1.

Formålet med denne standard er at specificere en virksomheds regnskabsaflæggelse, når den foretager en virksomhedssammenslutning. Standarden angiver først og fremmest, at alle virksomhedssammenslutninger regnskabsmæssigt skal behandles ved brug af overtagelsesmetoden. Den overtagende virksomhed skal derfor indregne den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser til dagsværdi på overtagelsestidspunktet og desuden indregne goodwill, som efterfølgende skal testes for værdiforringelse og ikke afskrives.

2.

Bortset fra som beskrevet i afsnit 3, skal virksomheder anvende denne standard ved regnskabsmæssig behandling af virksomhedssammenslutninger.

3.

Denne standard finder ikke anvendelse på:

4.

En virksomhedssammenslutning er sammenslutningen af separate virksomheder til én regnskabsaflæggende enhed. Resultatet af næsten alle virksomhedssammenslutninger er, at én virksomhed, den overtagende virksomhed, opnår bestemmende indflydelse på en eller flere andre virksomheder, den overtagne virksomhed. Hvis en virksomhed opnår bestemmende indflydelse på en eller flere enheder, der ikke er virksomheder, udgør sammenslutningen af disse ikke en virksomhedssammenslutning. Når en virksomhed anskaffer en gruppe af aktiver eller nettoaktiver, der ikke udgør en virksomhed, skal den allokere kostprisen for gruppen til de enkelte identificerbare aktiver og forpligtelser i gruppen på basis af deres relative dagsværdi på overtagelsestidspunktet.

5.

En virksomhedssammenslutning kan struktureres på mange måder af juridiske, skattemæssige eller andre årsager. Den kan omfatte en virksomheds køb af en anden virksomheds egenkapital, købet af alle nettoaktiver i en anden virksomhed, påtagelsen af en anden virksomheds forpligtelser eller købet af visse af en anden virksomheds nettoaktiver, der tilsammen udgør en eller flere virksomheder. Den kan foretages ved udstedelse af egenkapitalinstrumenter eller overdragelse af likvider eller andre aktiver eller en kombination heraf. Transaktionen kan foretages mellem aktionærerne i de sammensluttende virksomheder eller mellem én virksomhed og aktionærerne i en anden virksomhed. Den kan omfatte etableringen af en ny virksomhed, som skal kontrollere de sammensluttende virksomheder eller de overdragede nettoaktiver eller omstruktureringen af en eller flere af de sammensluttende virksomheder.

6.

En virksomhedssammenslutning kan medføre et moder-dattervirksomhedsforhold, hvor den overtagende virksomhed er modervirksomheden og den overtagne virksomhed er en dattervirksomhed af den overtagende virksomhed. I sådanne tilfælde anvender den overtagende virksomhed denne standard på koncernregnskabet. Den overtagende virksomhed medtager sin kapitalandel i den overtagne virksomhed i sine eventuelle separate årsregnskaber som en investering i en dattervirksomhed (jvf. IAS 27 Koncernregnskaber og separate årsregnskaber).

7.

En virksomhedssammenslutning kan omfatte køb af nettoaktiver, inklusive eventuel goodwill, i en anden virksomhed frem for køb af egenkapital i den anden virksomhed. En sådan sammenslutning medfører ikke et moder-dattervirksomhedsforhold.

8.

Definitionen på en virksomhedssammenslutning og således også denne standards anvendelsesområde omfatter virksomhedssammenslutninger, hvor én virksomhed opnår bestemmende indflydelse på en anden virksomhed, men hvor tidspunktet for opnåelse af bestemmende indflydelse (dvs. overtagelsestidspunktet) ikke falder sammen med tidspunktet eller tidspunkterne for opnåelse af en ejerandel (dvs. transaktionstidspunktet eller –tidspunkterne). Denne situation kan eksempelvis opstå, når en virksomhed, der er investeret i, indgår en aktietilbagekøbsordning med nogle af investorerne, og den bestemmende indflydelse på den virksomhed, der er investeret i, dermed ændres.

9.

Denne standard angiver ikke venturedeltageres regnskabsmæssige behandling af kapitalandele i joint ventures (jvf. IAS 31 Kapitalandele i joint ventures).

10.

En virksomhedssammenslutning, der omfatter virksomheder under samme bestemmende indflydelse, er en virksomhedssammenslutning, hvor alle de sammensluttende virksomheder er underlagt bestemmende indflydelse af den eller de samme øverste parter både før og efter virksomhedssammenslutningen, og hvor denne bestemmende indflydelse ikke er midlertidig.

11.

En gruppe af personer skal anses for at udøve bestemmende indflydelse på en virksomhed, når de som følge af en kontraktlig aftale tilsammen har beføjelsen til at styre virksomhedens økonomiske og driftsmæssige beslutninger med henblik på at opnå fordele fra dens aktiviteter. En virksomhedssammenslutning er derfor ikke omfattet af denne standard, når den samme gruppe af personer som følge af en kontraktlig aftale har den øverste, fælles beføjelse til at styre de økonomiske og driftsmæssige beslutninger i hver af de sammensluttende virksomheder med henblik på at opnå fordele fra deres aktiviteter, og denne øverste fælles beføjelse ikke er midlertidig.

12.

En virksomhed kan være underlagt bestemmende indflydelse af en person eller en gruppe af personer, som optræder fælles i henhold til en kontraktlig aftale, og denne person eller gruppe af personer er muligvis ikke underlagt regnskabsaflæggelseskravene i de internationale regnskabsstandarder (IFRS). Det er derfor ikke nødvendigt, at sammensluttende virksomheder indgår som en del af det samme koncernregnskab, for at en virksomhedssammenslutning anses for at omfatte virksomheder under samme bestemmende indflydelse.

13.

Omfanget af minoritetsinteresser i hver af de sammensluttende virksomheder før og efter virksomhedssammenslutningen er ikke relevant for vurderingen af, om sammenslutningen omfatter virksomheder under samme bestemmende indflydelse. Tilsvarende gælder det, at det forhold, at en af de sammensluttende virksomheder er en dattervirksomhed, som er udeladt fra koncernregnskabet i overensstemmelse med IAS 27, ikke er relevant for vurderingen af, om en sammenslutning omfatter virksomheder under samme bestemmende indflydelse.

14.

Alle virksomhedssammenslutninger skal regnskabsmæssigt behandles ved brug af overtagelsesmetoden.

15.

Overtagelsesmetoden anskuer en virksomhedssammenslutning med udgangspunkt i den sammensluttende virksomhed, der er identificeret som den overtagende virksomhed. Den overtagende virksomhed køber nettoaktiver og indregner de overtagne aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, herunder dem som ikke tidligere har været indregnet af den overtagne virksomhed. Målingen af den overtagende virksomheds aktiver og forpligtelser påvirkes ikke af transaktionen, og det samme gælder eventuelle yderligere aktiver eller forpligtelser i den overtagende virksomhed, som indregnes som følge af transaktionen, idet de ikke er genstanden for transaktionen.

16.

Anvendelse af overtagelsesmetoden omfatter følgende trin:

17.

Der skal identificeres en overtagende virksomhed for alle virksomhedssammenslutninger. Den overtagende virksomhed er den sammensluttende virksomhed, der opnår bestemmende indflydelse på de andre sammensluttende virksomheder.

18.

Eftersom overtagelsesmetoden anskuer en virksomhedssammenslutning fra den overtagende virksomheds synsvinkel, antager den, at en af parterne i transaktionen kan identificeres som den overtagende virksomhed.

19.

Bestemmende indflydelse er beføjelsen til at styre en virksomheds økonomiske og driftsmæssige beslutninger med henblik på at opnå fordele fra dens aktiviteter. Det skal antages, at en sammensluttende virksomhed har opnået bestemmende indflydelse på en anden sammensluttende virksomhed, når den overtager mere end halvdelen af stemmerettighederne i den anden virksomhed, medmindre det kan påvises, at et sådant ejerforhold ikke udgør bestemmende indflydelse. Selv når en af de sammensluttende virksomheder ikke overtager mere end halvdelen af stemmerettighederne i en anden sammensluttende virksomhed, kan den stadig have opnået bestemmende indflydelse på den anden virksomhed, hvis den som følge af sammenslutningen opnår:

20.

Selvom det undertiden kan være vanskeligt at identificere den overtagende virksomhed vil der oftest være visse indikationer af, at en sådan eksisterer. Eksempelvis:

21.

Ved en virksomhedssammenslutning, der gennemføres ved udveksling af egenkapitalinteresser, er det normalt den virksomhed, der udsteder egenkapitalinteresserne, der er den overtagende virksomhed. Alle relevante forhold og omstændigheder skal imidlertid tages i betragtning ved vurderingen af, hvilken af de sammensluttende virksomheder, der har beføjelsen til at styre de økonomiske og driftsmæssige beslutninger i den anden virksomhed (eller de andre virksomheder) med henblik på at opnå fordele fra dennes (eller disses) aktiviteter. Ved visse virksomhedssammenslutninger, der ofte benævnes omvendte virksomhedsovertagelser, er den overtagende virksomhed, den virksomhed, hvis egenkapitalinteresser er blevet overtaget, og den udstedende virksomhed er den overtagne virksomhed. Dette er eksempelvis tilfældet, når en unoteret virksomhed lader sig ”overtage” af en mindre, børsnoteret virksomhed for på den måde at opnå børsnotering. Selvom den udstedende børsnoterede virksomhed juridisk set anses for at være modervirksomheden, og den unoterede virksomhed anses for at være dattervirksomheden, er den juridiske dattervirksomhed den overtagende virksomhed, hvis den har beføjelsen til at styre de økonomiske og driftsmæssige beslutninger i den juridiske modervirksomhed med henblik på at opnå fordele fra dens aktiviteter. Normalt er den overtagende virksomhed den største af virksomhederne, men de forhold og omstændigheder, der gælder for en sammenslutning indikerer i visse tilfælde, at det er en mindre virksomhed, der overtager en større virksomhed. Der findes vejledning om den regnskabsmæssige behandling af omvendte virksomhedsovertagelser i afsnit B1-B15 i appendiks B.

22.

Hvis der etableres en ny virksomhed med henblik på at udstede egenkapitalinstrumenter til gennemførelsen af en virksomhedssammenslutning, skal en af de sammensluttende virksomheder, der eksisterede før sammenslutningen, identificeres som den overtagende virksomhed på grundlag af de tilgængelige oplysninger.

23.

Ligeledes gælder det, at når en virksomhedssammenslutning omfatter mere end to sammensluttende virksomheder, skal en af de sammensluttende virksomheder, der eksisterede før sammenslutningen, identificeres som den overtagende virksomhed på grundlag af de tilgængelige oplysninger. I sådanne tilfælde skal vurderingen af, hvilken der er den overtagende virksomhed, blandt andet omfatte en vurdering af, hvilken af de sammensluttende virksomheder, der tog initiativet til sammenslutningen, og hvorvidt aktiverne eller omsætningen i en af de sammensluttende virksomheder er væsentligt større end i de andre virksomheder.

24.

Den overtagende virksomhed skal måle kostprisen for en virksomhedssammenslutning som summen af:

25.

Overtagelsestidspunktet er det tidspunkt, hvor den overtagende virksomhed faktisk opnår bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed. Hvis dette opnås ved en enkelt transaktion, falder transaktionstidspunktet sammen med overtagelsestidspunktet. En virksomhedssammenslutning kan imidlertid omfatte mere end én transaktion, eksempelvis når den foretages i flere faser ved successive aktiekøb. Når dette er tilfældet:

26.

Det kræves i henhold til afsnit 24, at aktiver, som er afgivet, og forpligtelser, som er afholdt eller påtaget af den overtagende virksomhed til gengæld for bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed, måles til dagsværdien på transaktionstidspunktet. Når betaling af en del af eller hele kostprisen for en virksomhedssammenslutning udskydes, skal dagsværdien af det udskudte element derfor opgøres ved diskontering af de skyldige beløb til deres nutidsværdi på transaktionstidspunktet, idet der tages hensyn til eventuelle tillæg eller fradrag ved betalingen.

27.

Den officielle kurs for et noteret egenkapitalinstrument på transaktionstidspunktet er den bedste indikation af instrumentets dagsværdi og skal altid anvendes, undtagen i meget sjældne tilfælde. Andre indikatorer og værdiansættelsesmetoder skal kun tages i betragtning i de sjældne tilfælde, hvor den overtagende virksomhed kan påvise, at den officielle kurs på transaktionstidspunktet er en upålidelig indikator for dagsværdien, og at andre indikatorer og værdiansættelsesmetoder giver en mere pålidelig måling af egenkapitalinstrumentets dagsværdi. Den officielle kurs på transaktionstidspunktet er kun en upålidelig indikator, hvis den er påvirket af markedets begrænsede størrelse. Hvis den officielle kurs på transaktionstidspunktet er en upålidelig indikator, eller hvis der ikke findes en markedskurs for de af den overtagende virksomhed udstedte egenkapitalinstrumenter, kan dagsværdien eksempelvis skønnes under henvisning til deres forholdsmæssige andel af den overtagende virksomheds dagsværdi eller under henvisning til den forholdsmæssige andel af den overtagne virksomheds dagsværdi. Den værdi, som med størst nøjagtighed kan opgøres, anvendes. Dagsværdien på transaktionstidspunktet af monetære aktiver, som er givet til egenkapitalindehavere i den overtagne virksomhed som et alternativ til egenkapitalinstrumenter, kan også udgøre dokumentation for den samlede dagsværdi, som den overtagende virksomhed har afgivet til gengæld for bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed. Under alle omstændigheder skal samtlige aspekter af sammenslutningen tages i betragtning, herunder væsentlige faktorer, der påvirker forhandlingerne. Der findes yderligere vejledning om opgørelsen af egenkapitalinstrumenters dagsværdi i IAS 39 Finansielle instrumenter: Indregning og måling.

28.

Kostprisen for en virksomhedssammenslutning omfatter forpligtelser, som den overtagende virksomhed afholder eller påtager sig til gengæld for bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed. Fremtidige tab eller andre omkostninger, som forventes afholdt som følge af en sammenslutning, udgør ikke forpligtelser, som den overtagende virksomhed har afholdt eller påtaget sig til gengæld for bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed, og medtages derfor ikke som en del af kostprisen for sammenslutningen.

29.

Kostprisen for en virksomhedssammenslutning omfatter eventuelle omkostninger, som er direkte knyttet til sammenslutningen, såsom honorarer til revisorer, advokater, vurderingsmænd og andre konsulenter i forbindelse med sammenslutningen. Generelle administrationsomkostninger, herunder omkostninger til driften af en corporate finance afdeling, og andre omkostninger, der ikke direkte kan henføres til den aktuelle sammenslutning, medtages ikke i kostprisen for sammenslutningen, men indregnes som omkostning, i takt med at de afholdes.

30.

De omkostninger, der er forbundet med at arrangere og udstede finansielle forpligtelser, udgør en integreret del af forpligtelsesudstedelsen, selv når forpligtelserne udstedes for at gennemføre en virksomhedssammenslutning, og er ikke omkostninger, som er direkte knyttet til sammenslutningen. Derfor skal virksomheder ikke medtage sådanne omkostninger i kostprisen for en virksomhedssammenslutning. Sådanne omkostninger skal i overensstemmelse med IAS 39 medtages ved den første måling af forpligtelsen.

31.

På samme måde udgør de omkostninger, der er forbundet med udstedelsen af egenkapitalinstrumenter, en integreret del af egenkapitaludstedelsen, selv når egenkapitalinstrumenterne udstedes for at gennemføre en virksomhedssammenslutning, og er ikke omkostninger, som er direkte knyttet til sammenslutningen. Derfor skal virksomheder ikke medtage sådanne omkostninger i kostprisen for en virksomhedssammenslutning. I overensstemmelse med IAS 32 Finansielle instrumenter: Oplysning og præsentation medfører sådanne omkostninger en reduktion af provenuet fra udstedelsen af egenkapitalinstrumenter.

32.

Når en aftale om en virksomhedssammenslutning tillader en regulering af kostprisen for sammenslutningen, som er betinget af fremtidige begivenheder, skal den overtagende virksomhed medtage reguleringen i kostprisen for sammenslutningen på overtagelsestidspunktet, hvis det er sandsynligt, at reguleringen vil blive foretaget, og den kan måles pålideligt.

33.

Aftaler om virksomhedssammenslutninger kan give mulighed for reguleringer af kostprisen for sammenslutningen, som er betinget af en eller flere fremtidige begivenheder. Reguleringen kan eksempelvis være betinget af opretholdelse eller opnåelse af et bestemt overskud i fremtidige regnskabsår eller af opretholdelse af markedskursen på de udstedte værdipapirer. På tidspunktet for den første regnskabsmæssige behandling af sammenslutningen er det normalt muligt at skønne størrelsen af eventuelle reguleringer uden at forringe informationens pålidelighed, selvom der foreligger en vis usikkerhed. Hvis de fremtidige begivenheder ikke indtræffer, eller det bliver nødvendigt at tilpasse skønnet, skal kostprisen for virksomhedssammenslutningen reguleres tilsvarende.

34.

Når en aftale om en virksomhedssammenslutning tillader en sådan regulering, skal reguleringen dog ikke medtages i kostprisen for sammenslutningen på tidspunktet for den første regnskabsmæssige behandling af sammenslutningen, hvis den enten ikke er sandsynlig eller ikke kan måles pålideligt. Hvis reguleringen efterfølgende bliver sandsynlig og kan måles pålideligt, skal den yderligere betaling behandles som en regulering af kostprisen for sammenslutningen.

35.

I visse tilfælde kan den overtagende virksomhed være tvunget til at foretage efterfølgende betaling til sælger som godtgørelse for et fald i værdien af de aktiver, den overtagende virksomhed har afgivet, egenkapitalinstrumenter, den har udstedt, eller forpligtelser, den har afholdt eller påtaget sig, til gengæld for bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed. Dette er eksempelvis tilfældet, når den overtagende virksomhed garanterer markedskursen på egenkapitalinstrumenter eller gældsinstrumenter, som er udstedt som en del af kostprisen for virksomhedssammenslutningen, og skal udstede yderligere egenkapitalinstrumenter eller gældsinstrumenter for at retablere den oprindeligt fastsatte kostpris. Der skal i sådanne tilfælde ikke indregnes nogen stigning i kostprisen for virksomhedssammenslutningen. I tilfælde af egenkapitalinstrumenter udlignes dagsværdien af den yderligere betaling af en tilsvarende reduktion i den værdi, der kan henføres til de oprindeligt udstedte instrumenter. I tilfælde af gældsinstrumenter anses den yderligere betaling for at være en reduktion af overkursen eller en forøgelse af underkursen ved den oprindelige udstedelse.

36.

Den overtagende virksomhed skal på overtagelsestidspunktet allokere kostprisen for en virksomhedssammenslutning ved at indregne den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, som opfylder indregningskriterierne i afsnit 37, til dagsværdi på dette tidspunkt, bortset fra anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), som er klassificeret som besiddelse med henblik på salg i overensstemmelse med IFRS 5 Anlægsaktiver, som besiddes med henblik på salg og ophørte aktiviteter, som skal indregnes til dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger. En eventuel forskel mellem kostprisen for virksomhedssammenslutningen og den overtagende virksomheds andel af nettodagsværdien af de overtagne identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, som er indregnet på denne måde, skal regnskabsmæssigt behandles i overensstemmelse med afsnit 51-57.

37.

Den overtagende virksomhed skal udelukkende foretage separat indregning af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser på overtagelsestidspunktet, hvis de på dette tidspunkt opfylder følgende kriterier:

38.

Den overtagende virksomheds resultatopgørelse skal indarbejde den overtagne virksomheds resultat efter overtagelsestidspunktet ved at medtage den overtagne virksomheds indtægter og omkostninger på basis af kostprisen for virksomhedssammenslutningen for den overtagende virksomhed. Eksempelvis skal afskrivninger, der er medtaget efter overtagelsestidspunktet i den overtagende virksomheds resultatopgørelse, og som er tilknyttet den overtagne virksomheds afskrivningsberettigede aktiver, baseres på dagsværdien af disse afskrivningsberettigede aktiver på overtagelsestidspunktet, dvs. deres kostpris for den overtagende virksomhed.

39.

Anvendelsen af overtagelsesmetoden begynder fra overtagelsestidspunktet, der er det tidspunkt, hvor den overtagende virksomhed faktisk opnår bestemmende indflydelse på den overtagne virksomhed. Eftersom bestemmende indflydelse er beføjelsen til at styre en virksomheds økonomiske og driftsmæssige beslutninger med henblik på at opnå fordele fra dens aktiviteter, er det ikke nødvendigt, at en transaktion er juridisk fuldført eller afsluttet, før den overtagende virksomhed opnår bestemmende indflydelse. Alle relevante forhold og omstændigheder i forbindelse med en virksomhedssammenslutning skal tages i betragtning ved vurderingen af, hvornår den overtagende virksomhed har opnået bestemmende indflydelse.

40.

Eftersom den overtagende virksomhed indregner de af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, der opfylder indregningskriterierne i afsnit 37, til dagsværdi på overtagelsestidspunktet, opføres en eventuel minoritetsinteresse i den overtagne virksomhed til minoritetens andel af nettodagsværdien af disse poster. Afsnit B16 og B17 i appendiks B indeholder vejledning om opgørelsen af dagsværdien af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser med henblik på allokering af kostprisen for en virksomhedssammenslutning.

41.

I overensstemmelse med afsnit 36 skal den overtagende virksomhed udelukkende foretage separat indregning som en del af allokeringen af kostprisen for sammenslutningen af de identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser i den overtagne virksomhed, som eksisterede på overtagelsestidspunktet, og som opfylder indregningskriterierne i afsnit 37. Derfor gælder det, at:

42.

Betalinger, som en virksomhed kontraktligt skal erlægge, eksempelvis til ansatte eller leverandører i tilfælde af, at virksomheden overtages ved en virksomhedssammenslutning, er en aktuel forpligtelse for virksomheden, som anses for at være en eventualforpligtelse, indtil det bliver sandsynligt, at en virksomhedssammenslutning vil finde sted. Den kontraktlige forpligtelse indregnes som en forpligtelse af den pågældende virksomhed i overensstemmelse med IAS 37, når en virksomhedssammenslutning bliver sandsynlig, og forpligtelsen kan måles pålideligt. Derfor skal denne forpligtelse for den overtagne virksomhed indregnes af den overtagende virksomhed, når virksomhedssammenslutningen gennemføres, som en del af allokeringen af kostprisen for sammenslutningen.

43.

En omstruktureringsplan i den overtagne virksomhed, hvis gennemførelse er betinget af, at virksomheden bliver overtaget ved en virksomhedssammenslutning udgør imidlertid ikke en aktuel forpligtelse for den overtagne virksomhed umiddelbart før virksomhedssammenslutningen. Den udgør heller ikke en eventualforpligtelse for den overtagne virksomhed umiddelbart før sammenslutningen, idet det ikke er en mulig forpligtelse, der hidrører fra en tidligere begivenhed, hvis eksistens kun kan bekræftes ved, at der indtræffer eller ikke indtræffer en eller flere usikre fremtidige begivenheder, som den overtagne virksomhed har fuld kontrol over. Derfor skal en overtagende virksomhed ikke indregne en forpligtelse for sådanne omstruktureringsplaner som en del af allokeringen af kostprisen for sammenslutningen.

44.

De identificerbare aktiver og forpligtelser, der er indregnet i overensstemmelse med afsnit 36, omfatter alle den overtagne virksomheds aktiver og forpligtelser, som den overtagende virksomhed køber eller påtager sig, herunder alle finansielle aktiver og finansielle forpligtelser. De kan også omfatte aktiver og forpligtelser, som ikke tidligere har været indregnet i den overtagne virksomheds årsregnskab, eksempelvis fordi de ikke opfyldte kriterierne for indregning før overtagelsen. Eksempelvis opfylder en skattefordel, som hidrører fra den overtagne virksomheds skattemæssige underskud, der ikke blev indregnet af den overtagne virksomhed før virksomhedssammenslutningen, kriterierne for indregning som et identificerbart aktiv i overensstemmelse med afsnit 36, hvis det er sandsynligt, at den overtagende virksomhed vil have en fremtidig skattepligtig indkomst, hvori den ikke-indregnede skattefordel kan udnyttes.

45.

I overensstemmelse med afsnit 37 skal den overtagende virksomhed udelukkende foretage separat indregning af et af den overtagne virksomheds immaterielle aktiver på overtagelsestidspunktet, hvis de opfylder definitionen på immaterielle aktiver i IAS 38 Immaterielle aktiver, og dagsværdien kan måles pålideligt. Dette betyder, at den overtagende virksomhed skal indregne igangværende forsknings- og udviklingsprojekter i den overtagne virksomhed som et aktiv separat fra goodwill, hvis projektet opfylder definitionen på et immaterielt aktiv, og dagsværdien kan måles pålideligt. IAS 38 indeholder vejledning om vurderingen af, hvorvidt dagsværdien af et immaterielt aktiv, som er erhvervet ved en virksomhedssammenslutning, kan måles pålideligt.

46.

Et ikke-monetært aktiv uden fysisk substans skal være identificerbart for at opfylde definitionen på et immaterielt aktiv. I overensstemmelse med IAS 38 opfylder et aktiv udelukkende kriteriet om identificerbarhed i definitionen på et immaterielt aktiv, hvis det:

47.

Afsnit 37 anfører, at den overtagende virksomhed udelukkende skal foretage separat indregning af en eventualforpligtelse for den overtagne virksomhed som en del af allokeringen af kostprisen for en virksomhedssammenslutning, hvis dagsværdien af eventualforpligtelsen kan måles pålideligt. Hvis dagsværdien ikke kan måles pålideligt:

Afsnit B16(I) i appendiks B indeholder vejledning om opgørelsen af dagsværdien for en eventualforpligtelse.

48.

Efter første indregning skal den overtagende virksomhed måle eventualforpligtelser, som er indregnet separat i overensstemmelse med afsnit 36, til det højeste af:

49.

Kravet i afsnit 48 gælder ikke kontrakter, der regnskabsmæssigt behandles i overensstemmelse med IAS 39 Finansielle instrumenter: Indregning og måling. Låneforpligtelser, som ikke er omfattet af IAS 39, og som ikke er forpligtelser til at yde lån til en rente, der er under markedsrenten, behandles regnskabsmæssigt som eventualforpligtelser for den overtagne virksomhed, hvis det på overtagelsestidspunktet ikke er sandsynligt, at indfrielse af forpligtelsen vil medføre et træk på virksomhedens økonomiske ressourcer, eller hvis forpligtelsens størrelse ikke kan måles tilstrækkeligt pålideligt. I overensstemmelse med afsnit 37 indregnes en sådan låneforpligtelse kun separat som en del af allokeringen af kostprisen for en sammenslutning, hvis dagsværdien kan måles pålideligt.

50.

Eventualforpligtelser, som indregnes separat som en del af allokeringen af kostprisen for en virksomhedssammenslutning, er ikke omfattet af IAS 37. Den overtagende virksomhed skal imidlertid for sådanne eventualforpligtelser give de i IAS 37 krævede oplysninger for hver kategori af hensatte forpligtelser.

51.

På overtagelsestidspunktet skal den overtagende virksomhed:

52.

Goodwill, som er erhvervet ved en virksomhedssammenslutning, udgør en betaling fra den overtagende virksomhed i forventning om fremtidige økonomiske fordele fra aktiver, som ikke kan identificeres individuelt og indregnes separat.

53.

I det omfang den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser eller eventualforpligtelser ikke opfylder kriterierne i afsnit 37 for separat indregning på overtagelsestidspunktet, sker der en påvirkning af det beløb, som er indregnet som goodwill (eller regnskabsmæssigt behandlet i overensstemmelse med afsnit 56). Dette skyldes, at goodwill måles som den resterende kostpris for virksomhedssammenslutningen efter indregning af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser.

54.

Efter første indregning skal den overtagende virksomhed måle goodwill, som er erhvervet ved en virksomhedssammenslutning, til kostpris med fradrag af eventuelle akkumulerede tab ved værdiforringelse.

55.

Goodwill, som er erhvervet ved en virksomhedssammenslutning, skal ikke afskrives. I stedet skal den overtagende virksomhed teste goodwillen for værdiforringelse årligt eller oftere, hvis begivenheder eller ændrede forhold indikerer, at goodwillen muligvis er værdiforringet, i overensstemmelse med IAS 36 Værdiforringelse af aktiver.

56.

Hvis den overtagende virksomheds andel af nettodagsværdien af de identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, som er indregnet i overensstemmelse med afsnit 36, overstiger kostprisen for virksomhedssammenslutningen, skal den overtagende virksomhed:

57.

En gevinst, der er indregnet i overensstemmelse med afsnit 56 kan omfatte et eller flere af følgende elementer:

58.

En virksomhedssammenslutning kan omfatte mere end én transaktion, eksempelvis når den foretages i flere faser ved successive aktiekøb. Hvis dette er tilfældet, skal hver transaktion behandles separat af den overtagende virksomhed ved brug af oplysninger om kostprisen for transaktionen og dagsværdien på hvert transaktionstidspunkt for at opgøre eventuel goodwill, der er forbundet med transaktionen. Dette medfører en trinvis sammenligning af kostprisen for de enkelte investeringer og den overtagende virksomheds andel af dagsværdien af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser ved hver etape.

59.

Når en virksomhedssammenslutning omfatter mere end én transaktion, kan dagsværdien af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser være forskellige på de enkelte transaktionstidspunkter. Eftersom:

udgør eventuelle reguleringer af disse dagsværdier, som vedrører andele, som den overtagende virksomhed tidligere har besiddet, en omvurdering og skal regnskabsmæssigt behandles som en omvurdering. Idet denne omvurdering opstår ved den overtagende virksomheds første indregning af den overtagne virksomheds aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser, betyder det imidlertid ikke, at den overtagende virksomhed har valgt at anvende en regnskabspraksis med omvurdering af disse poster efter første indregning i overensstemmelse med eksempelvis IAS 16 Materielle anlægsaktiver.

60.

Før en transaktion opfylder kriterierne for en virksomhedssammenslutning, kan den opfylde kriterierne for en investering i en associeret virksomhed og regnskabsmæssigt blive behandlet efter den indre værdis metode i overensstemmelse med IAS 28 Investeringer i associerede virksomheder. Hvis dette er tilfældet, vil dagsværdien af de identificerbare nettoaktiver i den virksomhed, der er investeret i, på tidspunktet for hver tidligere transaktion have været opgjort tidligere ved anvendelse af den indre værdis metode på investeringen.

61.

Den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning omfatter identifikation og opgørelse af den dagsværdi, der skal fordeles på den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser og eventualforpligtelser samt kostprisen for sammenslutningen.

62.

Hvis den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning kun kan opgøres foreløbigt ved slutningen af det regnskabsår, hvor sammenslutningen gennemføres, idet enten den dagsværdi, der skal fordeles på den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser eller eventualforpligtelser, eller kostprisen for sammenslutningen kun kan opgøres foreløbigt, skal den overtagende virksomhed foretage regnskabsmæssig behandling af sammenslutningen ved brug af disse foreløbige værdier. Den overtagende virksomhed skal indregne eventuelle reguleringer af disse foreløbige værdier som følge af gennemførelsen af den første regnskabsmæssige behandling:

63.

Bortset fra som anført i afsnit 33, 34 og 65, skal reguleringer af den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning efter gennemførslen af den første regnskabsmæssige behandling, udelukkende indregnes for at korrigere en fejl i overensstemmelse med IAS 8 Anvendt regnskabspraksis, ændringer i regnskabsmæssige skøn og fejl. Reguleringer af den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning efter gennemførelsen af denne regnskabsmæssige behandling skal ikke indregnes for virkningen af ændringer i skøn. I overensstemmelse med IAS 8 skal virkningen af en ændring i skøn indregnes i det aktuelle og fremtidige regnskabsår.

64.

IAS 8 kræver, at en virksomhed regnskabsmæssigt behandler en fejlkorrektion med tilbagevirkende kraft, og præsenterer sine årsregnskaber, som om fejlen aldrig havde eksisteret, ved at tilpasse sammenligningstallene for det eller de tidligere regnskabsår, hvor fejlen opstod. Den regnskabsmæssige værdi af et af den overtagne virksomheds identificerbare aktiver, forpligtelser eller eventualforpligtelser, som indregnes eller reguleres som følge af en fejlkorrektion, skal derfor beregnes som om dagsværdien eller den regulerede dagsværdi på overtagelsestidspunktet var blevet indregnet fra det tidspunkt. Goodwill eller eventuelle gevinster, der er indregnet i et tidligere regnskabsår i overensstemmelse med afsnit 56, skal reguleres med tilbagevirkende kraft med et beløb, som svarer til dagsværdien på overtagelsestidspunktet (eller reguleringen af dagsværdien på overtagelsestidspunktet) af det identificerbare aktiv eller den identificerbare forpligtelse eller eventualforpligtelse, der indregnes (eller reguleres).

65.

Hvis den potentiale fordel ved den overtagne virksomheds fremførte indkomstskattemæssige underskud eller andre udskudte skatteaktiver ikke opfyldte kriterierne i afsnit 37 for separat indregning ved den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning, men realiseres efterfølgende, skal den overtagende virksomhed indregne fordelen som indtægt i overensstemmelse med IAS 12 Indkomstskatter. Derudover skal den overtagende virksomhed:

Denne fremgangsmåde må imidlertid ikke medføre, at der skabes et overskydende beløb som beskrevet i afsnit 56 og heller ikke en stigning i en eventuel gevinst, som er indregnet på et tidligere tidspunkt i overensstemmelse med afsnit 56.

66.

En overtagende virksomhed skal give oplysninger, som gør det muligt for brugere af virksomhedens årsregnskab at vurdere arten og den økonomiske virkning af gennemførte virksomhedssammenslutninger:

67.

Med henblik på anvendelse af princippet i afsnit 66(a) skal den overtagende virksomhed give følgende oplysninger for hver virksomhedssammenslutning, der blev gennemført i løbet af regnskabsåret:

68.

De i afsnit 67 krævede oplysninger skal gives samlet for virksomhedssammenslutninger, der er gennemført i løbet af regnskabsåret, og som hver for sig er uvæsentlige.

69.

Hvis den første regnskabsmæssige behandling af en virksomhedssammenslutning, der blev gennemført i løbet af regnskabsåret, kun blev opgjort foreløbigt som beskrevet i afsnit 62, skal dette desuden oplyses sammen med en beskrivelse af årsagerne hertil.

70.

Med henblik på anvendelse af princippet i afsnit 66(a) skal den overtagende virksomhed give følgende oplysninger, medmindre dette er praktisk umuligt:

Hvis det ikke er praktisk muligt at give disse oplysninger, skal dette oplyses sammen med en beskrivelse af årsagerne hertil.

71.

Med henblik på anvendelse af princippet i afsnit 66(b) skal den overtagende virksomhed give de i afsnit 67 krævede oplysninger for hver virksomhedssammenslutning, der er gennemført efter balancedagen, men inden årsregnskabet blev godkendt til offentliggørelse, medmindre det er praktisk umuligt at give disse oplysninger. Hvis det ikke er praktisk muligt at give disse oplysninger, skal dette oplyses sammen med en beskrivelse af årsagerne hertil.

72.

En overtagende virksomhed skal give oplysninger, der gør det muligt for brugere af virksomhedens årsregnskab at vurdere den økonomiske virkning af gevinster, tab, fejlkorrektioner og andre reguleringer, der er indregnet i det aktuelle regnskabsår, og som vedrører virksomhedssammenslutninger, der blev gennemført i det aktuelle eller tidligere regnskabsår.

73.

Med henblik på anvendelse af princippet i afsnit 72 skal den overtagende virksomhed oplyse følgende:

74.

En virksomhed skal give oplysninger, som gør det muligt for brugere af virksomhedens årsregnskab at vurdere ændringer i den regnskabsmæssige værdi af goodwill i regnskabsåret.

75.

Med henblik på anvendelse af princippet i afsnit 74 skal virksomheden oplyse en afstemning af den regnskabsmæssige værdi af goodwill ved regnskabsårets begyndelse og slutning, som separat viser:

76.

Virksomheden skal oplyse om genindvindingsværdien og værdiforringelse af goodwill i overensstemmelse med IAS 36 ud over de i afsnit 75(e) krævede oplysninger.

77.

Hvis de i denne standard krævede oplysninger i en hvilken som helst situation ikke opfylder formålene i afsnit 66, 72 og 74, skal virksomheden give yderligere oplysninger, således at formålene opfyldes.

78.

Bortset fra som anført i afsnit 85 finder denne standard anvendelse på den regnskabsmæssige behandling af virksomhedssammenslutninger, hvor aftaletidspunktet er 31. marts 2004 eller senere. Denne standard finder også anvendelse på den regnskabsmæssige behandling af:

79.

En virksomhed skal anvende denne standard fremadrettet fra begyndelsen af det første regnskabsår, som begynder 31. marts 2004 eller senere, på goodwill, som er erhvervet ved en virksomhedssammenslutning, hvor aftaletidspunktet lå før 31. marts 2004, og på goodwill, som hidrører fra en andel i en fælles kontrolleret virksomhed, der blev erhvervet før 31. marts 2004 og regnskabsmæssigt behandlet ved anvendelse af pro-rata-konsolidering. Derfor skal virksomheden:

80.

Hvis en virksomhed tidligere indregnede goodwill som et fradrag i egenkapitalen, skal virksomheden ikke indregne denne goodwill i resultatet, når den afhænder en del af eller hele den aktivitet, som denne goodwill er knyttet til, eller når en pengestrømsfrembringende enhed, som goodwillen er tilknyttet, bliver værdiforringet.

81.

Den regnskabsmæssige værdi af negativ goodwill ved begyndelsen af det første regnskabsår, der begynder 31. marts 2004 eller senere, som hidrørte fra enten

skal ophøre med at blive indregnet ved begyndelsen af dette regnskabsår, og der skal foretages en tilsvarende regulering primo i overført resultat.

82.

Den regnskabsmæssige værdi af en post, der er klassificeret som et immaterielt aktiv, der enten

skal omklassificeres som goodwill ved begyndelsen af det første regnskabsår, der begynder 31. marts 2004 eller senere, hvis det pågældende immaterielle aktiv ikke på dette tidspunkt opfylder kriteriet om identificerbarhed i IAS 38 (ajourført 2004).

83.

For investeringer, der regnskabsmæssigt er behandlet ved brug af den indre værdis metode og erhvervet 31. marts 2004 eller senere, skal en virksomhed anvende denne standard ved den regnskabsmæssige behandling af:

84.

For investeringer, der regnskabsmæssigt er behandlet ved brug af den indre værdis metode og erhvervet før 31. marts 2004:

85.

Det er tilladt for virksomheder at anvende kravene i denne standard på goodwill, der eksisterer på eller erhverves efter et hvilket som helst tidspunkt, der ligger forud for de i afsnit 78-84 anførte ikrafttrædelsestidspunkter, samt på virksomhedssammenslutninger, der finder sted efter disse tidspunkter, under forudsætning af, at:

86.

Denne standard erstatter IAS 22 Virksomhedssammenslutninger (udgivet 1998).

87.

Denne standard erstatter følgende fortolkningsbidrag:

1.

Formålet med denne standard er at redegøre for den regnskabsmæssige behandling af forsikringskontrakter i alle virksomheder, som udsteder sådanne kontrakter (i denne standard betegnet forsikringsgiver), indtil IASB afslutter anden fase af projektet vedrørende forsikringskontrakter. Navnlig kræver denne standard:

2.

Virksomheden skal anvende denne standard på:

3.

Denne standard behandler ikke andre aspekter af forsikringsgiveres regnskaber, såsom regnskabsmæssig behandling af finansielle aktiver, som besiddes af forsikringsgivere, og finansielle forpligtelser, som udstedes af forsikringsgivere (jvf. IAS 32 og IAS 39 Finansielle instrumenter: Indregning og måling), bortset fra i overgangsbestemmelserne i afsnit 45.

4.

Virksomheden skal ikke anvende denne standard på:

5.

For at lette forståelsen beskrives alle virksomheder, som udsteder forsikringskontrakter, som forsikringsgivere i denne standard, uanset om udsteder anses som en forsikringsgiver i juridisk og tilsynsmæssig sammenhæng.

6.

En reassurancekontrakt er en type forsikringskontrakt. Alle henvisninger til forsikringskontrakter i denne standard gælder således også for reassurancekontrakter.

7.

IAS 39 kræver, at en virksomhed adskiller visse indbyggede finansielle afledte instrumenter fra hovedkontrakten, måler dem til dagsværdi og medtager ændringer i dagsværdien i resultatet. IAS 39 finder anvendelse på afledte finansielle instrumenter, som er indbygget i en forsikringskontrakt, medmindre det indbyggede afledte finansielle instrument selv er en forsikringskontrakt.

8.

Som en undtagelse fra kravet i IAS 39 behøver forsikringsgiver ikke adskille forsikringstagers option på at tilbagekøbe en forsikringskontrakt til et fast beløb (eller til et beløb baseret på et fast beløb og en rentesats) og måle denne til dagsværdi, selvom udnyttelseskursen er forskellig fra hovedforsikringsforpligtelsens regnskabsmæssige værdi. Kravet i IAS 39 finder dog anvendelse på en put-option eller en option på kontant tilbagekøb, som er indbygget i en forsikringskontrakt, hvis tilbagekøbsværdien varierer med ændringen i en finansiel variabel (såsom egenkapital- eller råvarepris eller –indeks) eller en ikke-finansiel variabel, som ikke gælder specifikt for en kontrahent. Desuden finder dette krav også anvendelse, hvis indehaverens evne til at udnytte en put-option eller option på kontant tilbagekøb udløses af en ændring i en sådan variabel (eksempelvis en put-option, som kan udnyttes, hvis et aktieindeks når et bestemt niveau).

9.

Afsnit 8 finder ligeledes anvendelse på optioner på tilbagekøb af finansielle instrumenter med skønsmæssig deltagelse.

10.

Visse forsikringskontrakter indeholder både et forsikringselement og et opsparingselement. I nogle tilfælde er det påkrævet eller tilladt, at forsikringsgiver udskiller disse elementer:

11.

I det følgende gives et eksempel på et tilfælde, hvor forsikringsgivers regnskabspraksis ikke kræver indregning af alle forpligtelser, som hidrører fra opsparingselementet. En cedent modtager erstatning for tab fra en reassurandør, men kontrakten forpligter cedenten til at tilbagebetale erstatningen over en årrække. Denne forpligtelse hidrører fra et opsparingselement. Hvis cedentens regnskabspraksis ellers ville tillade indregning af erstatning som en indtægt uden indregning af den deraf følgende forpligtelse, kræves udskillelse.

12.

For at udskille en kontrakt skal forsikringsgiver:

13.

Afsnit 10-12 i IAS 8 Anvendt regnskabspraksis, ændringer i regnskabsmæssige skøn og fejl angiver, hvilke kriterier en virksomhed skal lægge til grund ved udvikling af en regnskabspraksis, hvis der ikke findes nogen standard, som finder specifik anvendelse på en post. Denne standard fritager imidlertid forsikringsgiver fra at anvende disse kriterier på sin regnskabspraksis for:

14.

Dog fritager standarden ikke forsikringsgiver fra visse konsekvenser af kriterierne i afsnit 10-12 i IAS 8. Særligt gælder det, at forsikringsgiver:

15.

Forsikringsgiver skal på hver balancedag vurdere, hvorvidt de indregnede forsikringsforpligtelser er tilstrækkelige. Ved vurderingen skal der anvendes aktuelle skøn over fremtidige pengestrømme i henhold forsikringsgivers forsikringskontrakter. Hvis vurderingen viser, at forsikringsforpligtelsernes regnskabsmæssige værdi (med fradrag af tilknyttede udskudte anskaffelsesomkostninger og tilknyttede immaterielle aktiver, som eksempelvis de i afsnit 31 og 32 omtalte) er utilstrækkelig set i lyset af de skønnede fremtidige pengestrømme, skal hele dette underskud indregnes i resultatet.

16.

Hvis forsikringsgiver anvender en test af forpligtelsers tilstrækkelighed, som opfylder visse minimumskrav, stiller denne standard ikke yderligere krav. Disse minimumskrav er som følger:

17.

Hvis forsikringsgivers regnskabspraksis ikke kræver, at der udføres en test af forpligtelsers tilstrækkelighed, som opfylder minimumskravene i afsnit 16, skal forsikringsgiver:

18.

Hvis forsikringsgivers test af forpligtelsers tilstrækkelighed opfylder minimumskravene i afsnit 16, skal testen anvendes på det sammenlægningsniveau, testen angiver. Hvis testen ikke opfylder disse minimumskrav, skal der foretages en sammenligning som beskrevet i afsnit 17 på porteføljeniveau for kontrakter, som er forbundet med stort set de samme risici, og som forvaltes sammen som en enkel portefølje.

19.

Det i afsnit 17(b) beskrevne beløb (dvs. resultatet af anvendelsen af IAS 37) skal udelukkende afspejle fremtidige investeringsafkast (jvf. afsnit 27-29), hvis det i afsnit 17(a) beskrevne beløb også afspejler dette afkast.

20.

Hvis en cedents reassuranceaktiv er værdiforringet, skal cedenten foretage en tilsvarende reduktion af den regnskabsmæssige værdi, og indregne tabet ved værdiforringelse i resultatet. Et reassuranceaktiv er udelukkende værdiforringet, hvis:

21.

Afsnit 22-30 finder anvendelse på ændringer, som er foretaget af en forsikringsgiver, der allerede anvender IFRS, såvel som ændringer foretaget af en forsikringsgiver, der anvender IFRS for første gang.

22.

Forsikringsgiver må udelukkende ændre sin regnskabspraksis for forsikringskontrakter, hvis ændringerne gør årsregnskabet mere relevant for regnskabsbrugernes økonomiske beslutningstagen, uden at det bliver mindre pålideligt, eller mere pålideligt, uden at det bliver mindre relevant for denne beslutningstagen. Forsikringsgiver skal vurdere relevans og pålidelighed ud fra kriterierne i IAS 8.

23.

For at retfærdiggøre en ændring i regnskabspraksis for forsikringskontrakter skal forsikringsgiver godtgøre, at årsregnskabet som følge af ændringen kommer nærmere en opfyldelse af kriterierne i IAS 8, men ændringen behøver ikke medføre fuldstændig opfyldelse af disse kriterier. Følgende konkrete problemstillinger drøftes nedenfor:

24.

Det tillades, men ikke kræves ikke, at forsikringsgiver ændrer sin regnskabspraksis, således at klassificerede forsikringsforpligtelser (2) efterfølgende måles, så de afspejler aktuelle markedsrenter, og ændringer i sådanne forpligtelser indregnes i resultatet. På det tidspunkt kan forsikringsgiver desuden indføre en regnskabspraksis, som kræver, at der anvendes andre aktuelle skøn og forudsætninger for de klassificerede forpligtelser. Med den valgfrihed, der gives i dette afsnit, tillades det, at forsikringsgiver ændrer sin regnskabspraksis for klassificerede forpligtelser uden at anvende denne praksis konsekvent for alle tilsvarende forpligtelser, som det ellers ville være krævet i henhold til IAS 8. Hvis forsikringsgiver klassificerer forpligtelser i henhold til dette valg, skal aktuelle markedsrenter (og de øvrige aktuelle skøn og forudsætninger, hvor dette er relevant) fortsat anvendes konsekvent i alle regnskabsår for alle sådanne forpligtelser, indtil de ophører.

25.

Forsikringsgiver kan fortsat anvende nedenstående typer praksis, men indførelsen af en af disse opfylder ikke kravet i afsnit 22:

26.

Forsikringsgiver behøver ikke at ændre sin regnskabspraksis for forsikringskontrakter for at eliminere overdreven forsigtighed. Hvis forsikringsgiver allerede måler sine forsikringskontrakter med tilstrækkelig forsigtighed, skal forsikringsgiver dog ikke indføre yderligere forsigtighed.

27.

Forsikringstager behøver ikke at ændre sin regnskabspraksis for forsikringskontrakter for at eliminere fremtidige investeringsafkast. Der er imidlertid en afkræftelig formodning om, at forsikringsgivers årsregnskab bliver mindre relevant og pålideligt, hvis der indføres en regnskabspraksis, som i målingen af forsikringskontrakter afspejler fremtidige investeringsafkast, medmindre disse afkast påvirker de kontraktlige betalinger. Nedenfor er anført to eksempler på regnskabspraksis, som afspejler sådanne afkast:

28.

Forsikringsgiver kan udelukkende tilsidesætte den afkræftelige formodning i afsnit 27, hvis de øvrige aspekter af en ændring i regnskabspraksis øger årsregnskabets relevans og pålidelighed i tilstrækkelig grad til at opveje den forringelse af relevansen og pålideligheden, som er forårsaget af, at fremtidige investeringsafkast er medtaget. Eksempelvis kan der være en situation, hvor forsikringsgivers eksisterende regnskabspraksis for forsikringskontrakter omfatter overdrevent forsigtige forudsætninger, som er opstillet ved indgåelsen, og en diskonteringssats, som er foreskrevet af en tilsynsmyndighed uden direkte henvisning til markedsforholdene, og ikke tager højde for visse indbyggede optioner og garantier. Forsikringsgiver kan gøre sit årsregnskab mere relevant uden at gøre det mindre pålideligt ved at skifte til et omfattende investor-orienteret regnskabsmæssigt grundlag, som er meget udbredt og omfatter:

29.

Efter nogle målingsmetoder anvendes diskonteringssatsen til at opgøre nutidsværdien af en fremtidig overskudsmargin. Denne overskudsmargin henføres derefter til forskellige regnskabsår på baggrund af en formel. Efter disse metoder påvirkes målingen af forpligtelsen kun indirekte af diskonteringssatsen. Særligt gælder det, at anvendelsen af en mindre hensigtsmæssig diskonteringssats har en begrænset eller slet ingen virkning på målingen af forpligtelsen ved indgåelsen. Efter andre metoder bestemmes målingen af forpligtelsen dog direkte af diskonteringssatsen. Eftersom indførelsen af en aktivbaseret diskonteringssats har en mere væsentlig virkning er det i sidstnævnte tilfælde højst usandsynligt, at forsikringsgiver kan tilsidesætte den afkræftelige formodning, som beskrives i afsnit 27.

30.

Efter nogle regnskabsmodeller har realiserede gevinster eller tab på forsikringsgivers aktiver en direkte virkning på målingen af visse eller alle (a) forsikringsgivers forsikringsforpligtelser, (b) tilknyttede udskudte anskaffelsesomkostninger og (c) tilknyttede immaterielle aktiver, såsom aktiver beskrevet i afsnit 31 og 32. Det tillades, men kræves ikke, at forsikringsgiver ændrer sin regnskabspraksis, således at indregnede men urealiserede gevinster eller tab på et aktiv påvirker målingerne på samme måde som realiserede gevinster eller tab. Den tilknyttede regulering af forsikringsforpligtelsen (eller udskudte anskaffelsesomkostninger eller immaterielle aktiver) skal udelukkende indregnes på egenkapitalen, hvis de urealiserede gevinster eller tab indregnes direkte på egenkapitalen. Denne praksis beskrives undertiden som »shadow accounting«.

31.

For at overholde IFRS 3 Virksomhedssammenslutninger skal forsikringsgiver på overtagelsestidspunktet måle forsikringsforpligtelser og forsikringsaktiver, der er overtaget ved en virksomhedssammenslutning, til dagsværdi. Det tillades dog, men kræves ikke, at forsikringsgiver anvender en udvidet præsentation, som opdeler dagsværdien af erhvervede forsikringskontrakter i to dele:

32.

En forsikringsgiver, som erhverver en portefølje af forsikringskontrakter, kan anvende den i afsnit 31 beskrevne udvidede præsentation.

33.

De immaterielle aktiver, som beskrives i afsnit 31 og 32, ligger uden for anvendelsesområdet for IAS 36 Værdiforringelse af aktiver og IAS 38 Immaterielle aktiver. IAS 36 og IAS 38 finder imidlertid anvendelse på kundelister og kundeforhold, som afspejler forventningen til fremtidige kontrakter, der ikke udgør en del af de på tidspunktet for virksomhedssammenslutningen eller porteføljeoverdragelsen eksisterende kontraktlige forsikringsrettigheder og kontraktlige forsikringsforpligtelser.

34.

Visse forsikringskontrakter indeholder både et element af skønsmæssig deltagelse og et garantielement. Udsteder af en sådan kontrakt:

35.

Kravene i afsnit 34 finder ligeledes anvendelse på finansielle instrumenter med skønsmæssig deltagelse. Tilsvarende gælder, at:

36.

Forsikringsgiver skal give oplysninger, som identificerer og redegør for beløb i årsregnskabet, som hidrører fra forsikringskontrakter.

37.

For at overholde afsnit 36 skal forsikringsgiver oplyse:

38.

Forsikringsgiver skal give oplysninger, som hjælper brugerne til at forstå den beløbsmæssige størrelse, tidspunkterne og usikkerheden forbundet med fremtidige pengestrømme fra forsikringskontrakter.

39.

For at overholde afsnit 38 skal forsikringsgiver oplyse:

40.

Overgangsbestemmelserne i afsnit 41-45 finder både anvendelse på virksomheder, som allerede anvender IFRS, når virksomheden første gang anvender denne standard, og virksomheder, som anvender IFRS for første gang.

41.

Virksomheder skal anvende denne standard for årsregnskaber, der dækker regnskabsår, som begynder 1. januar 2005 eller derefter. Det tilskyndes, at standarden anvendes før dette tidspunkt. Hvis en virksomhed anvender denne standard for et tidligere regnskabsår, skal den give oplysning om dette.

42.

Virksomheder behøver ikke anvende oplysningskravene i denne standard på sammenligningstal, som knytter sig til regnskabsår, der begynder før 1. januar 2005, bortset fra de oplysninger, som kræves i afsnit 37(a) og (b) vedrørende regnskabspraksis, og indregnede aktiver, forpligtelser, indtægter og udgifter (og pengestrømme, hvis der anvendes direkte præsentation).

43.

Hvis det er praktisk umuligt at anvende et bestemt krav i afsnit 10-35 på sammenligningstal, som knytter sig til regnskabsår, som begynder før 1. januar 2005, skal virksomheden give oplysning om dette. Det kan undertiden være praktisk umuligt at anvende testen af forpligtelsers tilstrækkelighed (afsnit 15-19) på sådanne sammenligningstal, men det er højst usandsynligt, at det er praktisk umuligt at anvende de øvrige krav i afsnit 10-35 på sådanne sammenligningstal. IAS 8 forklarer begrebet »praktisk umulighed«.

44.

Ved anvendelse af afsnit 39(c)(iii), behøver en virksomhed ikke give oplysninger om udviklingen i krav, som fandt sted tidligere end fem år før slutningen af det første regnskabsår, hvor virksomheden anvender denne standard. Hvis det, når virksomheden anvender denne standard for første gang, er praktisk umuligt at udarbejde information vedrørende udvikling i krav, som fandt sted før begyndelsen af det første regnskabsår, som virksomheden præsenterer fyldestgørende sammenligningstal for, som opfylder kravene i denne standard, skal virksomheden desuden give oplysning om dette.

45.

Hvis forsikringsgiver ændrer sin regnskabspraksis for forsikringsforpligtelser, tillades det, men kræves ikke, at forsikringsgiver omklassificerer visse eller alle finansielle aktiver som »til dagsværdi gennem resultatet«. Denne omklassifikation er tilladt, hvis forsikringsgiver ændrer regnskabspraksis, når den anvender denne standard for første gang, og hvis den efterfølgende foretager en ændring i regnskabspraksis, som er tilladt i henhold til afsnit 22. Denne omklassifikation er en ændring i regnskabspraksis og er omfattet af IAS 8.

1.

Formålet med denne standard er at specificere den regnskabsmæssige behandling af aktiver, der besiddes med henblik på videresalg, og præsentation af og oplysning om ophørte aktiviteter. Navnlig kræver denne standard:

2.

Kravene i denne standard til klassifikation og præsentation finder anvendelse på alle indregnede anlægsaktiver  (1) og alle afståelsesgrupper i en virksomhed. Målingskravene i denne standard finder anvendelse på alle indregnede anlægsaktiver og afståelsesgrupper (som beskrevet i afsnit 4), bortset fra de aktiver, der er anført i afsnit 5, som fortsat skal måles i overensstemmelse med den angivne standard.

3.

Aktiver, der klassificeres som anlægsaktiver i overensstemmelse med IAS 1 Præsentation af årsregnskaber (ajourført 2003), skal ikke omklassificeres som omsætningsaktiver, før de opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg i overensstemmelse med denne standard. Aktiver, der tilhører en kategori, som en virksomhed normalt ville anse for anlægsaktiver, som udelukkende er anskaffet med henblik på videresalg, skal ikke klassificeres som omsætningsaktiver, medmindre de opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg i overensstemmelse med denne standard.

4.

I visse tilfælde afhænder en virksomhed en gruppe af aktiver, eventuelt med nogle direkte forbundne forpligtelser, samlet ved en enkelt transaktion. En sådan afståelsesgruppe kan være en gruppe af pengestrømsfrembringende enheder, en enkelt pengestrømsfrembringende enhed eller en del af en pengestrømsfrembringende enhed. (2) Gruppen kan omfatte et hvilket som helst af virksomhedens aktiver og en hvilken som helst af dens forpligtelser, herunder omsætningsaktiver, kortfristede forpligtelser og aktiver, som i henhold til afsnit 5 er udeladt fra målingskravene i denne standard. Hvis et anlægsaktiv, som er omfattet af målingskravene i denne standard, udgør en del af en afståelsesgruppe, finder målingskravene i denne standard anvendelse på gruppen som helhed, således at gruppen måles til det laveste af dens regnskabsmæssige værdi og dagsværdien med fradrag af salgsomkostninger. Kravene til måling af de enkelte aktiver og forpligtelser i afståelsesgruppen beskrives i afsnit 18, 19 og 23.

5.

Målingsbestemmelserne i denne standard (3) finder ikke anvendelse på de følgende aktiver, som er omfattet af de anførte standarder, hverken som enkelte aktiver eller som en del af en afståelsesgruppe:

6.

En virksomhed skal klassificere et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe) som besiddelse med henblik på videresalg, hvis den regnskabsmæssige værdi hovedsageligt genindvindes ved en salgstransaktion frem for gennem fortsat brug.

7.

For at dette skal være tilfældet, skal aktivet (eller afståelsesgruppen) være disponibelt for umiddelbart salg i sin aktuelle stand i henhold til normale og sædvanlige vilkår for salg af sådanne aktiver (eller afståelsesgrupper), og salget skal være højst sandsynligt.

8.

For at salget skal være højst sandsynligt, skal der på det relevante ledelsesniveau vedtages en plan for salg af aktivet (eller afståelsesgruppen), og der skal være iværksat en aktiv proces for at finde en køber og udføre planen. Desuden skal aktivet (eller afståelsesgruppen) aktivt sættes til salg til en pris, der er rimelig i forhold til aktivets aktuelle dagsværdi. Derudover skal salget forventes at opfylde kriterierne for indregning som et fuldført salg inden for et år fra tidspunktet for klassifikationen, bortset fra som tilladt i afsnit 9, og handlinger, der kræves for at udføre planen, skal indikere, at det ikke er sandsynligt, at der vil blive foretaget væsentlige ændringer i planen, eller at planen bliver trukket tilbage.

9.

Begivenheder eller omstændigheder kan få den periode, der er nødvendig for at fuldføre salget, til at strække sig ud over ét år. En forlængelse af den periode, der er nødvendig for at fuldføre salget udelukker ikke, at et aktiv (eller en afståelsesgruppe) kan klassificeres som besiddelse med henblik på videresalg, hvis forsinkelsen skyldes begivenheder eller omstændigheder, der er uden for virksomhedens kontrol, og der er tilstrækkelig dokumentation for, at virksomheden fastholder sin plan om at sælge aktivet (eller afståelsesgruppen). Dette vil være tilfældet, når kriterierne i appendiks B er opfyldt.

10.

Salgstransaktioner omfatter udvekslinger af anlægsaktiver med andre anlægsaktiver, når udvekslingen har forretningsmæssigt indhold i overensstemmelse med IAS 16 Materielle anlægsaktiver.

11.

Når en virksomhed udelukkende anskaffer et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe) med henblik på efterfølgende afhændelse, skal den kun klassificere anlægsaktivet (eller afståelsesgruppen) som besiddelse med henblik på videresalg på overtagelsestidspunktet, hvis 1-årskravet i afsnit 8 er opfyldt (bortset fra som tilladt i afsnit 9), og det er højst sandsynligt, at eventuelle andre kriterier i afsnit 7 og 8, der ikke er opfyldt på dette tidspunkt, vil blive opfyldt inden for kort tid efter overtagelsen (normalt inden for tre måneder).

12.

Hvis kriterierne i afsnit 7 og 8 opfyldes efter balancedagen, skal virksomheden ikke klassificere et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe) som besiddelse med henblik på videresalg i dette årsregnskab, når det offentliggøres. Hvis disse kriterier imidlertid opfyldes efter balancedagen, men før godkendelsen af årsregnskabet til offentliggørelse, skal virksomheden give de i noterne til afsnit 41(a), (b) og (d) angivne oplysninger.

13.

En virksomhed skal ikke klassificere et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe), der skal nedlægges, som besiddelse med henblik på videresalg. Dette skyldes, at den regnskabsmæssige værdi primært genindvindes gennem fortsat brug. Hvis den afståelsesgruppe, der skal nedlægges, opfylder kriterierne i afsnit 32(a)-(c), skal virksomheden imidlertid præsentere afståelsesgruppens resultater og pengestrømme som ophørte aktiviteter i overensstemmelse med afsnit 33 og 34 på det tidspunkt, hvor brugen ophører. Anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), som skal nedlægges, omfatter anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), som skal anvendes frem til udløbet af deres økonomiske levetid, og anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), der skal lukkes frem for sælges.

14.

En virksomhed skal ikke foretage regnskabsmæssig behandling af et anlægsaktiv, som midlertidigt er taget ud af brug, som om det var nedlagt.

15.

En virksomhed skal måle et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe), der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, til det laveste af den regnskabsmæssige værdi og dagsværdien med fradrag af salgsomkostninger.

16.

Hvis et nyanskaffet aktiv (eller en afståelsesgruppe) opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg (jvf. afsnit 11), medfører anvendelsen af afsnit 15, at aktivet (eller afståelsesgruppen) ved første indregning måles til det laveste af den regnskabsmæssige værdi, hvis den ikke var blevet klassificeret således (eksempelvis kostpris), og dagsværdien med fradrag af salgsomkostninger. Derfor skal aktivet (eller afståelsesgruppen), hvis dette er anskaffet som del af en virksomhedssammenslutning, måles til dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger.

17.

Når salget forventes at finde sted efter mere end ét år, skal virksomheden måle salgsomkostningerne til nutidsværdien. En eventuel stigning i salgsomkostningernes nutidsværdi som følge af tidsforløbet skal præsenteres i resultatet som en finansieringsomkostning.

18.

Umiddelbart før den første klassifikation af aktivet (eller afståelsesgruppen) som besiddelse med henblik på videresalg skal den regnskabsmæssige værdi af aktivet (eller af alle aktiver og forpligtelser i gruppen) måles i overensstemmelse med de relevante standarder.

19.

Ved efterfølgende måling af en afståelsesgruppe skal den regnskabsmæssige værdi af eventuelle aktiver og forpligtelser, der ikke er omfattet af målingskravene i denne standard, men som er medtaget i en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, efterfølgende måles i overensstemmelse med de relevante standarder, før efterfølgende måling af afståelsesgruppens dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger.

20.

En virksomhed skal indregne et tab ved værdiforringelse ved første nedskrivning eller efterfølgende nedskrivning af aktivet (eller afståelsesgruppen) til dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger, i det omfang tabet ikke er indregnet i overensstemmelse med afsnit 19.

21.

En virksomhed skal indregne en gevinst ved eventuelle efterfølgende stigninger i et aktivs dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger, men gevinsten må ikke overstige det akkumulerede tab ved værdiforringelse, som er indregnet, enten i overensstemmelse med denne standard eller tidligere i overensstemmelse med IAS 36 Værdiforringelse af aktiver.

22.

En virksomhed skal indregne en gevinst ved eventuelle efterfølgende stigninger i dagsværdi med fradrag af salgsomkostninger for en afståelsesgruppe:

23.

Tabet ved værdiforringelse (eller en eventuel efterfølgende gevinst), som er indregnet for en afståelsesgruppe, skal reducere (eller forøge) den regnskabsmæssige værdi af de anlægsaktiver i gruppen, som er omfattet af målingskravene i denne standard, i den allokeringsrækkefølge, der er beskrevet i afsnit 104(a) og (b) og 122 i IAS 36 (ajourført 2004).

24.

En gevinst eller et tab, der ikke tidligere er indregnet inden tidspunktet for salg af et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe), skal indregnes på tidspunktet for ophør med indregning. Kravene for ophør med indregning er beskrevet i:

25.

En virksomhed skal ikke afskrive på et anlægsaktiv, mens det er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, eller mens det er en del af en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg. Renter og andre omkostninger, der kan henføres til forpligtelserne i en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, skal fortsat indregnes.

26.

Hvis en virksomhed har klassificeret et aktiv (eller en afståelsesgruppe) som besiddelse med henblik på videresalg, men kriterierne i afsnit 7-9 ikke længere opfyldes, skal virksomheden ophøre med at klassificere aktivet (eller afståelsesgruppen) som besiddelse med henblik på videresalg.

27.

Virksomheden skal måle et anlægsaktiv, som ikke længere klassificeres som besiddelse med henblik på videresalg (eller ophører med at være medtaget i en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg) til det laveste af:

28.

Virksomheden skal medtage eventuelle krævede reguleringer af den regnskabsmæssige værdi af et anlægsaktiv, som ikke længere klassificeres som besiddelse med henblik på videresalg, i indtægterne (5) fra fortsættende aktiviteter i det regnskabsår, hvor kriterierne i afsnit 7-9 ikke længere opfyldes. Virksomheden skal præsentere denne regulering i den samme post i resultatopgørelsen, som anvendes til at præsentere eventuelle gevinster eller tab, som indregnes i overensstemmelse med afsnit 37.

29.

Hvis en virksomhed fjerner et enkelt aktiv eller en enkel forpligtelse fra en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, skal de resterende aktiver og forpligtelser i afståelsesgruppen, der skal sælges, udelukkende fortsat måles som en gruppe, hvis gruppen opfylder kriterierne i afsnit 7-9 Hvis dette ikke er tilfældet, skal de resterende anlægsaktiver i gruppen, der hver for sig opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg, måles hver for sig til det laveste af deres regnskabsmæssige værdi og dagsværdien med fradrag af salgsomkostninger på dette tidspunkt. Eventuelle anlægsaktiver, som ikke opfylder kriterierne, skal ikke længere klassificeres som besiddelse med henblik på videresalg i overensstemmelse med afsnit 26.

30.

En virksomhed skal præsentere oplysninger, som gør det muligt for brugere af virksomhedens årsregnskab at vurdere den økonomiske virkning af ophørte aktiviteter og afhændelse af anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper).

31.

En del af en virksomhed omfatter aktiviteter og pengestrømme, som klart kan adskilles, driftsmæssigt og regnskabsmæssigt, fra resten af virksomheden. Med andre ord vil en del af en virksomhed have udgjort en pengestrømsfrembringende enhed eller en gruppe af pengestrømsfrembringende enheder, mens den blev besiddet med henblik på anvendelse.

32.

En ophørt aktivitet er en del af en virksomhed, der enten er blevet afhændet eller er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg,

og som

33.

En virksomhed skal oplyse:

34.

En virksomhed skal præsentere oplysningerne i afsnit 33 igen for tidligere regnskabsår, der er præsenteret i regnskabet, således at oplysningerne vedrører alle aktiviteter, der er ophørt på balancedagen for det seneste præsenterede regnskabsår.

35.

Reguleringer i det aktuelle regnskabsår af beløb, som tidligere er præsenteret under ophørte aktiviteter, der er direkte knyttet til afhændelsen af en ophørt aktivitet i et tidligere regnskabsår, skal klassificeres separat under ophørte aktiviteter. Arten og den beløbsmæssige størrelse af sådanne reguleringer skal oplyses. Følgende er eksempler på omstændigheder, hvor disse reguleringer kan opstå:

36.

Hvis en virksomhed ophører med at klassificere en del af en virksomhed som besiddelse med henblik på videresalg, skal driftsresultatet for den del, der tidligere blev præsenteret under ophørte aktiviteter i overensstemmelse med afsnit 33-35, omklassificeres og medtages i indtægten fra fortsættende aktiviteter for alle præsenterede regnskabsår. Det skal angives, at beløbene for de tidligere regnskabsår er præsenteret igen.

37.

Eventuelle gevinster eller tab ved efterfølgende måling af et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe), der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, som ikke opfylder definitionen på en ophørt aktivitet, skal medtages i resultatet af fortsættende aktiviteter.

38.

En virksomhed skal præsentere et anlægsaktiv, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, og aktiverne i en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, separat fra andre aktiver i balancen. Forpligtelserne i en afståelsesgruppe, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, skal præsenteres separat fra andre forpligtelser i balancen. Disse aktiver og forpligtelser skal ikke modregnes og præsenteres som et enkelt beløb. De væsentlige kategorier af aktiver og forpligtelser, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, skal oplyses separat, enten i balancen eller i noterne, bortset fra som tilladt i afsnit 39. En virksomhed skal foretage separat præsentation af eventuelle akkumulerede indtægter eller omkostninger, der er indregnet direkte på egenkapitalen, og som er tilknyttet et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe), der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg.

39.

Hvis afståelsesgruppen er en nyanskaffet dattervirksomhed, som opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg ved overtagelsen (jvf. afsnit 11), kræves der ikke oplysning af de væsentlige kategorier af aktiver og forpligtelser.

40.

En virksomhed skal ikke omklassificere eller foretage ny præsentation af beløb, der er præsenteret for anlægsaktiver eller aktiver og forpligtelser i afståelsesgrupper, der er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg, i balancen for tidligere regnskabsår for at afspejle klassifikationen i balancen for det seneste præsenterede regnskabsår.

41.

En virksomhed skal give følgende oplysninger i noterne i det regnskabsår, hvor et anlægsaktiv (eller en afståelsesgruppe) enten er klassificeret som besiddelse med henblik på videresalg eller er blevet solgt:

42.

Hvis enten afsnit 26 eller afsnit 29 finder anvendelse, skal virksomheden i regnskabsåret give oplysning om beslutningen om at ændre planen for salg af anlægsaktivet (eller afståelsesgruppen), en beskrivelse af de forhold og omstændigheder, der har ført til beslutningen, samt beslutningens virkning på driftsresultatet for regnskabsåret og eventuelle tidligere regnskabsår, som præsenteres.

43.

Denne standard skal anvendes fremadrettet på anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), der opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg, og aktiviteter, der opfylder kriterierne for klassifikation som ophørte aktiviteter efter standardens ikrafttrædelsestidspunkt. En virksomhed kan anvende kravene i denne standard på alle anlægsaktiver (eller afståelsesgrupper), der opfylder kriterierne for klassifikation som besiddelse med henblik på videresalg, og aktiviteter, der opfylder kriterierne for klassifikation som ophørte aktiviteter efter et hvilket som helst tidspunkt før standardens ikrafttrædelsestidspunkt, forudsat at værdiansættelserne og øvrige oplysninger, der kræves for at anvende standarden, var indhentet på tidspunktet for den oprindelige opfyldelse af disse kriterier.

44.

Virksomheder skal anvende denne standard for regnskabsår, som begynder 1. januar 2005 eller derefter. Det tilskyndes, at standarden anvendes før dette tidspunkt. Hvis en virksomhed anvender denne standard for regnskabsår, som begynder før 1. januar 2005, skal den give oplysning om dette.

45.

Denne standard erstatter IAS 35 Ophørende aktiviteter.