—

w imieniu rządu włoskiego przez G. Palmieri, działającą w charakterze pełnomocnika, wspieraną przez G. De Bellisa, avvocato dello Stato,

—

w imieniu rządu hiszpańskiego przez A. Sampola Pucurulla, działającego w charakterze pełnomocnika,

—

w imieniu Komisji Europejskiej przez A. Caeirosa, L. Lozano Palacios oraz F. Tomat, działających w charakterze pełnomocników,

1

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 i 22 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).

2

Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Agenzia delle Entrate (agencją podatkową, zwaną dalej „organem podatkowym”) a Marco Identi w przedmiocie decyzji określającej wysokość zobowiązania w zakresie podatku od wartości dodanej (VAT) oraz regionalnego podatku od działalności gospodarczej za rok podatkowy 2003.

3

Zgodnie z art. 2 szóstej dyrektywy opodatkowaniu VAT podlega dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze, jak również przywóz towarów.

4

Artykuł 22 szóstej dyrektywy stanowi:

„[…]

4.   Każdy podatnik składa deklarację podatkową w terminie ustalonym przez każde z państw członkowskich […].

[…]

5.   Każdy podatnik płaci kwotę netto [VAT] przy składaniu deklaracji podatkowej. Państwa członkowskie mogą jednakże ustalić inną datę płatności tej kwoty lub mogą wymagać przedpłat.

[…]

8.   […] Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, które uznają za konieczne do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku i uniknięcia oszustw podatkowych.

[…]”.

5

Decreto legislativo n. 5 (dekret ustawodawczy nr 5) z dnia 9 stycznia 2006 r. (dodatek zwykły do GURI nr 13 z dnia 16 stycznia 2006 r.) wprowadził procedurę zwolnienia z długów („esdebitazione”), zmieniając art. 142–144 legge fallimentare (prawa upadłościowego), zatwierdzonego regio decreto n. 267 (dekretem królewskim nr 267) z dnia 16 marca 1942 r. (GURI nr 81, z dnia 6 kwietnia 1942 r.) i zmienionego decreto legislativo n. 169 (dekretem ustawodawczym nr 169) z dnia 12 września 2007 r. (GURI nr 241, z dnia 16 października 2007 r.) (zwanego dalej „prawem upadłościowym”).

6

Na podstawie art. 142 prawa upadłościowego, zatytułowanego „Zwolnienie z długów”:

„Upadły będący osobą fizyczną może skorzystać ze zwolnienia z pozostałych długów w stosunku do wierzycieli niezaspokojonych w postępowaniu upadłościowym, pod warunkiem że:

Oddłużenie nie może zostać przyznane, jeżeli nie zostali zaspokojeni, choćby w części, wierzyciele upadłościowi.

Z oddłużenia wykluczone są:

Ochronie podlegają prawa, które przysługują wierzycielom w stosunku do współdłużników, poręczycieli i osób, w stosunku do których można dochodzić roszczeń regresowych”.

7

Artykuł 143 prawa upadłościowego, zatytułowany „Procedura zwolnienia z długów”, przewiduje:

„[S]ąd, w drodze postanowienia o zamknięciu postępowania upadłościowego lub na wniosek dłużnika złożony w ciągu kolejnego roku, sprawdziwszy okoliczności, o których mowa w art. 142, uwzględniwszy także zachowanie chętnego do współpracy dłużnika, wysłuchawszy zarządcy i zgromadzenia wierzycieli, uznaje wierzytelności niezaspokojone w toku postępowania upadłościowego za nieściągalne w całości w stosunku do dłużnika ogłoszonego już upadłym […].

Na postanowienie wydane na wniosek dłużnik, wierzyciele niezaspokojeni w całości, prokurator i każdy zainteresowany mogą wnieść zażalenie na podstawie art. 26”.

8

Postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2008 r. Tribunale di Mondovì (sąd w Mondovì, Włochy) przyznał M. Identiemu, komplementariuszowi spółki PVA di Identi Marco e C. Sas w upadłości, samemu uznanemu za upadłego, zwolnienie z długów. Po wydaniu tego postanowienia organ podatkowy skierował do M. Identiego postanowienie określające wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie VAT oraz regionalnego podatku od działalności gospodarczej za rok podatkowy 2003.

9

Przed Corte suprema di cassazione (trybunałem kasacyjnym, Włochy) organ podatkowy wniósł o kasację wyroku Commissione tributaria regionale del Piemonte (regionalnej komisji podatkowej Piemontu, Włochy) z dnia 26 marca 2012 r., który potwierdził decyzję pierwszej instancji stwierdzającą bezprawność tej decyzji i oddalił odwołanie od tej decyzji wniesione przez organ podatkowy.

10

Sąd odsyłający wyjaśnia, że procedura zwolnienia z długów, która stosuje się do będącego osobą fizyczną i przedsiębiorcą dłużnika uznanego za upadłego, ma na celu umożliwienie temu podmiotowi „nowego startu”, po umorzeniu wszystkich wcześniejszych zobowiązań wobec wierzycieli zgłoszonych w ramach postępowania upadłościowego, które nie zostały zaspokojone, aby dłużnik ten mógł na nowo stać się aktywnym podmiotem gospodarczym, bez konieczności znoszenia ograniczeń w podejmowaniu inicjatywy czy własnym potencjale w celu wspierania wytwarzania bogactw wskutek ciężaru swych długów. Sąd upadłościowy w składzie kolegialnym podejmuje decyzję o dopuszczeniu dłużnika do tej procedury po otrzymaniu niewiążących opinii zarządcy i zgromadzenia wierzycieli oraz bada w szczególności, czy zostały spełnione przesłanki przewidziane w art. 142 akapit pierwszy prawa upadłościowego.

11

Sąd odsyłający zastanawia się nad zgodnością procedury zwolnienia z długów z prawem Unii. Według tego sądu powstaje pytanie, czy – jak w przypadku postępowania układowego w sprawie, która zakończyła się wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti (C‑546/14, EU:C:2016:206) – rozważania praktyczne ustalone na drodze sądowej, takie jak niewypłacalność dłużnika zachowującego właściwą postawę czy możliwość ściągnięcia jedynie części wierzytelności z tytułu VAT, mogą uzasadniać rezygnację, w całości lub w części, z tej wierzytelności.

12

Sąd odsyłający uważa, że ustawodawca krajowy, wymieniając w sposób wyczerpujący w art. 142 akapit trzeci prawa upadłościowego długi, z których nie można zwolnić dłużnika, i nie wspominając tam o należnościach podatkowych, uznał, iż osoba mogąca skorzystać z procedury oddłużenia zwolnienia z długów powinna zostać zwolniona także z długów podatkowych. Jego zdaniem należy zatem zbadać, czy stosowanie tej procedury do zaległości z tytułu VAT nie jest sprzeczne z prawem Unii.

13

Dodaje on, że pojawia się również kwestia zgodności uregulowania krajowego spornego w postępowaniu głównym z regułami konkurencji w prawie Unii Europejskiej, ponieważ uregulowanie to może faworyzować ponowne wejście na rynek podmiotów, które dopuszczono do skorzystania z tej procedury, w porównaniu z upadłymi podmiotami, które nie mogą skorzystać z takiego traktowania, gdyż są one wykluczone z mocy prawa z dostępu do podobnej procedury.

14

W takich okolicznościach Corte suprema di cassazione (trybunał kasacyjny) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

„Czy art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 i art. 22 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie, w zakresie VAT, uregulowaniu krajowemu, które przewiduje wygaśnięcie zobowiązań wynikających z VAT na rzecz podmiotów objętych postępowaniem w sprawie oddłużenia uregulowanym w art. 142 i art. 143 [prawa upadłościowego]?”.

15

Poprzez swoje pytanie sąd odsyłający w istocie dąży do ustalenia, czy prawo Unii, w szczególności art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 i 22 szóstej dyrektywy, jak i przepisy z dziedziny pomocy państwa należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie temu, aby zaległości z tytułu VAT zostały uznane za niewymagalne na podstawie przepisów krajowych, takich jak przepisy sporne w postępowaniu głównym, przewidujących procedurę zwolnienia z długów, poprzez którą sąd może, pod pewnymi warunkami, uznać za niewymagalne długi osoby fizycznej, które nie zostały uregulowane w wyniku postępowania upadłościowego dotyczącego tej osoby.

16

Należy przypomnieć, że z art. 2 i 22 szóstej dyrektywy oraz art. 4 ust. 3 TUE wynika, iż państwa członkowskie są zobowiązane do przyjęcia wszelkich środków legislacyjnych i administracyjnych mogących zapewnić pobór w pełnej wysokości VAT należnego na ich terytorium (zob. podobnie wyrok z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti (C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

17

W ramach wspólnego systemu VAT państwa członkowskie zobowiązane są do zapewnienia, że obowiązki ciążące na podatnikach będą realizowane i z tego względu przysługuje im pewna swoboda w zakresie między innymi sposobu korzystania ze środków, którymi dysponują (wyrok z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti, C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

18

Ta swoboda ograniczona jest jednak obowiązkami zagwarantowania skutecznego poboru środków własnych Unii, bez powodowania istotnych różnic w sposobie traktowania podatników, czy to w jednym z państw członkowskich, czy to we wszystkich tych państwach. Dyrektywę VAT należy interpretować zgodnie z zasadą neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT i zgodnie z którą podmiotów gospodarczych dokonujących tych samych czynności nie można traktować w różny sposób w zakresie poboru VAT. Wszelkie działania państw członkowskich podejmowane w zakresie poboru VAT muszą być zgodne z tą zasadą (wyrok z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti, C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 21 i przytoczone tam orzecznictwo).

19

Środki własne Unii, zgodnie z art. 2 ust. 1 decyzji Rady 2007/436/WE, Euratom z dnia 7 czerwca 2007 r. w sprawie systemu zasobów własnych Wspólnot Europejskich (Dz.U. 2007, L 163, s. 17), obejmują w szczególności wpływy wynikające z zastosowania jednolitej stawki do zharmonizowanej podstawy opodatkowania VAT określonej zgodnie z normami Unii. Istnieje zatem bezpośredni związek między poborem zgodnie z obowiązującym prawem Unii wpływów z tytułu VAT a wpłatą do budżetu Unii odpowiednich środków pochodzących z tego podatku, ponieważ wszelkie braki w poborze owych wpływów mogą powodować uszczuplenie wskazanych środków budżetowych (wyrok z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti, C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo).

20

Wobec powyższego należy ustalić, czy możliwość uznania, pod pewnymi warunkami, za niewymagalne zaległości z tytułu VAT na podstawie procedury zwolnienia z długów będącej przedmiotem postępowania głównego jest sprzeczna z obowiązkiem zagwarantowania przez państwa członkowskie poboru w pełnej wysokości VAT należnego na ich terytorium oraz skutecznego poboru środków własnych Unii. W tym celu należy przeanalizować warunki stosowania owej procedury.

21

Wydaje się przede wszystkim, że procedura zwolnienia z długów, taka jak opisana przez sąd odsyłający i przedstawiona w pkt 5–7 niniejszego wyroku, ma na celu umożliwienie osobie fizycznej uznanej za upadłą zwolnienia z długów, które po zakończeniu dotyczącego jej postępowania upadłościowego nie zostały uregulowane, aby mogła ona ponownie podjąć działalność gospodarczą. Procedura zwolnienia z długów, która ma miejsce równocześnie z postępowaniem upadłościowym lub po jego zakończeniu, zakłada zatem, że majątek dłużnika w całości uległ likwidacji oraz że podział składników majątkowych wynikających z tej likwidacji między wierzycieli nie pozwolił na uregulowanie wszystkich długów. Ponadto zgodnie z art. 142 akapit drugi prawa upadłościowego zwolnienie z długów można przyznać tylko wtedy, gdy wierzyciele zgłoszeni w ramach postępowania upadłościowego zostali przynajmniej częściowo zaspokojeni.

22

Następnie procedura zwolnienia z długów ma zastosowanie wyłącznie do osób fizycznych spełniających określone warunki wymienione w art. 142 akapit pierwszy prawa upadłościowego, które dotyczą zachowania dłużnika przed wszczęciem postępowania upadłościowego i podczas jego trwania. Z warunków tych wynika w szczególności, że dłużnik z jednej strony nie mógł skorzystać z takiej procedury w ciągu dziesięciu lat poprzedzających wniosek, nie został skazany za upadłość noszącą znamiona oszustwa, za czyny niedozwolone przeciwko gospodarce lub popełnione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie sprzeniewierzył aktywów przedsiębiorstwa, nie spowodował ani nie zwiększył stanu niewypłacalności poprzez nadużycia kredytowe, a z drugiej strony współpracował i działał w sposób staranny podczas postępowania upadłościowego. Warunki te wydają się więc zasadniczo wiązać z uczciwością i lojalnością dłużnika, a także zastrzegać skorzystanie z procedury zwolnienia z długów dla dłużników w dobrej wierze.

23

Wreszcie, w odniesieniu do przebiegu postępowania, art. 143 prawa upadłościowego przewiduje, po pierwsze, że sąd orzekający powinien zbadać, czy spełnione są warunki przewidziane w art. 142 tej ustawy, po drugie, że należy wysłuchać zarządcy i zgromadzenia wierzycieli, i wreszcie po trzecie, że wierzyciele niezaspokojeni w całości, prokurator i każdy zainteresowany mogą wnieść zażalenie na postanowienie tego sądu uznające za niewymagalne długi, które nie zostały w pełni uregulowane w ramach postępowania upadłościowego. Procedura zwolnienia z długów wymaga zatem analizy danego przypadku, przeprowadzonej przez organ sądowy. Pozwala ona poza tym danemu państwu członkowskiemu, posiadaczowi wierzytelności z tytułu VAT, z jednej strony na zajęcie stanowiska w przedmiocie wniosku dłużnika, który chciałby skorzystać z tej procedury przed wydaniem decyzji rozstrzygającej ten wniosek, a z drugiej strony na wniesienie ewentualnego środka zaskarżenia wobec decyzji uznającej za niewymagalne zaległości z tytułu VAT, które nie zostały uregulowane w całości, co prowadzi do drugiej kontroli sądowej.

24

Z rozważań tych wynika, że podobnie jak postępowanie układowe analizowane w wyroku z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti (C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 28), procedura zwolnienia z długów będąca przedmiotem postępowania głównego podlega ścisłym warunkom stosowania oferującym gwarancje jeśli chodzi w szczególności o windykację należności z tytułu VAT, oraz że – biorąc pod uwagę te warunki – nie stanowi zrzeczenia się w sposób ogólny i bez żadnego rozróżnienia prawa do poboru VAT oraz nie jest sprzeczna z obowiązkiem zagwarantowania przez państwa członkowskie poboru w pełnej wysokości VAT należnego na ich terytorium, jak i skutecznego poboru środków własnych Unii (zob. wyrok z dnia 7 kwietnia 2016 r., Degano Trasporti, C‑546/14, EU:C:2016:206, pkt 28).

25

W odniesieniu do przepisów w zakresie pomocy państwa należy przypomnieć, że zakwalifikowanie środka krajowego jako „pomocy państwa” zgodnie z utrwalonym orzecznictwem wymaga, aby spełnione były wszystkie następujące warunki. Po pierwsze, musi to być interwencja państwa lub przy użyciu zasobów państwowych. Po drugie, interwencja ta musi być w stanie wpłynąć na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Po trzecie, musi przyznawać beneficjentowi selektywną korzyść. Po czwarte, musi zakłócać konkurencję lub grozić jej zakłóceniem (wyroki: z dnia 21 grudnia 2016 r., Komisja/Hansestadt Lübeck, C‑524/14 P, EU:C:2016:971, pkt 40; a także z dnia 21 grudnia 2016 r., Komisja/World Duty Free Group SA i in., C‑20/15 P i C‑21/15 P, EU:C:2016:981, pkt 53 i przytoczone tam orzecznictwo).

26

Jeśli chodzi o warunek dotyczący selektywności korzyści, który ma charakter konstytutywny dla pojęcia „pomocy państwa” w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że ocena tego warunku wymaga ustalenia, czy w ramach danego systemu prawnego sporny środek krajowy może sprzyjać „niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów” w porównaniu z innymi, znajdującymi się, w świetle celu przyświecającego temu systemowi, w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej i tym samym poddanymi odmiennemu traktowaniu, które może zostać zasadniczo uznane za dyskryminacyjne (wyrok z dnia 21 grudnia 2016 r., Komisja/World Duty Free Group SA i in., C‑20/15 P i C‑21/15 P, EU:C:2016:981, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo).

27

Należy ponadto przypomnieć, że okoliczność, iż jedynie podatnicy spełniający warunki zastosowania danego środka mogą z niego skorzystać, nie może sama w sobie przyznawać temu środkowi selektywnego charakteru (zob. podobnie wyroki: z dnia 29 marca 2012 r., 3M Italia, C‑417/10, EU:C:2012:184, pkt 42; z dnia 21 grudnia 2016 r., Komisja/World Duty Free Group SA i in., C‑20/15 P i C‑21/15 P, EU:C:2016:981, pkt 59).

28

W niniejszym wypadku wystarczy stwierdzić, że w ramach przepisów prawa upadłościowego regulujących procedurę zwolnienia z długów osoby, którym nie przyznano możliwości skorzystania z tej procedury albo dlatego, że nie należą one do zakresu jej stosowania, albo dlatego, że nie są spełnione warunki przewidziane w art. 142 tej ustawy, nie znajdują się w sytuacji faktycznej i prawnej porównywalnej z sytuacją osób, którym tę możliwość przyznano w świetle celu owych przepisów, jakim jest – jak wynika to z pkt 10 i 12 oraz 21 i 22 niniejszego wyroku – umożliwienie osobie fizycznej uznanej za upadłą, będącej dłużnikiem w dobrej wierze, ponownego podjęcia działalności gospodarczej po zwolnieniu z długów, które po zakończeniu dotyczącego jej postępowania upadłościowego nie zostały uregulowane.

29

Wynika stąd – przy czym nie ma potrzeby badania pozostałych warunków wymienionych w pkt 25 niniejszego wyroku – że zwolnienie z długów takie jak zwolnienie przewidziane przez prawo upadłościowe nie może zostać zakwalifikowane jako pomoc państwa.

30

W świetle powyższych rozważań należy na zadane pytanie odpowiedzieć, iż prawo Unii, w szczególności art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 i 22 szóstej dyrektywy oraz przepisy z dziedziny pomocy państwa, należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby zaległości z tytułu VAT zostały uznane za niewymagalne na podstawie przepisów krajowych, takich jak przepisy sporne w postępowaniu głównym, przewidujących procedurę zwolnienia z długów, poprzez którą sąd może, pod pewnymi warunkami, uznać za niewymagalne długi osoby fizycznej, które nie zostały uregulowane w wyniku postępowania upadłościowego dotyczącego tej osoby.

31

Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje:

Prawo Unii, w szczególności art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 i 22 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku oraz przepisy z dziedziny pomocy państwa, należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby zaległości z tytułu podatku od wartości dodanej zostały uznane za niewymagalne na podstawie przepisów krajowych, takich jak przepisy sporne w postępowaniu głównym, przewidujących procedurę zwolnienia z długów, poprzez którą sąd może, pod pewnymi warunkami, uznać za niewymagalne długi osoby fizycznej, które nie zostały uregulowane w wyniku postępowania upadłościowego dotyczącego tej osoby.