în special în cazul unui regim de rată fixă a dobânzii. Controversa privește limitarea contabilității acoperirii la operațiuni de acoperire fie a fluxurilor de trezorerie, fie a valorii juste, precum și strictețea cerințelor referitoare la eficiența operațiunilor de acoperire.

(8)

Multe bănci europene estimează că IAS 39 nu le permite aplicarea contabilității de acoperire în cazul depozitelor de bază la nivel de portofoliu și le obligă la efectuarea unor modificări disproporționate și costisitoare atât a gestiunii activelor și a pasivelor, cât și a sistemelor lor contabile. Întrucât operațiunea de acoperire a unui portofoliu diferă, atât datorită interacțiunilor interne, cât și legii numerelor mari, de operațiunea de acoperire a unui activ sau a unui pasiv individual, s-a argumentat, de asemenea, că autorizarea aplicării contabilității de acoperire în cazul portofoliilor de depozite de bază în conformitate cu principiul evaluării la valoarea justă respectă principiul menționat în IAS 39, conform căruia valoarea justă a unui pasiv financiar care include o componentă plătibilă la vedere nu poate fi mai mică decât valoarea plătibilă la vedere.

(9)

Importanța întrebărilor dacă și cum se poate institui o modalitate de contabilizare a operațiunilor de acoperire a portofoliilor care să reflecte mai bine particularitățile băncilor care funcționează într-un regim de dobânzi cu rată fixă a fost recunoscută de IASB. Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (IASB) a creat astfel un grup de lucru care examinează propunerile băncilor europene de introducere în IAS 39 a unei noi metode de contabilitate de acoperire (acoperirea marjei dobânzii), care ar reflecta mai corect modul în care aceste bănci își gestionează activele și pasivele.

(10)

Dispozițiile IAS 39 care au implicații directe pentru modalitatea de contabilizare a operațiunilor de acoperire a portofoliilor ar trebui, prin urmare, să nu fie încă adoptate cu titlu obligatoriu, întrucât nu pot fi considerate definitive și pot face obiectul unor modificări în viitorul apropiat. Dispozițiile excluse din domeniul de aplicare obligatorie sunt distincte și separabile de restul standardului. Acestea sunt dispoziții care nu reflectă o abordare la nivel de portofoliu, împiedicând astfel aplicarea contabilității de acoperire în cazul portofoliilor de depozite de bază, precum și dispoziții care asimilează riscul rambursării anticipată unui risc al ratei dobânzii, împiedicând astfel continuarea utilizării tehnicilor de gestionare a riscurilor considerate acceptabile de către autoritățile de supraveghere bancară. Cu toate acestea, societățile au posibilitatea de a alege să aplice aceste dispoziții și, prin urmare, pot aplica toate dispozițiile referitoare la contabilitatea de acoperire din IAS 39.

(11)

Este esențială existența un standard de contabilitate referitor la tratarea instrumentelor financiare în cadrul setului de standarde de bază care trebuie aplicate de către societăți din anul 2005 în temeiul dreptului comunitar. Prin urmare, trebuie să se ajungă cât mai curând posibil, dacă se poate până la sfârșitul anului 2005, la situația în care Comisia să poată adopta în întregime versiunea modificată a IAS 39. Comisia va evalua ulterior aplicabilitatea standardului, după ce dispozițiile referitoare la opțiunea de evaluare la valoarea justă și,respectiv, la contabilitatea de acoperire vor fi fost modificate de către IASB până la 31 decembrie 2005. Consiliul pentru standardele internaționale de contabilitate (IASB), Banca Centrală Europeană și autoritățile de supraveghere bancară lucrează în acest moment împreună pentru găsirea unei soluții în ceea ce privește opțiunea de evaluare la valoarea justă. Comisia va urmări evoluția lucrărilor și va examina periodic aplicabilitatea standardului. În mod similar, adoptarea dispozițiilor adecvate referitoare la contabilitatea de acoperire în viitorul apropiat este strâns legată de evoluția lucrărilor grupului de lucru înființat de IASB.

(12)

Societățile care își întocmesc pentru prima dată situațiile financiare în conformitate cu standardele internaționale de raportare financiară (IFRS) și aplică IAS 39 în versiunea anexată la prezentul regulament ar trebui să fie considerate ca „societăți aflate la prima aplicare” în sensul IFRS 1, astfel cum a fost adoptat prin Regulamentul (CE) nr. 707/2004 și prin prezentul regulament. Scopul IFRS 1 este acela de face astfel încât costurile trecerii la aplicarea integrală a IAS/IFRS să nu depășească beneficiile pentru utilizatorii situațiilor financiare. Același principiu se aplică și în cazul adoptării și aplicării integrale a standardelor IAS adoptate de Uniunea Europeană. Prin urmare, orice trimitere la IAS/IFRS conținută în cadrul IFRS 1, adoptat prin Regulamentul (CE) nr. 707/2004, ar trebuie să se interpreteze ca o trimitere la IAS/IFRS adoptate pe baza Regulamentului (CE) nr. 1606/2002.

(13)

Adoptarea IAS 39 implică, în consecință, operarea unor modificări în IAS 12, 18, 19, 30 și 37 și în SIC 27, care au fost adoptate prin Regulamentul (CE) nr. 1725/2003, pentru a asigura coerența standardelor de contabilitate menționate.

(14)

Prin urmare, Comisia a ajuns la concluzia că IAS 39, astfel cum este prezentat în anexa la prezentul regulament, îndeplinește criteriile de adoptare specificate la articolul 3 din Regulamentul (CE) nr. 1606/2002.

(15)

Regulamentul (CE) nr. 1725/2003 trebuie modificat în consecință.

(16)

Măsurile prevăzute de prezentul regulament sunt în conformitate cu avizul Comitetului de reglementare în domeniul contabilității,

IAS 39

(1)

Obiectivul acestui standard este de a stabili principii pentru recunoașterea și evaluarea activelor financiare, a pasivelor financiare și a anumitor contracte de vânzare sau cumpărare a elementelor nefinanciare. Cerințele de descriere și prezentarea și descriere a informațiilor privind instrumentele financiare sunt definite în IAS 32 Instrumente financiare: prezentare și descriere.

(2)

Prezentul standard se aplică, de către toate entitățile, pentru toate tipurile de instrumente financiare, cu excepția:

(3)

Contractele de garanții financiare intră în domeniul de aplicare al prezentului standard în cazul în care prevăd efectuarea unor plăți ca răspuns la variațiile în anumite rate ale dobânzii, prețul unui instrument financiar, prețul mărfurilor, cursurile de schimb valutar, indicii de preț sau curs de schimb, cotarea de credit sau indicele de creditare sau în alte variabile (denumite uneori „suport”). De exemplu, un contract de garanții financiare care prevede efectuarea unor plăți în cazul în care cotarea unui debitor scade sub un anumit nivel intră în domeniul de aplicare al prezentului standard.

(4)

Angajamentele de creditare pe care entitatea le desemnează ca fiind pasive financiare evaluate la valoarea justă prin contul de profit și pierdere intră în domeniul de aplicare al prezentului standard. O entitate care practică vânzarea activelor rezultate din angajamentele sale de creditare la scurt timp după crearea lor aplică prezentul standard tuturor angajamentelor sale de creditare din aceeași categorie.

(5)

Prezentul standard se aplică acelor contracte de vânzare sau de cumpărare a unui element nefinanciar care poate fi decontat net în numerar sau într-un alt instrument financiar sau prin schimbul instrumentelor financiare, ca și cum contractele ar fi instrumente financiare, cu excepția contractelor încheiate și deținute în continuare în scopul primirii sau livrării unui element nefinanciar în conformitate cu cerințele preconizate ale entității în ceea ce privește cumpărarea, vânzarea sau utilizarea.

(6)

Există mai multe modalități prin care un contract de vânzare sau de cumpărare a unui element nefinanciar poate fi decontat net în numerar sau într-un alt instrument financiar sau prin schimbul instrumentelor financiare. Acestea cuprind:

Un contract căruia i se aplică litera (b) sau (c) nu se încheie în scopul primirii sau livrării elementului nefinanciar în conformitate cu cerințele preconizate ale entității în ceea ce privește cumpărarea, vânzarea sau utilizarea și, prin urmare, intră în domeniul de aplicare al prezentului standard. Alte contracte cărora li se aplică alineatul (5) se evaluează pentru a se determina dacă au fost încheiate și menținute în scopul primirii sau livrării elementului nefinanciar în conformitate cu cerințele preconizate ale entității în ceea ce privește cumpărarea, vânzarea sau utilizarea și dacă, prin urmare, intră în domeniul de aplicare al prezentului standard.

(7)

O opțiune vândută de cumpărare sau vânzare a unui element nefinanciar care poate fi decontată net în numerar sau într-un alt instrument financiar sau prin schimbul unor instrumente financiare, în conformitate cu alineatul (6) litera (a) sau (d) intră în domeniul de aplicare al prezentului standard. Un astfel de contract nu se poate încheia în scopul primirii sau livrării elementului nefinanciar în conformitate cu cerințele preconizate ale entității în ceea ce privește cumpărarea, vânzarea sau utilizarea.

(8)

Termenii definiți în IAS 32 sunt utilizați în prezentul standard cu înțelesurile specificate la alineatul (11) din IAS 32. IAS 32 definește următorii termeni:

și furnizează indicații cu privire la utilizarea acestor definiții.

(9)

Următorii termeni se utilizează în cadrul prezentului standard cu înțelesurile specificate:

(10)

Un instrument derivat încorporat poate reprezenta o componentă a unui instrument hibrid (combinat) care include și un contrat-gazdă nederivat – având ca rezultat că modul de variație a unor fluxuri de trezorerie generate de instrumentul combinat este similar cu cel al unui instrument derivat de sine stătător. Un instrument derivat încorporat generează unele sau toate fluxurile de trezorerie pentru care, în caz contrar, s-ar stipula prin contract modificarea acestora în funcție de o variabilă specificată cum ar fi rata dobânzii, prețul instrumentului financiar, prețul mărfurilor, cursul de schimb valutar, indicele de preț sau indicele cursului de schimb, ratingul de credit sau indicele de creditare sau alte variabile. Un instrument derivat care este asociat unui instrument financiar, dar care poate fi transferat, conform contractului, independent de instrumentul respectiv sau care are un partener diferit de instrumentul respectiv nu constituie un instrument derivat încorporat, ci un instrument financiar separat.

(11)

Un instrument derivat încorporat este diferențiat de contractul de bază (gazdă și se contabilizează ca un instrument derivat în conformitate cu prezentul standard dacă și numai dacă:

(12)

În cazul în care, în conformitate cu prezentul standard, o entitate trebuie să separe un instrument derivat încorporat de contractul-gazdă, dar nu are posibilitatea să evalueze separat instrumentul derivat încorporat nici la data achiziției și nici la o dată de raportare financiară ulterioară, aceasta tratează întregul contract combinat ca pe un activ financiar sau un pasiv financiar deținut pentru tranzacționare.

(13)

În cazul în care o entitate se află în incapacitatea de a determina în mod fiabil valoarea justă a unui instrument derivat încorporat pe baza termenilor și a condițiilor sale (de exemplu, pentru că instrumentul derivatul încorporat se bazează pe un instrument de capitaluri proprii care nu este cotat), valoarea justă a instrumentului derivatul încorporat este diferența dintre valoarea justă a instrumentului hibrid și valoarea justă a contractului-gazdă, în cazul în care acestea pot fi determinate în conformitate cu prezentul standard. În cazul în care entitatea se află în incapacitatea de a determina valoarea justă a instrumentului derivat încorporat prin această metodă, se aplică alineatul (12) și instrumentul combinat este tratat ca fiind deținut pentru tranzacționare.

(14)

O entitate recunoaște un activ financiar sau un pasiv financiar în bilanțul său atunci și numai atunci când entitatea devine parte la prevederile contractuale ale instrumentului [a se vedea alineatul (38) referitor la achizițiile standard de active financiare].

(15)

În situațiile financiare consolidate, se aplică la nivel consolidat alineatele (16)-(23) și apendicele A alineatele AG34-AG52. Prin urmare, o entitate își consolidează mai întâi toate filialele în conformitate cu IAS 27 și cu SIC-12 Consolidare – Entități cu scop special și apoi aplică alineatele (16)-(23) și apendicele A alineatele AG34-AG52 grupului rezultat.

(16)

Înainte de a evalua dacă și în ce măsură este adecvată derecunoașterea în conformitate cu alineatele (17)-(23), o entitate determină dacă acele alineate trebuie aplicate unei părți dintr-un activ financiar (sau unei părți dintr-un grup de active financiare similare) sau unui activ financiar (ori unui grup de active financiare similare) în ansamblul său, după cum urmează:

(17)

O entitate derecunoaște un activ financiar atunci și numai atunci când:

(18)

O entitate transferă un activ financiar atunci și numai atunci când fie:

(19)

Atunci când o entitate reține drepturile contractuale de a primi fluxurile de trezorerie dintr-un activ financiar („activul original”), dar își asumă o obligație contractuală de a plăti fluxurile de trezorerie uneia sau mai multor entități („beneficiarii finali”), entitatea tratează tranzacția ca pe un transfer al unui activ financiar atunci și numai atunci când sunt îndeplinite simultan toate cele trei condiții de mai jos:

(20)

Atunci când o entitate transferă un activ financiar [a se vedea alineatul (18)], aceasta evaluează în ce măsură păstrează riscurile și beneficiile aferente deținerii activului financiar. În acest caz:

(21)

Transferul riscurilor și al beneficiilor [a se vedea alineatul (20)] se evaluează prin compararea expunerii la risc a entității, înainte și după transfer, cu variabilitatea valorilor și momentul de producere a fluxurilor de trezorerie nete din activul transferat. O entitate a reținut cea mai mare parte a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii unui activ financiar în cazul în care expunerea sa la riscul variabilității valorii curente a fluxurilor de trezorerie nete viitoare din activul financiar nu se modifică în mod semnificativ în urma transferului (de exemplu, deoarece entitatea a vândut un activ financiar printr-un contract de răscumpărare la un preț fix sau la prețul de vânzare plus rentabilitatea creditorului). O entitate a transferat cea mai mare parte a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii unui activ financiar în cazul în care expunerea sa la riscul de variabilitate nu mai este semnificativă în raport cu variabilitatea totală a valorii curente a fluxurilor nete de trezorerie viitoare asociate activului financiar [de exemplu, deoarece entitatea a vândut un activ financiar care făcea obiectul numai unei opțiuni de răscumpărare la valoarea sa justă de la data răscumpărării sau deoarece a transferat o parte perfect proporțională din fluxurile de trezorerie decurse dintr-un activ financiar mai mare printr-un contract, cum ar fi subparticiparea la un împrumut, care îndeplinește condițiile precizate la alineatul (19)].

(22)

Deseori va deveni evident dacă o entitate a transferat sau a reținut cea mai mare parte a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii și nu va mai fi nevoie să se efectueze alte calcule suplimentare. În alte cazuri, va fi necesară calcularea și compararea expunerii entității la riscul variabilității valorii actualizate a fluxurilor nete de trezorerie viitoare înainte și după transfer. Calcularea și compararea se fac utilizându-se drept rată de actualizare o rată a dobânzii curentă pe piață corespunzătoare. Se ia în considerare orice variabilitate rezonabil posibilă a fluxurilor de trezorerie nete, acordându-se mai multă importanță rezultatelor cu cea mai mare probabilitate de apariție.

(23)

Dacă entitatea a păstrat sau nu controlul [a se vedea alineatul (20) litera (c)] asupra activului transferat depinde de capacitatea cesionarului de a-l vinde. Dacă cesionarul are capacitatea practică de a-l vinde în ansamblul său unei terțe părți externe și poate să își exercite această capacitate în mod unilateral și fără a avea nevoie să impună restricții suplimentare asupra transferului, entitatea care a transferat nu a păstrat controlul. În toate celelalte cazuri, entitatea care a transferat a păstrat controlul.

(24)

În cazul în care o entitate transferă un activ financiar care se califică pentru derecunoaștere în ansamblul său și păstrează dreptul de întreținere a activului respectiv contra unui onorariu, ea trebuie să recunoască fie un activ întreținut, fie un pasiv întreținut pentru respectivul contract de întreținere. În cazul în care onorariul prevăzut nu se preconizează a remunera entitatea în mod adecvat pentru serviciul de întreținere furnizat, atunci un pasiv întreținut corespunzător obligației de întreținere este recunoscut la valoarea sa justă. În cazul în care onorariul prevăzut se preconizează a remunera în mod adecvat entitatea pentru prestarea serviciului de întreținere, atunci un activ financiar întreținut este recunoscut pentru dreptul de întreținere, la o valoare care se determină pe baza unei repartizări a valorii contabile a activului financiar, în conformitate cu alineatul (27).

(25)

În cazul în care, în urma unui transfer, un activ financiar se derecunoaște în ansamblul său, dar transferul are ca efect dobândirea de către entitate a unui nou activ financiar sau asumarea unui nou pasiv financiar sau a unui pasiv de întreținere, entitatea trebuie să recunoască noul activ financiar, noul pasiv financiar sau pasivul de întreținere la valoarea justă.

(26)

La derecunoașterea unui activ financiar în întregime, diferența dintre:

(27)

În cazul în care activul transferat face parte dintr-un activ financiar mai mare [de exemplu, atunci când o entitate transferă fluxurile de trezorerie din dobânzi care fac parte dintr-un instrument de datorie [a se vedea alineatul (16) litera (a)], iar partea transferată se califică pentru derecunoaștere în ansamblu, valoarea contabilă anterioară a activului financiar mai mare se repartizează între partea care continuă să fie recunoscută și partea care este derecunoscută, pe baza valorilor juste respective ale celor două părți la data transferului. În acest scop, un activ de întreținere păstrat este tratat ca parte care continuă să fie recunoscută. Diferența dintre:

(28)

Atunci când o entitate repartizează valoarea contabilă anterioară a unui activ financiar mai mare între partea care continuă să fie recunoscută și partea care este derecunoscută, trebuie determinată valoarea justă a părții care continuă să fie recunoscută. Atunci când o entitate este cunoscută pentru practica de a vinde părți similare cu partea care continuă să fie recunoscută sau când există alte tranzacții pe piață pentru astfel de părți, prețurile recente ale unor tranzacții efective furnizează cea mai bună estimare a valorii sale juste. Atunci când nu există cotații de preț sau tranzacții recente pe piață în sprijinul valorii juste a părții care continuă să fie recunoscută, cea mai bună estimare a valorii juste este diferența dintre valoarea justă a activului financiar mai mare în ansamblu și contravaloarea primită de la cesionar pentru partea derecunoscută.

(29)

În cazul în care un transfer nu antrenează derecunoașterea deoarece entitatea a păstrat cea mai mare parte a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii activului transferat, entitatea trebuie să continue să recunoască activul transferat în ansamblul său și trebuie să recunoască un pasiv financiar pentru contravaloarea încasată. În cursul exercițiilor ulterioare, entitatea recunoaște orice venit produs de activul transferat și orice cheltuială generată de pasivul financiar.

(30)

În cazul în care o entitate nici nu transferă, nici nu păstrează cea mai mare parte a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii activului transferat, dar păstrează controlul asupra activului transferat, entitatea continuă să recunoască activul transferat proporțional cu continuarea implicării sale. Măsura în care entitatea continuă să se implice în activul transferat este măsura în care ea se expune riscului modificărilor în valoarea activului transferat. De exemplu:

(31)

Atunci când o entitate continuă să recunoască un activ în măsura continuării implicării sale, entitatea recunoaște, de asemenea, pasivul asociat. În ciuda celorlalte cerințe privind evaluarea cuprinse în prezentul standard, activul transferat și pasivul asociat se evaluează pe o bază care să reflecte drepturile și obligațiile pe care le-a păstrat entitatea. Pasivul asociat este evaluat în așa fel încât valoarea contabilă netă a activului transferat și a pasivului asociat să fie:

(32)

Entitatea continuă să recunoască orice venit rezultat din activul transferat în măsura continuării implicării sale și recunoaște orice cheltuieli generate de pasivul asociat.

(33)

În scopul evaluărilor ulterioare, modificările recunoscute în valoarea justă a activului transferat și a pasivului asociat se contabilizează în mod consecvent una cu cealaltă, în conformitate cu prevederile alineatului (55), și nu se compensează.

(34)

În cazul în care continuarea implicării a unei entități are loc numai pentru o parte dintr-un activ financiar (de exemplu, atunci când o entitate păstrează o opțiune de reachiziționare a unei părți dintr-un activ transferat sau un interes rezidual care nu conduce la păstrarea celei mai mari părți a riscurilor și a beneficiilor aferente deținerii și entitatea păstrează controlul), entitatea repartizează valoarea contabilă anterioară a activului financiar între partea pe care continuă să o recunoască în temeiul continuării implicării și partea pe care nu o mai recunoaște pe baza valorilor juste respective ale celor două părți la data transferului. În acest scop, se aplică dispozițiile alineatului (28). Diferența dintre:

(35)

[…]

(36)

În cazul în care un activ transferat continuă să fie recunoscut, activul și pasivul asociat nu se compensează. În mod similar, entitatea nu compensează nici un venit obținut din activul transferat cu nici o cheltuială generată de pasivul asociat [a se vedea IAS 32 alineatul (42)].

(37)

În cazul în care cedentul îi oferă cesionarului garanții reale altfel decât în numerar (cum ar fi un instrument de datorie sau de capitaluri proprii), contabilizarea garanțiilor reale de către cedent și de către cesionar depinde de existența dreptului cesionarului de a vinde sau de a regaja garanția reală în cauză și de îndeplinirea sau neîndeplinirea obligațiilor de către cedent. Cedentul și cesionarul contabilizează garanțiile reale după cum urmează:

(38)

O cumpărare sau o vânzare standard a activelor financiare se recunoaște sau se derecunoaște, după caz, utilizându-se principiul contabilizării la data tranzacției sau cel al contabilizării la data decontării (a se vedea apendicele A alineatele AG53-AG56).

(39)

O entitate elimină un pasiv financiar (sau o parte dintr-un pasiv financiar) din bilanțul său atunci și numai atunci când este stins – respectiv atunci când obligația specificată în contract este lichidată sau anulată sau expiră.

(40)

Un schimb între un creditor și un debitor existenți de instrumente de datorie cu condiții semnificativ diferite se contabilizează ca stingere a pasivului financiar inițial și ca recunoaștere a unui nou pasiv financiar. În mod similar, o modificare semnificativă a condițiilor unui pasiv financiar existent sau o parte a acestuia (indiferent dacă este sau nu imputabilă dificultăților financiare cu care se confruntă debitorul) trebuie să fie contabilizată ca o stingere a pasivului financiar inițial și ca o recunoaștere a unui pasiv financiar nou.

(41)

Diferența dintre valoarea contabilă a unui pasiv financiar (sau a unei părți dintr-un pasiv financiar) stins sau transferat unei terțe părți și contravaloarea plătită, inclusiv orice alte active decât cele în numerar transferate sau pasive asumate, se recunoaște în contul de profit și pierdere.

(42)

În cazul în care o entitate reachiziționează o parte a unui pasiv financiar, entitatea repartizează valoarea contabilă anterioară a pasivului financiar între partea care continuă să fie recunoscută și partea care este derecunoscută pe baza valorilor juste respective ale celor două părți la data reachiziționării. Diferența dintre (a) valoarea contabilă repartizată părții derecunoscute și (b) contravaloarea plătită, inclusiv orice alte active decât cele în numerar transferate sau pasive asumate, pentru partea derecunoscută se recunoaște în contul de profit și pierdere.

(43)

La recunoașterea inițială a unui activ financiar sau a unui pasiv financiar, o entitate evaluează activul sau pasivul la valoarea sa justă plus, în cazul unui activ financiar sau al unui pasiv financiar care nu este la valoarea justă prin contul de profit și pierdere, costurile tranzacției care se pot atribui în mod direct achiziției sau emiterii activului financiar, respectiv pasivului financiar.

(44)

Atunci când o entitate utilizează principiul contabilizării la data decontării pentru un activ care se evaluează ulterior la cost sau la costul amortizat, activul se recunoaște inițial la valoarea sa justă de la data tranzacționării (a se vedea apendicele A alineatele AG53-AG56).

(45)

În sensul evaluării unui activ financiar după recunoașterea inițială, prezentul standard clasifică activele financiare în următoarele patru categorii definite la alineatul (9):

Aceste categorii se aplică evaluării și recunoașterii profitului sau pierderii în conformitate cu prezentul standard. Entitatea poate utiliza alți descriptori pentru aceste categorii sau alte tipuri de clasificări pe categorii atunci când prezintă informații în situațiile financiare. Entitatea furnizează în note informațiile cerute în conformitate cu IAS 32.

(46)

După recunoașterea inițială, entitatea evaluează activele financiare, inclusiv instrumentele derivate care constituie active, la valoarea lor justă, fără nici un fel de deduceri pentru costurile de tranzacționare care ar putea să apară din vânzarea lor sau din alte tipuri de cedare, cu excepția următoarelor active financiare:

(47)

După recunoașterea inițială, o entitate își evaluează toate pasivele financiare la costul amortizat, utilizând metoda dobânzii efective, cu excepția:

(48)

La determinarea valorii juste a unui activ financiar sau a unui pasiv financiar în vederea aplicării prezentului standard sau a IAS 32, o entitate trebuie să aplice alineatele AG69-AG82 din apendicele A.

(49)

Valoarea justă a unui pasiv financiar cu o componentă la vedere (de exemplu, un depozit la vedere) nu poate fi mai mică decât suma de plată la vedere, actualizată la prima dată la care plata sumei devine exigibilă.

(50)

O entitate nu trebuie să reclasifice un instrument financiar în cadrul sau în afara categoriei „evaluat la valoarea justă” prin intermediul contului de profit și pierdere atâta vreme cât acest instrument este deținut sau emis.

(51)

În cazul în care, în urma modificării intenției sau a capacității, o investiție nu mai poate fi clasificată ca fiind păstrată până la scadență, ea trebuie reclasificată ca fiind disponibilă pentru vânzare și reevaluată la valoarea justă, iar diferența dintre valoarea sa contabilă și valoarea justă trebuie contabilizată în conformitate cu prevederile alineatului (55) litera (b).

(52)

Atunci când vânzările sau reclasificările unei valori mai mari decât nesemnificative a investițiilor păstrate până la scadență nu îndeplinesc nici una dintre condițiile specificate la alineatul (9), toate investițiile păstrate până la scadență rămase trebuie reclasificate ca fiind disponibile pentru vânzare. În cazul unor astfel de reclasificări, diferența dintre valoarea lor contabilă și valoarea justă se contabilizează în conformitate cu prevederile alineatului (55) litera (b).

(53)

În cazul în care devine posibilă o evaluare fiabilă a unui activ financiar sau a unui pasiv financiar pentru care nu a fost până atunci posibilă o astfel de evaluare, iar activul sau pasivul respectiv trebuie evaluate la valoarea justă în cazul în care este disponibilă o evaluare fiabilă [a se vedea alineatul (46) litera (c) și alineatul (47)], activul sau pasivul se reevaluează la valoarea justă, iar diferența dintre valoarea lor contabilă și valoarea justă se contabilizează în conformitate cu prevederile alineatului (55).

(54)

În cazul în care, în urma modificării intenției sau a capacității sau în rarele situații în care nu mai este posibilă o evaluare fiabilă la valoarea justă [a se vedea alineatul (46) litera (c) și alineatul (47)] sau deoarece „cele două exerciții financiare precedente” menționate la alineatul (9) s-au încheiat, devine oportună înregistrarea activului financiar sau a pasivului financiar mai degrabă la cost sau la costul amortizat decât la valoarea justă, iar valoarea contabilă a valorii juste a activului financiar sau a pasivului financiar să devină noul său cost sau noul său cost amortizat, după caz. Orice câștig sau pierdere anterior (anterioară) decurs din activul respectiv care a fost recunoscut(ă) direct în capitalurile proprii în conformitate cu alineatul (55) litera (b) se contabilizează după cum urmează:

(55)

Un câștig sau o pierdere produs(ă) de o modificare a valorii juste a unui activ financiar sau a unui pasiv financiar care nu constituie parte a unei relații de acoperire [a se vedea alineatele (89)-(102)] trebuie recunoscut(ă) după cum urmează:

(56)

Pentru activele financiare și pasivele financiare contabilizate la cost amortizat [a se vedea alineatele (46) și (47)], un câștig sau o pierdere se recunosc prin contul de profit și pierdere atunci când activul financiar sau pasivul financiar este derecunoscut sau depreciat, și prin intermediul procesului de amortizare. Cu toate acestea, pentru activele financiare sau pasivele financiare care sunt elemente acoperite [a se vedea alineatele (78)-(84) și apendicele A alineatele AG98-AG101), contabilizarea câștigului sau a pierderii se face în conformitate cu alineatele (89)-(102).

(57)

În cazul în care o entitate recunoaște activele financiare utilizând contabilizarea la data decontării [a se vedea alineatul (38) și apendicele A alineatele AG53 și AG56], nu se recunoaște nici o modificare a valorii juste a activului de încasat pe parcursul perioadei dintre data tranzacționării și data decontării pentru activele contabilizate la cost sau la costul amortizat (cu excepția pierderilor din depreciere). Cu toate acestea, pentru activele contabilizate la valoarea justă, modificarea valorii juste se recunoaște în contul de profit și pierdere sau în capitalurile proprii, după caz, în conformitate cu alineatul (55).

(58)

La data fiecărui bilanț, o entitate trebuie să estimeze dacă există dovezi obiective ale deprecierii unui activ financiar sau a unui grup de active financiare. În cazul în care există astfel de dovezi, entitatea aplică alineatul (63) (pentru active financiarele înregistrate la cost amortizat), alineatul (66) (pentru activele financiare înregistrate la cost) sau alineatul (67) (pentru activele financiare disponibile pentru vânzare) pentru a determina valoarea pierderii din depreciere.

(59)

Un activ financiar sau un grup de active financiare este depreciat și sunt generate pierderi din depreciere atunci și numai atunci când există dovezi obiective ale deprecierii ca urmare a unuia sau mai multor evenimente survenite după recunoașterea inițială a activului („eveniment generator de pierderi”), iar evenimentul (evenimentele) generator (generatoare) de pierderi afectează viitoarele fluxurile de trezorerie preconizate din activul financiare sau grupul de active financiare într-un mod care poate fi evaluat în mod fiabil. Există posibilitatea să nu se poate identifica un eveniment singular și distinct care să fi cauzat deprecierea. Este mai probabil ca efectul combinat al mai multor eveniment să fi stat la baza deprecierii. Pierderile preconizate ca urmare a unor evenimente viitoare, oricât de probabile, nu se trebuie recunoscute. Dovezile obiective ale deprecierii unui activ financiar sau ale unui grup de active financiare includ date observabile care atrag atenția deținătorului activului asupra următoarelor evenimente generatoare de pierderi:

(60)

Dispariția unei piețe active din cauza faptului că instrumentele financiare ale entității nu mai sunt tranzacționate public nu constituie în sine o dovadă de depreciere. Reducerea categoriei de credit a unei entități nu constituie, în sine, o dovadă de depreciere, deși poate constitui dovadă de depreciere atunci când este luată în considerare împreună cu alte informații disponibile. O scăderea a valorii juste a unui activ financiar sub costul său sau sub costul său amortizat nu constituie în mod necesar o dovadă de depreciere (de exemplu, scăderea valorii juste a unei investiții într-un instrument de datorie care este generată de o creștere a ratei dobânzii fără risc).

(61)

Pe lângă tipurile de evenimente descrise la alineatul (59), dovezile obiective de depreciere a unei investiții într-un instrument de capitaluri proprii pot include informații privind modificări semnificative cu efecte defavorabile apărute în mediul tehnologic, de piață, economic sau juridic în care operează emitentul și care indică probabilitatea irecuperabilității costului investiției în instrumentul de capitaluri proprii. O scădere semnificativă sau prelungită a valorii juste a unei investiții într-un instrument de capitaluri proprii sub costul acestuia constituie, de asemenea, o dovadă obiectivă de depreciere.

(62)

În unele cazuri, datele observabile necesare pentru estimarea valorii unei pierderi din deprecierea unui activ financiar pot fi limitate sau pot să nu mai fie relevante pentru condițiile actuale. De exemplu, aceasta poate fi situația atunci când un debitor se află în dificultate financiară și nu există decât prea puține date istorice disponibile referitoare la debitori similari. În astfel de cazuri, o entitate trebuie să recurgă la un raționament bazat pe experiență pentru a estima valoarea oricărei pierderi din depreciere. În mod similar, o entitate trebuie să recurgă la un raționament bazat pe experiență pentru a ajusta datele observabile pentru un grup de active financiare astfel încât să reflecte condițiile curente (a se vedea alineatul AG89). Utilizarea estimărilor rezonabile reprezintă o parte esențială a întocmirii situațiilor financiare și nu le subminează fiabilitatea.

(63)

În cazul în care există dovezi obiective ale survenirii unei pierderi din depreciere pentru împrumuturi sau creanțe sau pentru investițiile păstrate până la scadență înregistrate la costul amortizat, valoarea pierderii este evaluată ca fiind diferența dintre valoarea contabilă a activului și valoarea actualizată a viitoarelor fluxuri de trezorerie preconizate (cu excepția pierderilor din credit viitoare care nu au avut încă loc), actualizată la rata inițială a dobânzii efective a activului financiar (respectiv rata efectivă a dobânzii calculată la momentul recunoașterii inițiale). Valoarea contabilă a activului trebuie redusă fie direct, fie prin utilizarea unui cont de rezerve. Valoarea pierderii se recunoaște în contul de profit și pierdere.

(64)

O entitate estimează mai întâi dacă există dovezi obiective ale deprecierii individual pentru activele financiare care sunt semnificative luate individual, și apoi individual și colectiv, pentru activele financiare care nu sunt semnificative luate individual [a se vedea alineatul (59)]. În cazul în care o entitate determină că nu există dovezi obiective ale deprecierii pentru un activ financiar evaluat individual, indiferent dacă este semnificativ sau nu, ea include acel activ într-un grup de active financiare cu caracteristici de risc al creditului similare și le evaluează colectiv pentru a le stabili deprecierea. Activele care sunt evaluate individual pentru în vederea stabilirii deprecierii și pentru care se recunoaște sau continuă să se recunoască o pierdere din depreciere nu sunt incluse în evaluarea colectivă în vederea stabilirii deprecierii.

(65)

În cazul în care, într-o perioadă ulterioară, valoarea pierderii din depreciere scade, iar scăderea poate fi în mod obiectiv corelată cu un eveniment care a avut loc după recunoașterea deprecierii (cum ar fi îmbunătățirea categoriei de credit a debitorului), pierderea din depreciere recunoscută anterior trebuie reluată, fie direct, fie prin ajustarea unui cont de rezerve. Reluarea nu trebuie să conducă la o valoare contabilă a activului financiar mai mare decât valoarea ce ar fi constituit costul amortizat dacă nu ar fi fost recunoscută deprecierea. Valoarea reluării trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere.

(66)

În cazul în care există dovezi obiective ale unei pierderi din depreciere pentru un instrument de capitaluri proprii necotat care nu este înregistrat la valoarea justă deoarece valoarea sa justă nu poate fi evaluată în mod fiabil sau pentru un activ derivat care este legat de și care trebuie decontat prin livrarea unui astfel de instrument, valoarea pierderii din depreciere este evaluată ca fiind diferența dintre valoarea contabilă a activului financiar și valoarea actualizată a viitoarelor fluxuri de trezorerie preconizate, actualizată la rata actuală de rentabilitate de pe piață pentru un activ financiar similar [a se vedea alineatul (46) litera (c) și apendicele A alineatele AG80 și AG81). Acestea pierderi din depreciere nu pot fi reluate.

(67)

Atunci când o scădere a valorii juste a unui activ financiar disponibil pentru vânzare a fost recunoscută direct în capitalurile proprii și există dovezi obiective că activul este depreciat [a se vedea alineatul (59)], pierderea cumulată care a fost recunoscută direct în capitalurile proprii se elimină din capitalurile proprii și se recunoaște în contul de profit și pierdere, chiar dacă activul financiar nu a fost derecunoscut.

(68)

Valoarea pierderii cumulate care este eliminată din capitalurile proprii și recunoscută în profit sau pierdere în conformitate cu prevederile alineatului (67) este diferența dintre costul de achiziție (net de orice rambursare a principalului și de orice amortizare) și valoarea justă curentă, minus orice pierdere din depreciere pentru activul financiar respectiv, recunoscută anterior în contul de profit și pierdere.

(69)

Pierderile din depreciere recunoscute în profit sau pierdere pentru o investiție într-un instrument de capitaluri proprii clasificat ca fiind disponibil pentru vânzare nu pot fi reluate prin contul de profit și pierdere.

(70)

În cazul în care, într-o perioadă ulterioară, valoarea justă a unui instrument de datorie clasificat ca fiind disponibil pentru vânzare crește, iar creșterea respectivă poate fi corelată în mod obiectiv cu un eveniment care are loc după recunoașterea pierderii din depreciere în profit sau pierdere, pierderea din depreciere trebuie reluată, iar cuantumul reluării trebuie recunoscut în contul de profit și pierdere.

(71)

În cazul în care există o relație de acoperire împotriva riscurilor desemnată între un instrument de acoperire și un element acoperit, astfel cum este descrisă la alineatele (85)-(88) și în apendicele A alineatele AG102-AG104, contabilizarea câștigului sau a pierderii din instrumentul de acoperire și din elementul acoperit se face în conformitate cu alineatele (89)-(102).

(72)

Prezentul standard nu restricționează circumstanțele în care un instrument derivat poate fi desemnat ca instrument de acoperire, cu condiția îndeplinirii condițiilor de la alineatul (88), cu excepția anumitor opțiuni vândute (a se vedea apendicele A alineatul AG94). Cu toate acestea, un activ financiar nederivat sau un pasiv financiar nederivat poate fi desemnat ca instrument de acoperire numai pentru o operațiune de acoperire a riscului valutar.

(73)

În cadrul contabilității acoperirii împotriva riscurilor, numai instrumentele care implică o parte externă entității care prezintă situația financiară (respectiv externă grupului, segmentului sau entității individuale care face obiectul raportării situației financiară) pot fi desemnate ca instrumente de acoperire. Cu toate că entitățile individuale din cadrul unui grup consolidat sau diferitele divizii din cadrul unei entități pot efectua tranzacții de acoperire în contrapartidă cu alte entități din cadrul grupului sau cu alte divizii din cadrul entității, orice tranzacții de acest fel în interiorul grupului sunt eliminate la consolidare. Prin urmare, astfel de tranzacții de acoperire nu se califică pentru contabilitatea de acoperire în situațiile financiare consolidate ale grupului. Cu toate acestea, ele se pot califica pentru contabilitatea de acoperire în situațiile financiare individuale sau separate ale entităților individuale din cadrul grupului sau în raportarea pe segmente, cu condiția ca acestea să fie externe entității individuale sau segmentului care fac obiectul raportării financiare.

(74)

În mod obișnuit, există o singură evaluare a valorii juste a unui instrument de acoperire în ansamblul său, iar factorii care cauzează modificări ale valorii juste sunt interdependenți. Astfel, o relație de acoperire este desemnată de către o entitate pentru un instrument de acoperire în ansamblul său. Singurele excepții admise sunt:

Aceste excepții sunt admise întrucât valoarea intrinsecă a opțiunii și prima pentru contractul la termen pot fi, în general, evaluate separat. O strategie dinamică de acoperire care evaluează atât valoarea intrinsecă, cât și valoarea-timp a unui contract pe opțiuni se poate califica pentru contabilitatea acoperiri.

(75)

O parte a întregului instrument de acoperire, de exemplu, 50 % din valoarea noțională, poate fi desemnată ca instrument de acoperire în cadrul unei relații de acoperire împotriva riscurilor. Cu toate acestea, nu se poate desemna o relație de acoperire numai pentru o parte a perioadei în timpul căreia un instrument de acoperire este încă în circulație.

(76)

Un singur instrument de acoperire poate fi desemnat ca acoperire împotriva mai multor tipuri de risc, cu condiția ca (a) riscurile acoperite să poată fi identificate în mod clar; (b) eficacitatea acoperirii să poată fi demonstrată și (c) să fie posibilă o desemnare specifică a instrumentului de acoperire și a diferitelor poziții de risc sunt.

(77)

Două sau mai mult instrumente derivate sau părți ale acestora (sau, în cazul unei acoperiri împotriva riscului împotriva riscului de fluctuație a cursului valutar, două sau mai multe instrumente nederivate sau părți din acestea sau o combinație de instrumente derivate și nederivate sau părți ale acestora) pot fi considerate în combinație și desemnate în comun ca instrumente de acoperire, inclusiv atunci când riscul sau riscurile care decurg dintr-un instrument derivat le compensează pe cele care decurg din alte instrumente derivate. Cu toate acestea, un instrument tip „collar” (interval) al ratei dobânzii sau alte instrumente derivate care combină o opțiune vândută și o opțiune cumpărată nu se poate califica drept instrument de acoperire în cazul în care este, de fapt, o opțiune netă vândută (respectiv pentru care se încasează o primă netă). În mod similar, două sau mai multe instrumente (sau părți ale acestora) poate fi desemnate ca instrument de acoperire numai în cazul în care nici unul dintre ele nu este o opțiune vândută sau o opțiune netă vândută.

(78)

Un element acoperit poate fi un activ sau un pasiv recunoscut, un angajament ferm nerecunoscut, o tranzacție foarte probabilă previzionată sau o investiție netă într-o operațiune din străinătate. Elementul acoperit poate fi (a) un singur activ, pasiv, angajament ferm, tranzacție foarte probabilă previzionată sau investiție netă într-o operațiune din străinătate sau (b) un grup de active, pasive, angajamente ferme, tranzacții foarte probabile previzionate sau investiții nete în operațiuni din străinătate cu caracteristici de risc similare sau (c), în cazul acoperirii portofoliului numai împotriva riscului ratei dobânzii, o parte din portofoliul sau activele financiare sau pasivele financiare care se supun aceluiași risc astfel acoperit.

(79)

Spre deosebire de împrumuturi și creanțe, o investiție păstrată până la scadență nu poate constitui un element acoperit în ceea ce privește riscul ratei dobânzii sau riscul de rambursare anticipată, deoarece desemnarea unei investiții ca fiind păstrată până la scadență implică intenția de păstrare a investiției până la scadență indiferent de variațiile valorii juste sau ale fluxurilor de trezorerie din investiția respectivă care pot fi generate de variațiile ratei dobânzii. Cu toate acestea, o investiție păstrată până la scadență poate constitui un element acoperit în ceea ce privește riscurile aferente fluctuațiilor cursurilor de schimb valutar și riscul de credit.

(80)

În contextul contabilității acoperirii, numai activele, pasivele, angajamentele ferme sau tranzacțiile previzionate foarte probabile care implică o terță parte externă entității pot fi desemnate ca instrumente de acoperire. Prin urmare, contabilitatea de acoperire se poate aplica tranzacțiilor între entități sau segmente din cadrul aceluiași grup numai în situațiile financiare individuale sau separate ale acelor entități sau segmente, dar nu și în situațiile financiare consolidate ale grupului. Cu titlu de excepție, riscul aferent fluctuațiilor de curs de schimb valutar pentru un element monetar din interiorul grupului (de exemplu o sumă de plată/creanță între două filiale) se poate califica drept element acoperit în situațiile financiare consolidate în cazul în care antrenează o expunere la câștiguri sau pierderi din fluctuațiile de curs de schimb valutar care nu pot fi complet eliminate la consolidare în conformitate cu IAS 21 Efectele variațiilor cursurilor de schimb valutar. În conformitate cu IAS 21, câștigurile și pierderile din fluctuațiile cursurilor de schimb valutar pentru elemente monetare din interiorul grupului nu se elimină complet la consolidare atunci când elementul monetar din interiorul grupului este tranzacționat între două entități ale grupului care au monede funcționale diferite.

(81)

În cazul în care elementul acoperit este un activ financiar sau un pasiv financiar, acesta poate fi un element acoperit împotriva riscurilor aferente numai unei părți a fluxurilor de trezorerie sau a valorii sale juste (cum ar fi unul sau mai multe fluxuri de trezorerie contractuale specificate sau părți specificate ale acestora sau un procentaj din valoarea justă), cu condiția ca eficiența să poată fi evaluată. De exemplu, o parte identificabilă și care poate fi evaluată separat din expunerea la variațiile ratei dobânzii a unui activ sau a unui pasiv purtător de dobândă poate fi desemnată ca risc acoperit (cum ar fi o rată a dobânzii fără risc sau o rată-etalon a dobânzii componentă a expunerii totale la variațiile ratei dobânzii a unui instrument financiar acoperit).

(81A)

În cazul unei acoperiri a valorii juste a expunerii la variațiile ratei dobânzii a unui portofoliu de active financiare sau de pasive financiare (și numai în cazul unei astfel de acoperiri), partea acoperită poate fi desemnată mai degrabă ca o sumă într-o monedă dată (de exemplu, o sumă în dolari, euro, lire sterline sau ranzi) decât ca active (sau pasive) individuale. Cu toate că portofoliul poate, din motive legate de gestionarea riscului, să includă active și pasive, valoarea desemnată este o valoare a activelor sau o valoare a pasivelor. Desemnarea unei valori nete care să includă active și pasive nu este permisă. Entitatea poate acoperi o parte din riscul privind rata dobânzii cu această sumă desemnată. De exemplu, în cazul acoperirii unui portofoliu care cuprinde active susceptibile de rambursare anticipată, entitatea poate acoperi modificarea valorii juste care se poate atribui variației ratei dobânzii acoperite mai degrabă pe baza datelor prognozate de restabilire a prețului decât pe baza celor contractuale […].

(82)

În cazul în care elementul acoperit este un activ nefinanciar sau un pasiv nefinanciar, acesta trebuie desemnat ca element acoperit (a) fie împotriva riscurilor de fluctuație a cursului de schimb valutar, (b) fie în ansamblul său împotriva tuturor riscurilor, din cauza dificultății de a izola și de a evalua partea specifică din modificările fluxurilor de trezorerie sau ale valorii juste imputabilă riscurilor specifice, altele decât riscul variațiilor cursurilor de schimb valutar.

(83)

Activele similare sau pasivele similare sunt totalizate și acoperite ca grup numai în cazul în care activele individuale sau pasivele individuale din grup sunt expuse aceluiași risc desemnat spre a fi acoperit. De asemenea, modificarea valorii juste imputabilă riscului acoperit pentru fiecare element individual din cadrul grupului se preconizează a fi aproximativ proporțională cu modificarea generală a valorii juste imputabile riscului acoperit al grupului de elemente.

(84)

Datorită faptului că o entitate evaluează eficiența acoperirii comparând fluctuația valorii juste sau a fluxurilor de trezorerie aferente unui instrument de acoperire (sau unui grup de instrumente de acoperire similare) cu cea a valorii juste sau a fluxurilor de trezorerie aferente unui element acoperit (sau unui grup de elemente acoperite similare), compararea unui instrument de acoperire mai degrabă cu o poziție generală netă (de exemplu valoarea netă a tuturor activelor cu rată fixă și a pasivelor cu rată fixă cu scadențe similare) decât cu un element acoperit specific nu se califică pentru contabilitatea de acoperire împotriva riscurilor.

(85)

Contabilitatea de acoperire recunoaște efectele compensării asupra profitului sau pierderii aferente modificărilor valorii juste a instrumentului de acoperire și a elementului acoperit.

(86)

Relațiile de acoperire sunt de trei tipuri:

(87)

O acoperire împotriva riscului de curs de schimb valutar al unui angajament ferm poate fi contabilizată ca fiind o acoperire a valorii juste sau a fluxurilor de trezorerie.

(88)

O relație de acoperire se califică pentru contabilitatea operațiunilor de acoperire în conformitate cu alineatele (89)-(102) atunci și numai atunci când sunt îndeplinite toate condițiile de mai jos:

(89)

În cazul în care o operațiune de acoperire a valorii juste îndeplinește condițiile alineatului (88) pe durata exercițiului, ea se contabilizează după cum urmează:

(89A)

Pentru o acoperire a valorii juste în cazul expunerii la riscul variației ratei dobânzii a unei părți dintr-un portofoliu de active financiare sau de pasive financiare (și numai pentru o astfel de acoperire), cerința specificată la alineatul (89) litera (b) poate fi îndeplinită prin prezentarea câștigului sau a pierderii care poate fi atribuit(ă) elementului acoperit fie:

Posturile distincte, pe rânduri separate, menționate la literele (a) și (b) se prezintă în cadrul activelor financiare sau al pasivelor financiare. Valorile contabilizate la posturile respective se elimină din bilanț în momentul în care activele sau pasivele de care sunt legate sunt derecunoscute.

(90)

În cazul în care se acoperă numai riscuri particulare care pot fi atribuite unui element acoperit, modificările recunoscute ale valorii juste a elementului acoperit care nu au legătură cu riscul acoperit sunt recunoscute în conformitate cu prevederile alineatului (55).

(91)

O entitate întrerupe în viitor contabilitatea de acoperire menționată la alineatul (89) în cazul în care:

(92)

Orice ajustare, în conformitate cu alineatul (89) litera (b), a valorii contabile a unui instrument financiar acoperit evaluat la cost amortizat [sau, în cazul unei acoperiri a portofoliului împotriva riscului ratei dobânzii, a postului distinct, pe rând separat, din bilanț descris la alineatul (89A)] se amortizează prin contul de profit și pierdere. Amortizarea poate începe de îndată ce există o ajustare și nu trebuie să înceapă mai târziu de data la care elementul acoperit încetează să mai fie ajustat pentru a ține seama de variațiile valorii sale juste care pot fi atribuite riscului acoperit. Ajustarea se bazează pe rata efectivă recalculată a dobânzii la data la care începe amortizarea. Cu toate acestea, în cazul în care, pentru o acoperire a valorii juste în cazul expunerii la riscul ratei dobânzii a unui portofoliu de active financiare sau de pasive financiare (și numai pentru o astfel de acoperire), amortizarea care utilizează rata efectivă recalculată a dobânzii nu este practicabilă, ajustarea se amortizează utilizându-se metoda liniară. Ajustarea se amortizează complet până la scadența instrumentului financiar sau, în cazul unei acoperiri a portofoliului împotriva riscului ratei dobânzii, până la expirarea perioadei relevante de restabilire a prețului.

(93)

Atunci când un angajament ferm nerecunoscut este desemnat ca element acoperit, modificarea ulterioară cumulată a valorii juste a angajamentului ferm care se poate atribui riscului acoperit este recunoscută ca un activ sau ca un pasiv cu un câștig sau o pierdere corespunzătoare în contul de profit și pierdere [a se vedea alineatul (89) litera (b)]. Modificările valorii juste a instrumentului de acoperire se recunosc, de asemenea, în contul de profit și pierdere.

(94)

Atunci când o entitate încheie un angajament ferm de cumpărare a unui activ sau de asumare a unui pasiv care este un element acoperit în cadrul unei acoperiri a valorii juste, valoarea contabilă inițială a activului sau a pasivului rezultată din onorarea de către entitatea respectivă a angajamentului ferm se ajustează pentru a include modificarea cumulată a valorii juste a angajamentului ferm care se poate atribui riscului acoperit recunoscut în bilanț.

(95)

În cazul în care o acoperire a fluxurilor de trezorerie îndeplinește condițiile alineatului (88) pe durata exercițiului financiar, aceasta se contabilizează după cum urmează:

(96)

Mai precis, o operațiune de acoperire a fluxului de trezorerie se contabilizează după cum urmează:

(97)

În cazul în care o acoperire a unei tranzacții previzionate antrenează ulterior recunoașterea unui activ financiar sau a unui pasiv financiar, câștigurile sau pierderile asociate care au fost recunoscute direct în capitalurile proprii în conformitate cu alineatul (95) trebuie reclasificate în contul profit și pierdere în aceeași perioadă sau în perioadele în care activul dobândit sau pasivul asumat afectează profitul sau pierderea (cum ar fi în perioadele în care sunt recunoscute veniturile sau cheltuielile aferente dobânzilor). Cu toate acestea, în cazul în care o entitate preconizează că totalitatea sau o parte a pierderilor recunoscută direct în capitalurile proprii nu va fi recuperată în cursul uneia sau al mai multor perioade viitoare, ea trebuie să reclasifice prin contul de profit și pierdere valoarea pe care preconizează că nu o va recupera.

(98)

În cazul în care o acoperire a unei tranzacții previzionate antrenează ulterior recunoașterea unui activ nefinanciar sau a unui pasiv nefinanciar sau în cazul în care o tranzacție previzionată privind un activ nefinanciar sau un pasiv nefinanciar devine un angajament ferm pentru care devine aplicabilă contabilitatea de acoperire valorii juste, atunci entitatea adoptă litera (a) sau litera (b) de mai jos:

(99)

O entitate adoptă fie prevederile literei (a), fie pe cele ale literei (b) de la alineatul (98) drept politica sa contabilă și le aplică în mod consecvent tuturor operațiunilor de acoperire la care se referă alineatul (98).

(100)

În cazul altor acoperiri ale fluxurilor de trezorerie decât cele tratate la alineatele (97) și (98), valorile care au fost recunoscute direct în capitalurile proprii trebuie recunoscute în contul de profit și pierdere în aceeași perioadă sau în aceleași perioade în care tranzacția previzionată acoperită afectează profitul sau pierderea (de exemplu atunci când o vânzare previzionată are loc efectiv).

(101)

În oricare dintre situațiile următoare, o entitate întrerupe în viitor contabilitatea de acoperire menționată la alineatele (95)-(100):

(102)

Operațiunile de acoperire a unei investiții nete într-o operațiune din străinătate, inclusiv o operațiune de acoperire a unui element monetar care este contabilizat ca făcând parte dintr-o investiție netă (a se vedea IAS 21), se contabilizează în mod similar cu acoperirile fluxurilor de trezorerie:

(103)

Entitățile aplică prezentul standard (inclusiv modificările emise în martie 2004) pentru perioade anuale care încep la data de 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date. Este permisă și aplicarea înaintea acestei date. Entitățile nu aplică prezentul standard (inclusiv modificările emise în martie 2004) pentru perioade anuale care încep la data de 1 ianuarie 2005 sau ulterior acestei date decât dacă aplică în același timp și IAS 32 (emis în decembrie 2003). În cazul în care o entitate aplică prezentul standard pentru o perioadă care începe înainte de 1 ianuarie 2005, ea trebuie să indice acest fapt.

(104)

Prezentul standard se aplică retroactiv, cu excepția situațiilor menționate la alineatele (105)-(108). Soldul de deschidere al rezultatului reportat pentru cea mai îndepărtată perioadă anterioară prezentată și toate celelalte valori comparative se ajustează ca și cum s-ar fi aplicat întotdeauna prezentul standard, cu excepția cazurilor în care retratarea informațiilor este impracticabilă. În cazul în care retratarea informațiilor este impracticabilă, entitatea trebuie să indice acest fapt, precum și măsura în care informațiile au fost retratate.

(105)

La prima aplicare a prezentului standard, entitățile sunt autorizate să desemneze un activ financiar sau un pasiv financiar recunoscut anterior ca activ financiar sau pasiv financiar la valoarea justă prin intermediul contului de profit și pierdere sau ca disponibil pentru vânzare, în ciuda cerinței de la alineatul (9) ca astfel de desemnări să se efectueze la recunoașterea inițială. Pentru orice astfel de activ financiar desemnat ca fiind disponibil pentru vânzare, entitatea trebuie să recunoască toate modificările cumulative ale valorii juste într-o componentă distinctă a capitalurilor proprii până la derecunoașterea sau la deprecierea ulterioară, când entitatea trebuie să transfere câștigul sau pierderea respectiv(ă) în contul de profit și pierdere. Pentru orice instrument financiar desemnat ca fiind evaluat la valoarea justă prin contul de profit și pierdere sau desemnat ca fiind disponibil pentru vânzare, entitatea:

(106)

Cu excepția cazurilor permise în conformitate cu alineatul (107), entitățile aplică cerințele de derecunoaștere de la alineatele (15)-(37) și din apendicele A alineatele AG36-AG52 cu titlu prospectiv. În consecință, în cazul în care o entitate a derecunoscut active financiare în conformitate cu IAS 39 (revizuit în anul 2000) ca urmare a unei tranzacții care a avut loc înainte de data de 1 ianuarie 2004 și acele active nu ar fi fost derecunoscute în conformitate cu prezentul standard, entitatea nu recunoaște acele active.

(107)

Fără a aduce atingere dispozițiilor alineatului (106), entitățile pot să aplice cerințele de derecunoaștere de la alineatele (15)-(37) și din apendicele A alineatele AG36-AG52 retroactiv, de la o dată la alegerea entității în cauză, cu condiția ca informațiile necesare pentru aplicarea standardului IAS 39 activelor și pasivelor derecunoscute ca urmare a unor tranzacții trecute să fi fost obținute la data contabilizării inițiale a acelor tranzacții.

(108)

Entitățile nu ajustează valoarea contabilă a activelor nefinanciare și a pasivelor nefinanciare pentru a exclude câștigurile și pierderile aferente acoperirilor fluxurilor de trezorerie care au fost incluse în valoarea contabilă înainte de deschiderea exercițiului financiar pentru care se aplică pentru prima dată prezentul standard. La începutul exercițiului financiar pentru care se aplică pentru prima dată prezentul standard, orice valoare recunoscută direct în capitalurile proprii pentru o operațiune de acoperire a unui angajament ferm care, în conformitate cu prezentul standard, se contabilizează ca o acoperire a valorii juste trebuie reclasificată ca activ sau ca pasiv, cu excepția unei operațiuni de acoperire a riscului valutar, care continuă să fie tratată ca o acoperire a fluxurilor de trezorerie.

(109)

Prezentul standard înlocuiește IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare revizuit în octombrie 2000.

(110)

Prezentul standard și Recomandările de punere în aplicare care îl însoțesc înlocuiesc Recomandările de punere în aplicare emise de Comitetul pentru recomandări de punere în aplicare a IAS 39, instituit de fostul IASC.

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

68

L 373/69

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Listele de țări utilizate în culegerea datelor trebuie actualizate pentru facilitarea obținerii unor statistici armonizate și ținând seama de noile cerințe privind datele referitoare la noile țări de destinație și de origine, apărute ca urmare a modificării comportamentului persoanelor care călătoresc.

(2)

Măsurile prevăzute în prezenta directivă sunt în conformitate cu avizul Comitetului pentru programul statistic instituit prin Decizia 89/382/CEE a Consiliului, Euratom (2).

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

72

L 385/74

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Pentru a facilita fluxurile de date provenind din Comunitate, este de dorit ca responsabilii cu prelucrarea datelor să poată efectua transferurile de date în mod global, pe baza unui singur set de norme de protecție a datelor. În absența unor standarde universale în materie de protecție a datelor, clauzele contractuale standard furnizează un instrument important care permite transferul de date cu caracter personal provenind din toate statele membre conform unui set comun de reguli. Decizia 2001/497/CE a Comisiei din 15 iunie 2001 privind clauzele contractuale standard pentru transferul de date cu caracter personal către țări terțe în temeiul Directivei 95/46/CE (2) stabilește prin urmare un model de set de clauze contractuale standard care oferă garanții adecvate pentru transferul de date către țări terțe.

(2)

De la adoptarea deciziei menționate s-a acumulat o experiență considerabilă. În afară de aceasta, o coaliție de asociații profesionale (3) a prezentat un set alternativ de clauze contractuale standard conceput pentru a oferi un nivel de protecție a datelor echivalent celui oferit de setul de clauze contractuale standard stabilit în Decizia 2001/497/CE, dar recurgând la mecanisme diferite.

(3)

Deoarece utilizarea clauzelor contractuale standard pentru transferurile de date internaționale este voluntară întrucât clauzele contractuale standard reprezintă doar una dintre posibilitățile prevăzute de Directiva 95/46/CE pentru a transfera în mod legal date cu caracter personal către o țară terță, exportatorii de date în Comunitate și importatorii de date în țări terțe trebuie să fie liberi să aleagă unul din seturile de clauze contractuale standard sau să aleagă o altă bază juridică pentru transferul de date. Întrucât fiecare set complet constituie un model, exportatorilor de date nu trebuie să li se permită să modifice aceste seturi sau să le contopească, total sau parțial, într-o anume manieră.

(4)

Clauzele contractuale standard prezentate de asociațiile profesionale urmăresc sporirea utilizării clauzelor contractuale între agenți prin mecanisme cum sunt cerințe de audit mai flexibile și reguli mai detaliate în ce privește dreptul de acces.

(5)

Pe lângă acestea, ca alternativă la sistemul de răspundere solidară prevăzut de Decizia 2001/497/CE, setul prezentat acum conține un regim de răspundere având la bază obligații privind identificarea si analiza riscurilor asociate (de tip due diligence) în temeiul cărora exportatorul de date și importatorul de date pot fi responsabili, față de persoanele vizate, pentru încălcările lor respective ale obligațiilor contractuale pe care și le-au asumat; exportatorul de date este de asemenea răspunzător în cazul în care nu a făcut eforturile corespunzătoare pentru a se asigura că importatorul de date este în măsură să îndeplinească obligațiile juridice care îi revin în temeiul clauzelor (culpa in eligendo), iar persoana vizată poate introduce o acțiune în justiție împotriva exportatorului de date în această privință. Aplicarea clauzei I litera (b) din noul set de clauze contractuale standard are o mare importanță în această privință, în special în ceea ce privește posibilitatea ca exportatorul de date să procedeze la efectuarea de audituri la sediul importatorului de date sau să ceară acestuia să dovedească faptul că dispune de resurse financiare suficiente pentru a-și îndeplini responsabilitățile.

(6)

În ce privește exercitarea drepturilor de terț beneficiar de persoanele vizate, se prevede o implicare mai mare a exportatorului de date în rezolvarea plângerilor persoanelor respective, exportatorul de date fiind obligat să contacteze importatorul de date și, după caz, să asigure aplicarea contractului în termenul normal de o lună. În cazul în care exportatorul de date refuză să asigure aplicarea contractului și neîndeplinirea acestuia de către importatorul de date persistă, persoana vizată poate în acest caz să aplice clauzele împotriva importatorului de date și în cele din urmă să-l acționeze în justiție într-un stat membru. Această acceptare de jurisdicție și angajamentul de a se conforma deciziei pronunțate de un tribunal competent sau de o autoritate responsabilă cu protecția datelor nu afectează niciunul din drepturile procedurale ale importatorilor de date stabiliți în țări terțe, cum ar fi dreptul la recurs.

(7)

Cu toate acestea, pentru a preveni un abuz în temeiul acestei flexibilități sporite, este oportun să se prevadă că autoritățile având în sarcină protecția datelor pot cu mai mare ușurință să interzică sau să suspende transferurile de date pe baza noului set de clauze contractuale standard în acele cazuri în care exportatorul de date refuză să ia măsuri adecvate pentru a face să se aplice obligațiile contractuale împotriva importatorului de date sau în cazul în care acesta din urmă refuză să coopereze cu bună credință cu autoritățile competente de supraveghere a protecției datelor.

(8)

Utilizarea clauzelor contractuale standard se va face fără a aduce atingere aplicării dispozițiilor interne adoptate în temeiul Directivei 95/46/CE sau al Directivei 2002/58/CE a Parlamentului European și a Consiliului privind prelucrarea datelor cu caracter personal și protecția vieții private în sectorul comunicațiilor electronice (Directiva privind viața privată și comunicațiile electronice) (4), în special în ceea ce privește transmiterea de comunicări comerciale în scopul marketingului direct.

(9)

Pe această bază, garanțiile conținute în clauzele contractuale standard prezentate pot fi considerate drept adecvate în sensul articolului 26 alineatul (2) din Directiva 95/46/CE.

(10)

Grupul de lucru pentru protecția persoanelor în privința prelucrării datelor cu caracter personal, instituit în temeiul articolului 29 din Directiva 95/46/CE, a emis un aviz (5) privind nivelul de protecție asigurat de clauzele contractuale standard prezentate, care a fost luat în considerare.

(11)

Pentru a evalua efectul amendamentelor la Decizia 2001/497/CE, este oportun ca acestea să fie evaluate de către Comisie la trei ani după ce acestea au fost notificate statelor membre.

(12)

Decizia 2001/497/CE trebuie modificată în consecință.

(13)

Măsurile prevăzute de prezenta decizie sunt în conformitate cu avizul comitetului instituit în temeiul articolului 31 din Directiva 95/46/CE,

1.

La articolul 1 se adaugă următorul paragraf:

„Responsabilii cu prelucrarea datelor pot să aleagă oricare dintre seturile I sau II din anexă. Cu toate acestea, ei nu pot să modifice clauzele, nici să combine clauzele individuale sau seturile.”

2.

La articolul 4, alineatele (2) și (3) se înlocuiesc cu următoarele texte:

„(2)   În sensul alineatului (1), în cazul în care responsabilul cu prelucrarea datelor oferă garanții adecvate pe baza clauzelor contractuale standard cuprinse în setul II din anexă, autoritățile competente în materie de protecție a datelor au dreptul să-și exercite împuternicirile de care dispun pentru a interzice sau a suspenda fluxurile de date în cazurile următoare:

În sensul primului paragraf, refuzul cu rea credință sau refuzul de a aplica contractul de către importatorul de date nu include cazurile în care cooperarea sau aplicarea ar veni în conflict cu cerințele obligatorii din legislația internă, aplicabile importatorului de date, care nu depășesc ceea ce este necesar într-o societate democratică pe baza unuia din interesele enunțate la articolul 13 alineatul (1) din Directiva 95/46/CE, în special sancțiunile prevăzute în actele internaționale și/sau interne, obligațiile de declarație fiscală sau obligațiile de declarație în cadrul luptei contra spălării banilor.

În sensul dispozițiilor de la litera (a) din primul paragraf, cooperarea poate include, în special, prezentarea pentru verificare a mijloacelor de prelucrare a datelor deținute de importatorul de date sau obligația de a se conforma recomandării făcute de autoritatea de supraveghere în materie de protecție a datelor din Comunitate.

(3)   Interdicția sau suspendarea prevăzute la alineatele (1) și (2) se ridică de îndată ce motivele pentru impunerea lor au încetat să mai existe.

(4)   Atunci când statele membre adoptă măsuri în conformitate cu alineatele (1), (2) și (3), ele informează fără întârziere Comisia, care va transmite informațiile celorlalte state membre.”.

3.

La articolul 5, prima teză se înlocuiește cu următorul text:

„Comisia evaluează efectul acestei decizii pe baza informațiilor disponibile după scurgerea a trei ani de la notificarea acesteia statelor membre, precum și după notificarea oricărei modificări aduse acesteia.”.

4.

Anexa se modifică după cum urmează:

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

83

L 390/1

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

În Decizia 1999/784/CE (4), Consiliul a hotărât că Comunitatea trebuie să devină membru al Observatorului European al Sectorului Audiovizual (denumit în continuare „Observator”), pentru a susține activitățile acestuia. Observatorul contribuie la întărirea competitivității industriei audiovizuale comunitare prin îmbunătățirea transferului de informații către industrie, în special către întreprinderile mici și mijlocii și promovarea unei imagini mai clare a pieței.

(2)

Multimedia și noile tehnologii vor juca un rol din ce în ce mai important în sectorul audiovizual. Observatorul ar putea să își asume în continuare rolul important, în cazul în care capacitatea sa de adaptare la această nouă evoluție ar fi consolidată în timp util.

(3)

Cu toate că libera circulație a persoanelor, a mărfurilor și a serviciilor este consacrată în tratat, lipsa informațiilor privind multiplele divergențe între reglementările naționale în domeniul dreptului fiscal și al dreptului muncii împiedică libera circulație a mărfurilor și serviciilor audiovizuale. Observatorul ar putea aduce o contribuție pozitivă prin culegerea și furnizarea de informații sistematice și de expertiză în domeniul dreptului fiscal și al dreptului muncii, al legislației privind drepturile de autor și al protecției consumatorilor.

(4)

În urma rezoluției Parlamentului European din 4 septembrie 2003 pe tema „Televiziune fără frontiere”, care preconizează un raport de etapă anual privind accesul persoanelor cu handicap la televiziunea digitală, Observatorul ar trebui invitat să culeagă, în fiecare an, date cu privire la nivelurile serviciilor de televiziune furnizate în toate statele membre ale Uniunii Europene sau ale Consiliului Europei în favoarea persoanelor cu handicap, cum ar fi subtitrarea, descrierea audio și limbajul semnelor.

(5)

Participarea Comunității în cadrul Observatorului s-a dovedit a fi un sprijin eficient în activitățile acestuia.

(6)

Este adecvat să se continue această participare pe perioada necesară adoptării de către Observator a orientărilor privind viitoarele sale activități, începând cu 2006.

(7)

În consecință, este necesar ca Decizia 1999/784/CE să fie modificată,

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

85

L 390/24

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Directiva 89/336/CEE a Consiliului din 3 mai 1989 de apropiere legislativă a statelor membre cu privire la compatibilitatea electromagnetică (3) a făcut obiectul unei revizuiri în cadrul inițiativei cunoscute ca SLIM (simplificarea legislației privind piața internă). Atât procesul SLIM cât și consultarea aprofundată care a urmat au indicat necesitatea completării, consolidării și clarificării cadrului instituit prin Directiva 89/336/CEE.

(2)

Statele membre răspund de asigurarea protecției radiocomunicațiilor, inclusiv a recepționării emisiunilor de radiodifuziune și a serviciilor de radioamatori care funcționează în conformitate cu reglementările radio ale Uniunii Internaționale de Telecomunicații (UIT), cât și a rețelelor de alimentare cu energie electrică și a celor de telecomunicații, precum și a echipamentelor conectate la acestea, contra perturbațiilor electromagnetice.

(3)

Dispozițiile de drept intern în materie care asigură protecția contra perturbațiilor electromagnetice trebuie armonizate pentru a garanta libera circulație a aparatelor electrice și electronice fără să se reducă nivelurile justificate de protecție în statele membre.

(4)

Protecția contra perturbațiilor electromagnetice necesită impunerea anumitor obligații pentru diferiții operatori economici. Aceste obligații trebuie aplicate în mod corect și eficient pentru a asigura o asemenea protecție.

(5)

Compatibilitatea electromagnetică a echipamentelor trebuie reglementată în vederea asigurării funcționării pieței interne, adică a unei zone fără frontiere interne în care este asigurată libera circulație a mărfurilor, persoanelor, serviciilor și capitalurilor.

(6)

Echipamentele reglementate de prezenta directivă trebuie să cuprindă atât aparatele, cât și instalațiile fixe. Cu toate acestea, trebuie prevăzute dispoziții separate pentru fiecare categorie în parte. Aceasta deoarece în timp ce asemenea aparate pot circula liber în interiorul Comunității, instalațiile fixe sunt montate pentru uz permanent într-o locație prestabilită, ca ansambluri de diferite tipuri de aparate și, după caz, alte dispozitive. Compoziția și funcționarea unor astfel de instalații corespund în cele mai multe cazuri nevoilor specifice ale operatorilor acestora.

(7)

Echipamentele radio și echipamentele terminale de telecomunicații nu trebuie reglementate de prezenta directivă, deoarece acestea sunt deja reglementate de Directiva 1999/5/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 9 martie 1999 privind echipamentele radio și echipamentele terminale de telecomunicații și recunoașterea reciprocă a conformității acestora (4). Cerințele în materie de compatibilitate electromagnetică din ambele directive asigură același nivel de protecție.

(8)

Aeronavele sau echipamentele destinate instalării în aeronave nu trebuie reglementate de prezenta directivă, deoarece acestea se supun deja normelor comunitare sau internaționale speciale în materie de compatibilitate electromagnetică.

(9)

Nu este necesar ca prezenta directivă să reglementeze echipamentele care sunt intrinsec inofensive din punct de vedere al compatibilității electromagnetice.

(10)

Prezenta directivă nu trebuie să vizeze siguranța echipamentelor deoarece aceasta face obiectul unor măsuri legislative comunitare sau interne distincte.

(11)

Atunci când prezenta directivă reglementează aparate, ea trebuie să se refere la aparate finite disponibile în comerț pentru prima dată pe piața comunitară. Anumite componente sau subansambluri trebuie, în anumite condiții, să fie considerate aparate, în cazul în care sunt puse la dispoziția utilizatorului final.

(12)

Principiile pe care se bazează prezenta directivă sunt cele din Rezoluția Consiliului din 7 mai 1985 pentru o nouă abordare în materie de armonizare tehnică și standarde (5). În conformitate cu această abordare, proiectarea și fabricarea echipamentelor se supun cerințelor esențiale de compatibilitate electromagnetică. Aceste cerințe sunt exprimate tehnic de standardele europene armonizate care urmează să fie adoptate de diferite organisme europene de standardizare, Comitetul European pentru Standardizare (CEN), Comitetul european pentru standardizare electrotehnică (Cenelec) și Institutul European de Standarde în Telecomunicații (ETSI). CEN, Cenelec și ETSI sunt recunoscute ca instituțiile competente în domeniul prezentei directive pentru adoptarea de standarde armonizate, pe care le elaborează în conformitate cu orientările generale de cooperare între acestea și Comisie și cu procedura stabilită de Directiva 98/34/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 22 iunie 1998 de stabilire a unei proceduri pentru furnizarea de informații în domeniul standardelor și reglementărilor tehnice și al normelor privind serviciile societății informaționale (6).

(13)

Standardele armonizate reflectă starea curentă general recunoscută în materie de compatibilitate electromagnetică în Uniunea Europeană. Astfel, este în interesul funcționării pieței interne să dispună de standarde pentru compatibilitatea electromagnetică a echipamentelor care au fost armonizate la nivel comunitar. Odată ce trimiterea la un astfel de standard a fost publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, conformitatea cu acesta trebuie să dea naștere prezumției de conformitate cu cerințele esențiale relevante, deși trebuie permise și alte mijloace de demonstrare a acestei conformități. Conformitatea cu un standard armonizat înseamnă conformitatea cu dispozițiile sale și demonstrarea acestei conformități prin metodele pe care standardul armonizat le descrie sau la care face trimitere.

(14)

Producătorii de echipamente destinate conectării la rețele trebuie să construiască aceste echipamente astfel încât să împiedice rețelele să sufere o degradare inacceptabilă a serviciului în cazul în care sunt folosite în condiții normale de operare. Operatorii de rețea trebuie să își construiască rețelele astfel încât producătorii echipamentelor susceptibile de a fi conectate la rețele să nu suporte constrângeri disproporționate pentru a împiedica rețelele să sufere o degradare inacceptabilă a serviciului. Organismele europene de standardizare trebuie să ia în considerare acest obiectiv (inclusiv efectele cumulative ale tipurilor relevante de fenomene electromagnetice) atunci când elaborează standarde armonizate.

(15)

Introducerea pe piață a unui aparat sau punerea sa în func țiune trebuie să fie posibile numai în cazul în care producătorii în cauză au stabilit că acest aparat a fost proiectat și fabricat în conformitate cu cerințele prezentei directive. Aparatele introduse pe piață trebuie să poarte marcajul CE care atestă conformitatea cu prezenta directivă. Deși evaluarea conformității trebuie să cadă în sarcina producătorului, fără a fi necesară implicarea unui organism independent de evaluare a conformității, producătorii trebuie să fie liberi să folosească serviciile unui astfel de organism.

(16)

Obligația de evaluare a conformității ar trebui să impună producătorului efectuarea unei evaluări a compatibilității electromagnetice a aparatului, pe baza unor fenomene relevante, pentru a constata dacă acesta îndeplinește sau nu cerințele de protecție prevăzute de prezenta directivă.

(17)

În cazul în care un aparat poate lua diferite configurații, evaluarea compatibilității electromagnetice trebuie să determine dacă ele corespund cerințelor de protecție în configurațiile pe care producătorul le apreciază ca reprezentative pentru o utilizare normală în aplicațiile prevăzute; în astfel de cazuri, trebuie să fie suficientă efectuarea unei evaluări pe baza configurației cu cea mai mare probabilitate de a provoca perturbații maxime și a configurației celei mai sensibile la perturbații.

(18)

Instalațiile fixe, inclusiv utilajele mari și rețelele, pot genera perturbații electromagnetice sau pot fi afectate de acestea. Poate exista o interfață între instalațiile fixe și aparate, iar perturbațiile electromagnetice produse de instalațiile fixe pot afecta aparatele și invers. În materie de compatibilitate electromagnetică, este irelevant dacă perturbația magnetică este produsă de un aparat sau de o instalație fixă. Prin urmare, instalațiile fixe și aparatele trebuie să se supună unui regim coerent și complet de cerințe esențiale. Trebui să fie posibilă folosirea unor standarde armonizate pentru instalații fixe pentru a demonstra conformitatea cu cerințele esențiale cuprinse în aceste standarde.

(19)

Datorită caracteristicilor lor specifice, în cazul instalațiilor fixe nu este necesară obligația de aplicare a marcajului „CE” sau a declarației de conformitate.

(20)

Nu este adecvată efectuarea evaluării de conformitate în cazul unui aparat introdus pe piață cu scopul de a fi incorporat într-o instalație fixă dată și care nu este disponibil în comerț sub o altă formă, separat de instalația fixă în care urmează să fie incorporat. În consecință, un astfel de aparat trebuie să fie exceptat de la procedurile de evaluare aplicabile în mod normal aparatelor. Cu toate acestea, nu este permis ca un astfel de aparat să compromită conformitatea instalației fixe în care este incorporat. În cazul în care un aparat trebuie incorporat în mai multe instalații fixe identice, identificarea caracteristicilor de compatibilitate electromagnetică a instalațiilor trebuie să fie suficientă pentru a asigura exceptarea de la aplicarea procedurii de evaluare a conformității.

(21)

Este necesară o perioadă de tranziție pentru a garanta că producătorii și alte părți implicate se pot adapta la noul sistem de reglementare.

(22)

Deoarece obiectivul prezentei directive, respectiv asigurarea funcționării pieței interne prin impunerea conformității echipamentelor cu un nivel adecvat de compatibilitate electromagnetică, nu poate fi atins în mod satisfăcător de statele membre și în consecință, date fiind amploarea și efectele sale, poate să fie mai bine atins la nivel comunitar, Comunitatea poate adopta măsuri, în conformitate cu principiul subsidiarității prevăzut la articolul 5 din tratat. În conformitate cu principiul proporționalității de la articolul respectiv, prezenta directivă nu depășește ceea ce este necesar pentru atingerea acestui obiectiv.

(23)

În consecință, Directiva 89/336/CEE trebuie abrogată,

(a)

echipamentelor reglementate de Directiva 1999/5/CE;

(b)

produselor, pieselor și echipamentelor aeronautice menționate de Regulamentul (CE) nr. 1592/2002 al Parlamentului European și al Consiliului din 15 iulie 2002 privind normele comune în domeniul aviației civile și de înființare a unei Agenții europene de siguranță aviatică (7);

(c)

echipamentelor radio folosite de radioamatori în sensul Reglementărilor Radio adoptate în cadrul Constituției și Convenției UIT (8), în cazul în care echipamentele nu sunt disponibile în comerț. Ansamblurile de componente care urmează să fie asamblate de radioamatori și echipamentele comerciale modificate de radioamatori pentru uz propriu nu sunt considerate echipamente disponibile în comerț.

(a)

acesta nu poate să genereze sau să contribuie la emisiile electromagnetice care depășesc un nivel ce permite echipamentelor radio și de telecomunicații și altor echipamente să funcționeze așa cum este prevăzut și

(b)

acesta funcționează fără degradare inacceptabilă în prezența perturbației electromagnetice rezultată în mod normal în urma funcționării prevăzute.

(a)

„echipament” înseamnă orice aparat sau instalație fixă;

(b)

„aparat” înseamnă orice dispozitiv finit sau combinație de astfel de dispozitive disponibilă în comerț ca unitate funcțională independentă, destinat utilizatorului final și susceptibil de a produce perturbații electromagnetice, sau a cărui funcționare este susceptibilă de a fi afectată de astfel de perturbații;

(c)

„instalație fixă” înseamnă o anumită combinație a mai multor tipuri de aparate și, după caz, a altor dispozitive asamblate, instalate și destinate a fi folosite în mod permanent într-o locație prestabilită;

(d)

„compatibilitate electromagnetică” înseamnă capacitatea echipamentelor de a funcționa în mod satisfăcător în mediul lor electromagnetic fără să producă perturbații magnetice intolerabile altor echipamente din acel mediu;

(e)

„perturbație electromagnetică” înseamnă orice fenomen electromagnetic care poate degrada funcționarea echipamentelor. Perturbație electromagnetică poate fi zgomotul electromagnetic, un semnal nedorit sau o modificare a însuși mediului de propagare;

(f)

„imunitate” înseamnă capacitatea echipamentelor de a funcționa conform destinației, fără degradarea performanțelor în prezența perturbațiilor electromagnetice;

(g)

„obiective de siguranță” înseamnă obiective de protecție a vieții sau proprietății oamenilor;

(h)

„mediu electromagnetic” înseamnă toate fenomenele electromagnetice observabile într-un anumit loc.

(a)

„componentele” sau „subansamblurile” destinate incorporării într-un aparat de către utilizatorul final, care sunt susceptibile să genereze perturbații electromagnetice sau a căror funcționare este susceptibilă de a fi afectată de astfel de perturbații.

(b)

„instalațiile mobile” definite ca o combinație de aparate și, după caz, alte dispozitive, destinate deplasării și funcționării în mai multe locuri.

(a)

măsuri pentru rezolvarea unei probleme de compatibilitate electromagnetică existente sau previzibile la o locație specifică;

(b)

măsuri adoptate din motive de siguranță, pentru a proteja rețelele publice de telecomunicații sau stațiile de recepție sau de emisie, atunci când sunt folosite în scopuri de siguranță în situații bine definite în privința Spectrului.

(a)

să nu îl publice;

(b)

să îl publice cu restricții;

(c)

să mențină trimiterea în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene;

(d)

să retragă trimiterea din Jurnalul Oficial al Uniunii Europene.

(a)

nerespectării cerințelor esențiale menționate la anexa I, în cazul în care aparatele nu sunt conforme cu standardele armonizate menționate la articolul 6;

(b)

aplicării incorecte a standardelor armonizate menționate la articolul 6;

(c)

unor lacune ale standardelor armonizate menționate la articolul 6.

(a)

perturbațiile magnetice generate nu depășesc nivelul peste care echipamentele radio și de telecomunicații sau alte echipamente nu pot să funcționeze după cum a fost prevăzut;

(b)

au un nivel de imunitate la perturbații electromagnetice de așteptat pentru utilizarea prevăzută care le permite să funcționeze fără degradarea inacceptabilă a respectivei utilizării.

1.

Producătorul efectuează o evaluare a compatibilității electromagnetice a aparatelor pe baza fenomenelor relevante, în vederea îndeplinirii cerințelor de protecție cuprinse în anexa I punctul 1. Aplicarea corectă a tuturor standardelor armonizate aplicabile ale căror trimiteri au fost publicate în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene este echivalentă cu realizarea evaluării compatibilității electromagnetice.

2.

Evaluarea compatibilității electromagnetice ține seama de toate condițiile de funcționare normale prevăzute. În cazul în care un aparat poate avea diferite configurații, evaluarea compatibilității electromagnetice confirmă dacă acesta corespunde cerințelor de protecție cuprinse în anexa I punctul 1 în toate configurațiile posibile pe care producătorul le apreciază ca reprezentative pentru utilizarea prevăzută.

3.

În conformitate cu dispozițiile cuprinse în anexa IV, producătorul întocmește documentația tehnică care face dovada conformității aparatelor cu cerințele esențiale ale prezentei directive.

4.

Producătorul sau reprezentantul său autorizat din Comunitate păstrează documentația tehnică la dispoziția autorităților competente pentru cel puțin zece ani de la data la care a fost fabricat ultimul aparat de acest tip.

5.

Conformitatea aparatelor cu toate cerințele esențiale aplicabile este atestată printr-o declarație de conformitate CE dată de producător sau de reprezentantul său autorizat din Comunitate.

6.

Producătorul sau reprezentantul său autorizat din Comunitate păstrează declarația de conformitate CE la dispoziția autorităților competente pentru cel puțin zece ani de la data la care a fost fabricat ultimul aparat de acest tip.

7.

În cazul în care nici producătorul, nici reprezentantul său autorizat nu sunt stabiliți în Comunitate, obligația de a păstra declarația de conformitate CE și documentația tehnică la dispoziția autorităților competente îi revine persoanei care introduce aparatele pe piața comunitară.

8.

Producătorul trebuie să ia toate măsurile necesare pentru a garanta că produsele sunt fabricate în conformitate cu documentația tehnică menționată la punctul 3 și cu dispozițiile prezentei directive care le sunt aplicabile.

9.

Documentația tehnică și declarația de conformitate CE se întocmesc în conformitate cu dispozițiile cuprinse în anexa IV.

1.

Prezenta procedură constă din aplicarea anexei II completată după cum urmează:

2.

Producătorul sau reprezentantul său autorizat din Comunitate prezintă documentația tehnică organismului notificat menționat la articolul 12 și solicită organismului notificat o evaluare. Producătorul sau reprezentantul său autorizat din Comunitate precizează organismului notificat care aspecte ale cerințelor esențiale trebuie să facă obiectul evaluării acestuia.

3.

Organismul notificat analizează documentația tehnică și evaluează dacă documentația tehnică demonstrează sau nu în mod adecvat îndeplinirea cerințelor directivei care fac obiectul evaluării sale. În cazul în care se confirmă conformitatea aparatelor, organismul notificat emite o declarație către producător sau către reprezentantul său autorizat din Comunitate, în care confirmă conformitatea aparatului. Declarația se limitează la acele aspecte ale cerințelor esențiale care au făcut obiectul evaluării organismului notificat.

4.

Producătorul adaugă declarația organismului notificat la documentația tehnică.

—

o descriere generală a aparatului;

—

dovada conformității cu standardele armonizate, în cazul în care există, aplicate integral sau parțial;

—

în cazul în care producătorul nu a aplicat standardele armonizate sau le-a aplicat numai parțial, o descriere și o explicație referitoare la etapele parcurse pentru aducerea la îndeplinire a cerințelor esențiale ale directivei, inclusiv o descriere a evaluării compatibilității electromagnetice prevăzută la anexa II punctul 1, rezultatele calculelor de proiectare efectuate, examinările efectuate, rapoartele de încercare etc.;

—

o declarație din partea organismului notificat, atunci când a fost urmată procedura menționată la anexa III.

—

o trimitere la prezenta directivă;

—

identificarea aparatului la care se referă, după cum se stabilește la articolul 9 alineatul (1);

—

numele și adresa producătorului și, după caz, numele și adresa reprezentantului său autorizat din Comunitate;

—

o trimitere datată la specificațiile în temeiul cărora se declară conformitatea, pentru a asigura conformitatea aparatului cu dispozițiile prezentei directive;

—

data acestei declarații;

—

identitatea și semnătura persoanei împuternicite să angajeze răspunderea producătorului sau a reprezentantului său autorizat din Comunitate.

1.

Organismele notificate de statele membre îndeplinesc următoarele condiții minimale:

2.

Îndeplinirea condițiilor stabilite la punctul 1 se verifică periodic de către autoritățile competente ale statului membru.

13/Volumul 47

RO

Jurnalul Ofícial al Uniunii Europene

99

L 392/1

JURNALUL OFÍCIAL AL UNIUNII EUROPENE

(1)

Anumite standarde internaționale și interpretări, în forma lor de la data de 1 septembrie 2002, au fost adoptate prin Regulamentul (CE) nr. 1725/2003 al Comisiei (2).

(2)

La 31 martie 2004, Comitetul pentru standardele internaționale de contabilitate (International Accounting Standard Board – IASB) a publicat, printre altele, trei standarde noi, și anume standardele internaționale de raportare financiară IFRS 3, 4 și 5, și două standarde revizuite, IAS 36 și 38, care conțin modificări ulterioare adoptării celor dintâi. Aceste noi standarde completează „platforma stabilă”, adică ansamblul standardelor pe care întreprinderile cotate la bursă din Comunitate au obligația de a le aplica în conturile lor consolidate de la 1 ianuarie 2005. Obiectivul general constă în ameliorarea calității standardelor internaționale de contabilitate (IAS), precum și în consolidarea convergenței standardelor contabile la nivel mondial.

(3)

Consultarea experților tehnici în domeniu a confirmat că noile IFRS și IAS revizuite îndeplinesc criteriile tehnice de adoptare stabilite în articolul 3 din Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 și, în special, îndeplinesc cerința de a servi binelui public european.

(4)

Prin urmare, adoptarea IAS 36 are nevoie de modificarea IAS 16, adoptat anterior de Regulamentul (CE) nr. 1725/2003, pentru a asigura concordanța între respectivele standarde de contabilitate.

(5)

Adoptarea IFRS 3, 4 și 5 implică, în consecință, modificarea altor standarde internaționale de contabilitate și a interpretărilor aferente, pentru a asigura coerența ansamblului standardelor internaționale de contabilitate. Aceste modificări privesc standardul internațional de raportare financiară IFRS 1, standardele internaționale de contabilitate IAS 1, 10, 12, 14, 16-19, 27, 28, 31-34 și 36-41, precum și interpretarea Comitetului permanent de interpretare SIC 32. Mai mult, adoptarea IFRS 3 scoate din actualitate standardul internațional de contabilitate IAS 22 și interpretările Comitetului permanent de interpretare SIC 9, 22 și 28, care sunt, prin urmare, înlocuite. În sfârșit, adoptarea IFRS 5 determină înlocuirea IAS 35.

(6)

Prin urmare, Regulamentul (CE) nr. 1725/2003 se modifică în consecință.

(7)

Măsurile prevăzute în prezentul regulament sunt în conformitate cu avizul Comitetului de reglementare contabilă,

(1)

Standardul internațional de contabilitate IAS 22 și interpretările Comitetului permanent de interpretare SIC 9, 22 și 28 sunt înlocuite prin standardul internațional de raportare financiară IFRS 3 Combinări de întreprinderi, în forma în care figurează în anexa la prezentul regulament.

(2)

IFRS 4 Contracte de asigurări se inserează în forma în care figurează în anexa la prezentul regulament.

(3)

IAS 35 se înlocuiește cu IFRS 5 Active imobilizate deținute în vederea vânzării și activități întrerupte, în forma în care figurează în anexa la prezentul regulament.

(4)

IAS 36 și 38 se înlocuiesc cu IAS 36 și 38 în forma în care figurează în anexa la prezentul regulament

(5)

Adoptarea IFRS 3 implică, în consecință, modificarea IFRS 1, a IAS 12, 14, 16, 19, 27, 28, 31, 32, 33, 34, 37 și 39, precum și interpretarea SIC 32, pentru a asigura coerența între standardele internaționale de contabilitate.

(6)

Adoptarea IFRS 4 implică, în consecință, modificarea IFRS 1 și a IAS 18, 19, 32, 37, 39 și 40, pentru a asigura coerența între standardele internaționale de contabilitate.

(7)

Adoptarea IFRS 5 implică, în consecință, modificarea IFRS 1 și 3, precum și a IAS 1, 10, 16, 17, 27, 28, 31, 36, 37, 38, 40 și 41, pentru a asigura coerența între standardele internaționale de contabilitate.

IFRS 3

IFRS 4

IFRS 5

IAS 36

IAS 38

1.

Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil urmat de entități ce devin parte a unor combinări de întreprinderi. În particular, standardul precizează că toate combinările de întreprinderi sunt contabilizate folosindu-se metoda achiziției. În acest sens, dobânditorul este obligat să recunoască activele identificabile, pasivele și pasivele contingente ale entității dobândite la valoarea justă a acestora la data achiziției, precum și fondul comercial, care ulterior este supus testării pentru depreciere și nu se amortizează.

2.

Cu excepția cazurilor menționate la punctul 3, prezentul IFRS se aplică în toate cazurile combinărilor de întreprinderi.

3.

Prezentul IFRS nu se aplică:

4.

O combinare de întreprinderi reprezintă fuzionarea unor entități individuale într-o singură entitate raportoare. În aproape toate cazurile de combinări de întreprinderi, una dintre entități, dobânditorul, obține controlul asupra uneia sau mai multor întreprinderi, entitățile dobândite. În cazul în care o entitate obține controlul asupra uneia sau mai multor entități care nu sunt întreprinderi, rezultatul acestei fuziuni nu reprezintă o combinare de întreprinderi. Atunci când o entitate dobândește o grupare de active sau active nete care nu constituie o întreprindere, entitatea respectivă repartizează costul grupării între activele și pasivele individuale identificabile pe baza valorilor juste relative ale acestora la data achiziției.

5.

O combinare de întreprinderi poate fi structurată într-o varietate de moduri, din motive juridice, fiscale sau din alte motive. Aceasta poate presupune cumpărarea de către o entitate a capitalurilor proprii ale altei entități, cumpărarea totalității activelor nete ale unei alte entități, asumarea pasivelor unei alte entități sau cumpărarea unei părți din activele nete ale unei alte entități care împreună formează una sau mai multe întreprinderi. Combinarea se poate efectua prin emitere de acțiuni, prin transfer de numerar, echivalent de numerar sau alte active sau printr-o combinație a acestor metode. Tranzacția poate avea loc între acționarii entităților care participă la combinare sau între o entitate și acționarii celeilalte entități. În urma combinării se poate înființa o entitate nouă care să controleze entitățile combinate sau activele nete transferate sau poate avea loc restructurarea uneia sau mai multora dintre entitățile care participă la combinare.

6.

O combinare de întreprinderi poate avea ca efect o relație de tip societate-mamă – filială, în care dobânditorul este societatea-mamă, iar entitatea dobândită devine o filială a dobânditorului. În această situație, dobânditorul aplică dispozițiile prezentului IFRS în situațiile sale financiare consolidate. Acesta include interesul său în entitatea dobândită în situațiile sale financiare individuale pe care le întocmește ca investiție într-o filială (a se vedea IAS 27 Situații financiare consolidate și individuale).

7.

O combinare de întreprinderi poate implica cumpărarea activelor nete, inclusiv fondul comercial, în cazul în care există, ale unei alte entități, mai degrabă decât cumpărarea capitalurilor proprii ale acelei entități. O astfel de combinare nu are ca rezultat o relație de tip societate-mamă – filială.

8.

Printre combinările de întreprinderi aflate sub incidența prezentului IFRS se includ și combinările de întreprinderi în care o entitate obține controlul asupra unei alte entități, dar pentru care data la care se obține controlul (adică data achiziției) nu coincide cu data sau datele transferului de proprietate (adică data sau datele transferului). Această situație poate avea loc, de pildă, atunci când o entitate în care se investește încheie acorduri de recumpărare a acțiunilor cu investitorii și controlul asupra entității în care s-a investit se modifică în consecință.

9.

Prezentul IFRS nu specifică metoda de contabilizare a intereselor în asocierile în participație folosită de membrii acestora (a se vedea IAS 31 Interese în asocierile în participațiune).

10.

O combinare de întreprinderi între entități sau întreprinderi aflate sub control comun reprezintă o combinare de întreprinderi în care toate entitățile sau întreprinderile ce participă la combinare sunt controlate în ultimă instanță de aceeași entitate sau de aceleași entități atât înainte, cât și după combinare, iar controlul respectiv nu este tranzitoriu.

11.

Se consideră că un grup de indivizi controlează o entitate atunci când, ca urmare a unor prevederi contractuale, acești indivizi dețin în mod colectiv autoritatea de a guverna strategiile financiare și operaționale ale entității respective în vederea obținerii de beneficii din activitățile acesteia. Prin urmare, o combinare de întreprinderi nu intră sub incidența prezentului IFRS atunci când același grup de indivizi deține în mod colectiv, ca urmare a unor prevederi contractuale, autoritatea absolută de a guverna strategiile financiare și operaționale ale fiecăreia dintre entitățile ce participă la combinare în vederea obținerii de beneficii din activitățile acestora, iar această autoritate colectivă absolută nu este tranzitorie.

12.

O entitate poate fi controlată de un individ sau de un grup de indivizi ce acționează împreună sub incidența unor prevederi contractuale, iar acest individ sau grup de indivizi poate să nu intre sub incidența cerințelor de raportare financiară ale standardelor internaționale de raportare financiară. Prin urmare, nu este necesar ca anumite entități ce se combină să fie incluse în aceleași situații financiare consolidate pentru ca o combinare de întreprinderi să fie considerată drept combinare între entități aflate sub control.

13.

Valoarea intereselor minoritare în fiecare dintre entitățile ce participă la combinare înainte și după ce combinarea are loc nu are relevanță pentru stabilirea faptului dacă respectiva combinare implică entități aflate sub control comun. De asemenea, faptul că una dintre entitățile ce participă la combinare este o filială ce a fost exclusă din situațiile financiare consolidate ale grupării potrivit IAS 27 nu are relevanță în a stabili dacă respectiva combinare implică entități aflate sub control comun.

14.

Toate combinările de întreprinderi se contabilizează folosindu-se metoda achiziției.

15.

Prin metoda achiziției, combinarea de întreprinderi este privită din perspectiva entității ce participă la combinare identificate drept dobânditor. Dobânditorul cumpără active nete și recunoaște activele achiziționate și pasivele și pasivele contingente asumate, inclusiv pe acelea care nu au fost recunoscute anterior de către entitatea dobândită. Evaluarea activelor și pasivelor dobânditorului nu este afectată de tranzacție și nu se recunosc active sau pasive suplimentare ale dobânditorului rezultând din tranzacție, deoarece acestea nu sunt influențate de tranzacție.

16.

Aplicarea metodei achiziției include următoarele etape:

17.

În cazul tuturor combinărilor de întreprinderi se identifică dobânditorul. Dobânditorul se definește ca entitatea participantă la combinare ce obține controlul asupra celorlalte entități sau întreprinderi ce participă la combinare.

18.

Deoarece prin metoda achiziției o combinare de întreprinderi este privită din perspectiva dobânditorului, se presupune că una dintre părțile implicate în tranzacție poate fi identificată ca dobânditor.

19.

Controlul reprezintă autoritatea de a guverna strategiile financiare și operaționale ale unei entități sau întreprinderi în vederea obținerii de beneficii din activitățile acesteia. Se presupune că o entitate ce participă la combinare a obținut controlul asupra alteia atunci când controlează mai mult de jumătate din voturile celei de-a doua entități, cu excepția cazului în care se demonstrează că deținerea acestora nu constituie drept de control. Chiar dacă una dintre entitățile ce participă la combinare nu controlează mai mult de jumătate din voturile celei de-a doua entități, se consideră că cea dintâi a obținut controlul asupra celei de-a doua, în cazul în care, în urma combinării, cea dintâi obține:

20.

Deși uneori poate fi dificil să se identifice dobânditorul, de obicei există anumite indicii că acesta există. De exemplu:

21.

Într-o combinare de întreprinderi realizată printr-un schimb de interese în capitalurile lor proprii, entitatea care emite interese în capitalurile proprii reprezintă în mod normal dobânditorul. Cu toate acestea, se iau în considerare toate faptele și împrejurările relevante pentru a se stabili care dintre entitățile care iau parte la combinare are autoritatea de a guverna strategiile financiare și operaționale ale celeilalte (sau celorlalte) entități în vederea obținerii de beneficii din activitățile sale (sau ale lor). În anumite combinări de întreprinderi, cunoscute sub numele de achiziții inverse, dobânditorul este entitatea ale cărei participații în capitalurile proprii au fost dobândite, iar entitatea emitentă este entitatea dobândită. Se poate întâmpla, de exemplu, ca o entitate privată să aranjeze să fie „dobândită” de o entitate publică mai mică, pentru a obține cotarea la bursă. Deși din punct de vedere legal entitatea publică emitentă este considerată societatea-mamă și entitatea privată este considerată filiala, filiala legală este dobânditorul, în cazul în care are autoritatea de a guverna strategiile financiare și operaționale ale societății-mamă legale în vederea obținerii de beneficii din activitățile acesteia. De obicei, dobânditorul este entitatea mai mare; cu toate acestea, faptele și împrejurările legate de anumite combinări de întreprinderi indică uneori că o entitate mai mică dobândește o entitate mai mare. Pentru indicații privind contabilizarea achizițiilor inverse, a se vedea punctele B1-B15 din apendicele B.

22.

Când se înființează o entitate nouă care emite instrumente de capitaluri proprii pentru realizarea unei combinări de întreprinderi, una dintre entitățile care participă la combinare, existentă înainte de combinare, este identificată drept dobânditor pe baza dovezilor existente.

23.

De asemenea, atunci când într-o combinare sunt implicate mai mult de două entități, una dintre entitățile existente înaintea combinării este identificată drept dobânditor în baza dovezilor existente. Pentru stabilirea dobânditorului în astfel de cazuri se ia în considerare, printre altele, care dintre entitățile care participă la combinare a inițiat procesul de combinare și dacă activele sau veniturile uneia dintre entitățile care participă la combinare le depășesc în mod semnificativ pe ale celorlalte.

24.

Dobânditorul evaluează costul aferent combinării de întreprinderi ca suma agregată:

25.

Data achiziției reprezintă data la care dobânditorul preia efectiv controlul entității dobândite. Când acest lucru se realizează prin intermediul unei singure tranzacții de schimb, data transferului coincide cu data achiziției. Cu toate acestea, o combinare de întreprinderi poate cuprinde mai multe tranzacții de schimb, de exemplu, atunci când combinarea se realizează în urma cumpărării de acțiuni în mai multe tranșe. În acest caz: