MEDDELELSE TIL RÅDET, EUROPA-PARLAMENTET OG DET ØKONOMISKE OG SOCIALE UDVALG FRA KOMMISSIONEN - Afskaffelse af skattemæssige hindringer for grænseoverskridende ydelse af arbejdsmarkedsorienteret pension

INDHOLDSFORTEGNELSE

1. Indledning

2. Beskatning af arbejdsmarkedsorienteret pension i det indre marked

2.1. De tre søjler

2.2. Beskatning af arbejdsmarkedsorienteret pension

2.3. Oversigt over medlemsstaternes ordninger

3. Betydningen af EF-traktatens fundamentale friheder

3.1. Indledning

3.2. Traktatens friheder

3.3. Sammenhængen i skattesystemet

3.4. Socialpolitik og almindeligt tilsyn

3.5. Skattemæssigt tilsyn

3.6. Overførselsmuligheder

3.7. Konklusion

4. Beskyttelse af anvendelsen af medlemsstaternes skatteregler

4.1. Indledning

4.2. Direktivet om gensidig bistand

4.3. Anmodning om konsultationer i udvalget

5. Fælleseuropæiske pensionskasser

6. Håndtering af forskellene i medlemsstaternes skatteordninger

6.1. Indledning

6.2. Bredere accept af EET-princippet

6.3. Håndtering af sameksistensen af forskellige systemer

7. Konklusion

MEDDELELSE TIL RÅDET, EUROPA-PARLAMENTET OG DET ØKONOMISKE OG SOCIALE UDVALG FRA KOMMISSIONEN - Afskaffelse af skattemæssige hindringer for grænseoverskridende ydelse af arbejdsmarkedsorienteret pension

1. Indledning

Pensioner er et emne, der berører alle: både menigmand, som ønsker at være dækket ind, når han trækker sig tilbage, arbejdsgiveren, som ønsker den pensionsordning for sine ansatte, som giver mest for pengene, og staten, som i alle EU-lande er stillet overfor at befolkningernes gennemsnitsalder stiger søger at opretholde passende pensionsordninger.

Der knytter sig betydelige potentielle fordele til en forbedring af den grænseoverskridende ydelse af pensioner. Som forholdene er i dag, kan borgere, der får arbejde eller bosætter sig uden for deres hjemland, ofte ikke vedblive med at være tilknyttet deres eksisterende arbejdsmarkedsorienterede pensionsordninger. Rundt regnet 5,1 million europæiske borgere på 15 år eller derover er bosat i en anden medlemsstat end deres hjemland [1]. Dette tal er voksende og Unionens udvidelse vil yderligere forstærke denne udvikling. Hindringerne for grænseoverskridende ydelse af pensioner kan også afskære europæiske erhvervsvirksomheder fra at vælge den mest effektive måde at yde pensioner til deres ansatte på, dvs. ved at centralisere pensionsydelsen.

[1] Kilde: Eurostats Newcronos-database, området arbejdsstyrkeundersøgelser.

Det er anslået, at rundt regnet 25% af Unionens arbejdsstyrke er dækket af en arbejdsmarkedsorienteret pensionsordning. I nogle land kan andelen være højere end 80%. Værdien af de aktiver, som Unionens pensionskasser ligger inde med er på mere end 2 000 mia. EUR, dvs. et beløb svarende til ca. 25% af Unionens bruttonationalprodukt. Den procentdel, som pensionsreserverne udgør af bruttonationalproduktet, varierer betydeligt fra medlemsstat til medlemsstat, således fra 95% i Det Forenede Kongerige til 5% i Frankrig og 2% i Spanien [2].

[2] Tal for 1999; kilde: InterSec Research, OECD.

Hvis borgerne skal kunne udnytte deres ret til fri bevægelighed i henhold til EF-traktaten, hvorved arbejdskraften gøres mere mobil, er det vigtigt, at der eksisterer et fuldt fungerende indre marked for arbejdsmarkedsorienteret pension [3].

[3] Se Veil-rapporten, "Rapport fra gruppen på højt niveau for den frie bevægelighed for personer", fremlagt for kommissionen den 18. marts 1998, herunder særligt rapporten om supplerede pensioner, som førte til dannelse af et pensions forum.

Hertil kommer, at en afskaffelse af de skattemæssige hindringer for grænseoverskridende ydelse af arbejdsmarkedsorienteret pension vil gøre det muligt for pensionskasserne [4] at dække arbejdstagernes og arbejdsgivernes behov mere effektivt. Det vil også gøre det muligt for pensionskasserne at tilvejebringe kapital til erhvervslivet på en mere effektiv måde, når de optræder som investorer. Mere generelt vil afskaffelsen bidrage til at forbedre det europæiske erhvervslivs konkurrenceevne.

[4] Ordet "pensionskasse" ligestilles i denne meddelelse med udtrykket "arbejdsmarkedsorienteret pensionskasse", der er benyttet i forslaget til Europa-Parlamentets og Rådets direktiv om arbejdsmarkedsorienterede pensionskassers aktiviteter, Bruxelles, den 11.10.2000, KOM(2000) 507, i det følgende benævnt forslaget til "pensionsfondsdirektiv".

Kommissionen har i overensstemmelse hermed taget en række initiativer på området for arbejdsmarkedsorienteret pension. På forslag af Kommissionen vedtog Rådet den 29. juni 1998 et direktiv til sikring af supplerende pensioner, der gør det muligt for særligt udstationerede arbejdstagere [5] at forblive under deres hjemlands supplerende pensionsordninger [6]. Den 11. maj 1999 fremlagde Kommissionen en meddelelse med titlen "Mod et indre marked for supplerende pensioner" [7]. I oktober 2000 fremlagde Kommissionen en meddelelse om sikre og bæredygtige pensioner [8] og fremsatte forslag til et pensionsfondsdirektiv med den målsætning at gøre grænseoverskridende ydelse af pensioner og investeringer mulige og samtidig sikre et passende almindeligt tilsyn [9].

[5] Udstationerede arbejdstagere som defineret i forordning 1408/71: Der henvises til Rådets forordning (EF) nr. 118/97 af 2. december 1996 om ændring og ajourføring af forordning (EØF) nr. 1408/71 om anvendelse af de sociale sikringsordninger på arbejdstagere, selvstændige erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet, og af forordning (EØF) nr. 574/72 om regler til gennemførelse af forordning (EØF) nr. 1408/71, EFT L 28 af 30.1.1997, s. 1-229, som senest ændret ved Rådets forordning (EØF) nr. 1399/1999 af 29. april 1999, EFT L 164, 30.6.1999, s. 1-5.

[6] Rådets direktiv 98/49/EF af 29. juni 1998 om beskyttelse af supplerende pensionsrettigheder for arbejdstagere og selvstændige erhvervsdrivende, der flytter inden for Fællesskabet, EFT L 209 af 25.7.1998, s. 46-49. Kommissionens forslag indeholdt en artikel om den skattemæssige behandling af pensionsbidrag, men denne blev ikke accepteret af Rådet.

[7] Meddelelse fra Kommissionen med titlen "Mod et indre marked for supplerende pensioner - Resultater af høringerne i forbindelse med grønbogen om supplerende pensioner i det indre marked", Bruxelles, den 11.5.1999, KOM(1999) 134 endelig udg.

[8] Meddelelse fra Kommissionen til Rådet, Europa-Parlamentet og Det Økonomiske og Sociale Udvalg om "Den fremtidige udvikling for den sociale beskyttelse på lang sigt: sikre og bæredygtige pensioner", Bruxelles, den 11.10.2000, KOM(2000) 622 endelig.

[9] Det ovennævnte forslag til pensionsfondsdirektiv, citeret ovf.

Denne meddelelse supplerer det foreslåede pensionsfondsdirektiv ved at behandle de skattemæssige aspekter ved grænseoverskridende ydelse af arbejdsmarkedsorienteret pension. I overensstemmelse med principperne i Kommissionens meddelelse af 11. maj 1999:

* tilstræbes der en koordinering, der er afpasset efter forskellene i medlemsstaternes regler, frem for et forsøg på et opnå en harmonisering

* opfordres der til en afskaffelse af urimeligt restriktive eller diskriminerende skatteregler

* foreslås der foranstaltninger til beskyttelse af medlemsstaternes skatteindtægter.

2. Beskatning af arbejdsmarkedsorienteret pension i det indre marked

2.1. De tre søjler

Der findes tre hovedformer for pensionsordninger i medlemsstaterne: lovpligtige socialsikringsordninger (første søjle), arbejdsmarkedsorienterede ordninger (anden søjle) og individuelle ordninger (tredje søjle). Der er ikke vedtaget nogen specifik fællesskabslovgivning om beskatning af pensionsordninger.

Den første søjle består af lovpligtige ordninger, hvor deltagelse i almindelighed er obligatorisk for alle beskæftigede eller hjemmehørende personer. Disse ordninger finansieres normalt ved hjælp af et fordelingssystem ("pay-as-you-go"), hvor de løbende bidrag direkte anvendes til at finansiere pensionsbetalingerne til pensionisterne. Disse pensionsydelser er garanteret af staten og ordningen forvaltes i almindelighed af et offentligt organ. Disse ordninger koordineres på EF-plan ved hjælp af forordning 1408/71. Denne har to målsætninger, nemlig dels at undgå dobbelt betaling af bidrag for arbejdstagere, der flytter fra en medlemsstat til en anden, og dels at sikre, at der på tværs i den Europæiske Union kan udbetales ydelser til disse arbejdstagere og deres efterlevende af hvilken som helst medlemsstat svarende til arbejdstagerens bidrag og den tilknytning denne har haft gennem tiden til denne medlemsstat og, om nødvendigt, under hensyn til arbejdstagerens bidrag og tilknytning gennem tiden til andre medlemsstater.

Ordninger under den anden søjle kan oprettes ensidigt af en arbejdsgiver eller som følge af en kollektiv overenskomst, eller som en kontrakt som der individuelt eller kollektivt er enighed om mellem arbejdsgiver(e) og arbejdstager(e) eller disses respektive repræsentanter. Under den anden søjle betaler arbejdsgivere og/eller arbejdstagere i almindelighed bidrag til en pensionskasse, som investerer dem. Pensionskassens aktiver anvendes til at betale pensionsydelser til medlemmerne af ordningen. Anden søjle pensionskasserne spiller en betydelig rolle for pensionsydelserne i en række medlemsstater [10].

[10] De i denne meddelelse benyttede udtryk "pensionsordning" og "pensionsydelser" skal forstås på samme måde som i det ovenfor nævnte forslag til pensionsfondsdirektiv.

Den tredje søjle består af individuelle ordninger, der som hovedregel har form af kontrakter indgået mellem enkeltpersoner og livsforsikringsselskaber eller andre finansielle institutioner, selv om nogle medlemsstater har personlige pensionsordninger, hvortil både arbejdsgivere og arbejdstagere yder bidrag.

Da formålet med denne meddelelse er at supplere forslaget til pensionsfondsdirektiv, fokuserer den på den anden søjle og de pensionskasser, der er omfattet af dette forslag, dvs. pensionskasser, der er fondsbaserede og falder uden for første søjle socialsikringsordningerne. Det skal dog bemærkes, at en stor del af diskussionen i denne meddelelse tilsvarende gælder for pensions- og livsforsikringstjenester under tredje søjle.

2.2. Beskatning af arbejdsmarkedsorienteret pension

Grundlæggende er der tre niveauer for at underkaste den arbejdsmarkedsorienterede pension beskatning: af bidragene, af investeringsafkastet og af betalingen af ydelser.

Bidrag

Næsten samtlige medlemsstater indrømmer en form for skattefradrag for arbejdsgiveres og/eller arbejdstageres bidrag til pensionskasser på deres område, og de fleste behandler ikke arbejdsgiverens bidrag som skattepligtig indkomst for arbejdstageren. Der er dog stor forskel på betingelserne for skattemæssig anerkendelse af ordninger og det samme gælder det bidragsbeløb, der er fritaget for beskatning.

Investeringsafkast

Pensionskasserne investerer bidragene i aktiver, som kan give indtægter og vokse i værdi. De fleste medlemsstater indrømmer fritagelse af alle indtægter og kapitalgevinster for pensionskasser. En række medlemsstater foretager imidlertid, hvad der ofte benævnes "udbytteskat" (dvs. beskatning af det løbende afkast) af disse indtægter.

Ydelser

De fleste medlemsstater beskatter pensionsydelser til individuelle pensionister, uanset om de betales periodisk eller som engangsbeløb. Skattesatserne og skattefradragenes størrelse varierer dog stærkt fra land til land. En række medlemsstater beskatter engangsbetalinger lempeligere eller beskatter dem slet ikke. Andre stater tillader slet ikke engangsbetalinger.

2.3. Oversigt over medlemsstaternes ordninger

Langt de fleste medlemsstater har således, hvad der beskrives som EET-systemet (bidragene er fritaget for beskatning (exempt), fritagelse for beskatning (exempt) af investeringsindtægter og kapitalgevinster for pensionskassen, beskatning (taxation) af ydelser). Tre medlemsstater benytter ETT-systemet (bidragene er fritaget for beskatning (exempt), beskatning (taxation) af investeringsindtægter og kapitalgevinster for pensionskassen, beskatning (taxation) af ydelser), mens to medlemsstater benytter et TEE-system.

I nedenstående tabel resumeres de forskellige medlemsstaters grundlæggende indgangsvinkel for beskatning af pensioner under anden søjle [11]. Der er betydelige forskelle mellem medlemsstaterne med hensyn til størrelsen af skattefradragsretten for bidrag og beskatningen af ydelser. Denne tabel giver kun et generelt overblik.

[11] Medlemsstaterne kan benytte mere end ét system, navnlig i international sammenhæng.

Tabel : Oversigt over beskatningssystemer for arbejdsmarkedsorienteret pension

>TABELPOSITION>

Generelt viser tabellen, at 11 af de 15 medlemsstater har ordninger, der sikrer skattefradrag for pensionsbidrag og beskatning af ydelser samt fritagelse på fondsniveauet (ETT).

Der kan opstå problemer som følge af forskelle i medlemsstaternes skattemæssige behandling af ordninger for arbejdsmarkedsorienteret pension. Eksempelvis kan en arbejdstager tilbringe sin erhvervsaktive tilværelse i en TEE-stat, men lade sig pensionere i en EET-stat, i hvilket tilfælde han kan blive udsat for dobbeltbeskatning. Omvendt kan en arbejdstager arbejde i en EET-stat og lade sig pensionere i en TEE-stat, hvilket kan give sig udslag i dobbelt skattefritagelse. I kapitel 5 i denne meddelelse undersøges det, på hvilke måder der kan rådes bod på forskellene mellem medlemsstaternes pensionsbeskatningsordninger.

3. Betydningen af EF-traktatens fundamentale friheder

3.1. Indledning

Ud over de ovenfor skitserede problemer findes der i øjeblikket en mere direkte skattemæssig hindring for grænseoverskridende ydelse af pensioner og for arbejdskraftens fri bevægelighed. Mange medlemsstater udvider ikke den skattemæssige lempelse, der kan anvendes på indenlandsk plan, til også at omfatte bidrag betalt til pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater. Nogle fastsætter betingelser for denne lempelse, som afviger fra dem, der gælder for indenlandske ordninger. I nogle tilfælde kræves der højere udbytteskat af pensionskasser beliggende i andre medlemsstater. Endelig kan ydelser modtaget fra pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater blive beskattet hårdere end indenlandske ydelser.

Den diskriminerende behandling af tilknytning til udenlandske pensionskasser udgør en vigtig hindring for grænseoverskridende pensionsordninger og arbejdskraftens fri bevægelighed. Der skal sondres mellem to typer situationer:

* En person, der er medlem af en pensionskasse i en medlemsstat, flytter til en anden medlemsstat og ønsker at vedblive med at være medlem af samme ordning [12].

[12] En særlig gruppe inden for denne kategori er udstationerede arbejdstagere. I henhold til Rådets direktiv 98/49 har udstationerede arbejdstagere (som defineret i forordning 1408/71) ret til at forblive under deres gamle ordning i hjemlandet. Dette direktiv skal være gennemført fuldt ud af medlemsstaterne den 25.7.2001.

* En individuel arbejdsgiver eller en gruppe arbejdsgivere og arbejdstagernes repræsentanter kan ønske at indføre pensionsordninger for alle arbejdstagere i forskellige medlemsstater via en fælleseuropæisk pensionskasse.

Efter Kommissionens opfattelse forpligter EF-traktaten medlemsstaterne til at afskaffe alle regler, der er udtryk for forskelsbehandling. I dette kapitel redegøres der for Kommissionens opfattelse af lovgivningen på dette område.

3.2. Traktatens friheder

Ifølge EF-traktatens artikel 14 indebærer det indre marked et område uden indre grænser med fri bevægelighed for varer, personer, tjenesteydelser og kapital i overensstemmelse med traktatens bestemmelser. EF-traktatens artikel 39, 43, 49 og 56 indeholder nærmere bestemmelser om disse forskellige friheder. I disse artikler forbydes diskrimination på grundlag af statsborgerskab, ulige behandling og andre restriktioner for arbejdskraftens frie bevægelighed, den frie etableringsret og den frie bevægelighed for tjenesteydelser og kapital.

Domstolens retspraksis viser klart, at disse bestemmelser gælder på områderne for pensioner og livsforsikring. Eksempelvis bemærkede Domstolen i Safir-sagen [13], at forsikring var en tjenesteydelse i henhold til traktatens artikel 50 [14], og fastslog, at traktatens artikel 49 forhindrede en anvendelse af national lovgivning, som uden nogen objektiv begrundelse afskar en leverandør af en sådan tjenesteydelse fra rent faktisk at udnytte friheden til at udføre den. Desuden fandt den det godtgjort, at traktatens artikel 49 i det indre markeds perspektiv og for at gøre det muligt at føre dets mål ud i livet ligeledes forhindrede en anvendelse af national lovgivning, der havde den virkning, at udførelsen af tjenesteydelser mellem medlemsstaterne blev gjort vanskeligere end udførelsen af tjenesteydelser alene i én medlemsstat.

[13] Sag C-118/96 Safir [1998], Sml. I-1919.

[14] I denne meddelelse henvises der systematisk til de omnummererede artikler.

I overensstemmelse dermed fandt Domstolen i Safir-sagen, at en svensk regel, i henhold til hvilken der blev krævet skat af personer, som betalte præmier til et livsforsikringsselskab med hjemsted i en anden medlemsstat, med henblik på at opveje den udbytteskat, som skulle betales af svenske pensionskasser, kunne afholde enkeltpersoner fra at indgå forsikringsaftaler med selskaber, der ikke havde hjemsted i Sverige udgjorde en uberettiget hindring for friheden til at udføre tjenesteydelser i strid med traktatens artikel 49 [15].

[15] Sag C-118/96 Safir [1998], Sml. I-1919, punkt 26-30.

I den tidligere Bachmann-sag [16] fandt Domstolen det tilsvarende godtgjort, at den belgiske lovgivning, der gjorde fradragsberettigelsen for pensions- og livsforsikringsbidrag betinget af, at de pågældende bidrag blev betalt til en pensionskasse med hjemsted i den pågældende stat, i princippet stred mod traktatens artikel 39 og 49, medmindre der forelå tvingende almene hensyn. Desuden blev det fundet godtgjort, at lovgivningen forhindrede arbejdskraftens frie bevægelighed i henhold til traktatens artikel 39, fordi den navnlig var til skade for vandrende arbejdstagere. Disse ville ofte have indgået kontrakter før de begyndte at arbejde i Belgien og en indgåelse af nye kontrakter ville være ensbetydende med yderligere ordninger og udgifter.

[16] Sag C-204/90 Bachmann [1992], Sml. I-249.

På basis af de grundlæggende friheder, der er knæsat i traktaten, og Domstolens efterfølgende fortolkning deraf er det klart, at nationale restriktioner, der lægger hindringer i vejen for ydelse af pensioner og livsforsikring uden nogen objektiv begrundelse, er uforenelige med fællesskabsretten.

Efter Kommissionens opfattelse foreligger der ikke nogen begrundelse, som retfærdiggør ulige behandling af ordninger, der forvaltes af pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater. Domstolen har afvist talrige forsvar fremført af medlemsstaterne som begrundelse for begrænsninger af de grundlæggende friheder. Eksempelvis er det klart, at mangelen på harmonisering af medlemsstaternes love ikke begrænser anvendelsen af traktatens friheder [17]. I Eurowings-sagen fandt Domstolen det godtgjort, at en medlemsstat ikke kunne fastsætte højere beskatning på leasing af udstyr fra en anden medlemsstat til udligning af de lavere skattesatser, der blev krævet af udlejer i den pågældende stat [18]. Hertil kommer, at en medlemsstat ikke retfærdiggøre forskelsbehandling med, at en afskaffelse heraf vil føre til tab af skatteprovenu [19]. Endelig kan hverken mangel på gensidighed fra andre medlemsstaters side [20] eller vanskeligheder ved at få oplysninger være et gyldigt forsvar.

[17] Sag C-270/83 Avoir fiscal [1986], Sml. 273, punkt 23.

[18] Sag C-294/97 Eurowing [1999], Sml. I-7449, punkt 43.

[19] Sag C-264/96 ICI [1998], Sml. I-4711, punkt 28.

[20] Sag C-270/83 Avoir fiscal [1986], Sml. 273, punkt 26.

Med hensyn til beskatning af pensioner og livsforsikring fortjener tre aspekter særlig opmærksomhed.

3.3. Sammenhængen i skattesystemet

I Bachmann-sagen godtog Domstolen, at en begrænsning af fradragsretten til bidrag betalt til belgiske pensionskasser kan begrundes med det nødvendige i at kunne bevare sammenhængen i det belgiske skattesystem. Dette blev baseret på en forudsætning fra Domstolens side om, at der i henhold til de belgiske regler fandtes en forbindelse mellem fradragsretten for bidrag og skattepligten for udbetalinger af beløb fra forsikringsgiver i henhold til pensions- og livsforsikringskontrakter.

I en række efterfølgende sager begrænsede Domstolen klart dækningsområdet for dette princip om skattemæssig sammenhæng. I Wielockx-sagen fandt Domstolen det godtgjort, at en nederlandsk regel, som nægtede en ikke-bosiddende selvstændig erhvervsdrivende samme ret som den, der blev indrømmet bosiddende, til i den skattepligtige indkomst at fratrække hensættelser til en pensionsreserve, stred mod traktatens artikel 43. Den nederlandske regering søgte at begrunde afvisningen af fradraget med en henvisning til princippet for skattemæssig sammenhæng knæsat i Bachmann-sagen. Domstolen afviste dette argument under henvisning til bilaterale konventioner indgået af Nederlandene:

"... følger det af de dobbeltbeskatningsaftaler, der ... følger OECD's modelkonvention, at en stat beskatter alle pensioner, som oppebæres af hjemmehørende på dens område, uanset i hvilken stat bidragene hertil er betalt, og giver afkald på at beskatte pensioner oppebåret i udlandet, selv om grundlaget herfor er bidrag, der er indbetalt på dens område, og som har været fradragsberettigede. Sammenhængen i beskatningsordningen er således ikke tilvejebragt i tilknytning til den enkelte skattepligtige person ved en streng sammenhæng mellem adgang til fradrag for bidrag og beskatning af pensionsudbetalinger, men tilvejebringes andetsteds, dér hvor de anvendelige regler i de kontraherende stater er gensidige".

Domstolen drog den konklusion, at eftersom den skattemæssige sammenhæng var sikret ved en bilateral konvention indgået med en anden medlemsstat, kunne det pågældende princip ikke benyttes til at begrunde afvisningen af et fradrag som det nævnte [21]. Da Nederlandene med andre ord i skatteaftalen med Belgien havde givet afkald på retten til at beskatte pensionsydelser, kunne dette land ikke hævde, at det ikke var forpligtet til at indrømme et fradrag, hvor det ikke kunne beskatte ydelserne [22].

[21] Sag C-80/94 Wielockx [1995], Sml. I-2493, punkt 25.

[22] Det kan tilføjes, at Domstolen siden Bachmann-sagen ikke har accepteret generelle krav fra medlemsstaterne om skattemæssig sammenhæng: der henvises især til sag C-484/93 Svensson [1998], Sml. I-3955, sag C-107/94 Asscher [1996], Sml. I-3089, sag C-264/96 ICI [1998], Sml. I-4711, sag C-294/97 Eurowings[1999], Sml. I-7449, sag C-55/98 Vestergaard[1999], Sml. I-7643, sag C-251/98 Baars, [2000], Sml. I-2787, og sag C-35/98 Verkooijen, endnu ikke trykt.

Langt størstedelen af medlemsstaters skatteaftaler, herunder den pågældende skatteaftale i Wielockx, følger OECDs modelskattekonventions princip i artikel 18 om beskatning i det land, hvor personen er bosat. Domstolens ræsonnement vil derfor finde anvendelse i sådanne sager. Selvom enkelte medlemsstater ved forhandlinger om skatteaftaler søger at indføre kildestatsbeskatning for pensionsbetalinger til ikke-bosatte er det i praksis ikke alle deres skatteaftaler som indeholder sådanne bestemmelser, hvorfor beskatningsretten er opgivet selvom bidrag var fradragsberettigede. Hertil kommer, at selvom alle en medlemsstats dobbeltbeskatningsaftaler muliggjorde at kildestaten beskattede, ville afvisningen af fradragsret for bidrag betalt til pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater imidlertid være ude af proportioner, fordi der findes mindre restriktive midler til at sikre opkrævning af skat ved kilden hos en pensionskasse med hjemsted i en anden medlemsstat. Eksempelvis har mindst én medlemsstat indført en praksis med direkte at indgå aftaler med udenlandske pensionskasser for at sikre overholdelse af sine skatteregler. I tilfælde af manglende overholdelse ville medlemsstaten stå frit med hensyn til at fastsætte passende bøder. Hertil kommer, at den foreslåede ændring til opkrævningsdirektivet [23] ville sikre gensidig bistand med inddrivelse af skattekrav.

[23] Direktiv 76/308/EØF indeholder bestemmelser om gensidig bistand i forbindelse med opkrævning af skattemæssige tilgodehavender. I øjeblikket gælder dette direktiv kun for landbrugsafgifter, told, merværdiafgift og punktafgifter. Den 25. juni 1998 fremsatte Kommissionen et forslag til forbedring af direktivets funktionsmåde og udvidelse af dets dækningsområde til også at omfatte direkte skatter for at bringe det i overensstemmelse med direktiv 77/799/EØF. Det benævnes "Forslag til Europa-Parlamentets og Rådets direktiv om ændring af Rådets direktiv 76/308/EØF om gensidig bistand ved inddrivelse af fordringer i forbindelse med foranstaltninger, der er finansieret af Den Europæiske Udviklings- og Garantifond for Landbruget, samt af landbrugsafgifter og told og i forbindelse med merværdiafgift og visse punktafgifter", KOM(1998) 364 endelig udg. af 25.6.1998, EFT C 269 af 28.8.1998, s. 16, som ændret ved Kommissionens forslag KOM(1999) 183 endelig udg. af 7.5.1999, EFT C 179 af 24.6.1999, s. 6.

Kommissionen noterer sig afslutningsvist, at en række medlemsstater, der tillader fradrag for bidrag til indenlandske ordninger, også tillader fradrag til udenlandske ordninger. De pågældende medlemsstater mener således ikke, at en afvisning af fradragsretten er nødvendig for at beskytte deres skatteindtægter. Selv om hver enkelt medlemsstats pensionsbeskatningssystem bør vurderes ud fra sine egne præmisser, bekræfter dette Kommissions opfattelse af, at EET og ETT staters afvisning af fradrag for bidrag til udenlandske ordninger er ude af proportioner.

3.4. Socialpolitik og almindeligt tilsyn

Der gælder visse betingelser for den skattemæssige godkendelse (dvs. godkendelse i relation til at få fradrag for bidrag) af arbejdsmarkedsorienterede pensionsordninger. Disse betingelser kan have politiske målsætninger og hænge sammen med ordninger under første søjle. Eksempelvis beregnes skattefradragsberettigede bidrag til arbejdsmarkedsorienterede ordninger ofte på grundlag af bidragene under første søjle. Der fastsættes således en grænse for de samlede årlige skattefradragsberettigede bidrag til såvel de lovpligtige som de arbejdsmarkedsorienterede ordninger, således at det sikres, at de lovpligtige og de arbejdsmarkedsorienterede ordninger tilsammen sikrer en pension, der ikke overstiger eksempelvis 70% af slutlønnen.

Efter Kommissionens opfattelse er det rimeligt at sondre mellem to grundlæggende situationer. Den første vedrører nye pensionsordninger, som personer bosatte i en medlemsstat eller personer beskæftiget på dens område indgår med pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater. Efter Kommissionens opfattelse er medlemsstaterne berettiget til at kræve, at sådanne kontrakter opfylder såvel de betingelser, der gælder for indenlandske ordninger, for så vidt angår ydelsernes art og størrelse, pensionsalderen, berettigede pensionsmodtagere osv., som standarder for almindeligt tilsyn (afhængig af harmoniseringen heraf i det fremsatte forslag til pensionskasse direktiv), forudsat at disse betingelser er i overensstemmelse med traktaten, navnlig ved at føre legitime socialpolitiske mål ud i livet, og at de ikke er uproportionale i den forstand, at de ikke udgør en unødvendig restriktion for friheden til at udføre tjenesteydelser.

Den anden situation vedrører pensionskontrakter, der er indgået af vandrende arbejdstagere, før de - ofte midlertidigt - kommer til værtsstaten. Hvis den pågældende stat skulle anvende sine betingelser for skattemæssig godkendelse, ville dette i urimeligt omfang begrænse arbejdskraftens frie bevægelighed. Hvis de vandrende arbejdstagere måtte ønske at nyde godt af skattemæssige fordele i værtsmedlemsstaten, ville de skulle indgå en ny kontrakt, der opfyldte betingelserne for skattemæssig godkendelse [24]. I henhold til ligebehandlingsprincippet ville det samlede skattefradrag, som værtsmedlemsstaten ville være forpligtet til at indrømme, alligevel normalt være begrænset til det fradrag, der indrømmes i forbindelse med bidrag til indenlandske pensionskasser.

[24] Situationen kunne være en anden, hvis det var muligt at overføre arbejdstageren til en anden afdeling af den pågældende pensionskasse uden at opsige kontrakten: se nedenfor.

Derimod finder Kommissionen ikke, at det almindelige tilsynskrav kan begrunde skattemæssige restriktioner på bidrag til pensionsordninger med pensionskasser i andre medlemsstater. I Bachmann-sagen fandt Domstolen det godtgjort, at det nødvendige i at sikre et passende almindeligt tilsyn ikke var nogen begrundelse for at nægte at anerkende eksistensen af kontrakter, som en vandrende arbejdstager havde indgået med forsikringsgivere i en anden medlemsstat, medens han var bosat dér. Mere generelt er skattemæssige restriktioner hverken et nødvendigt eller et hensigtsmæssigt middel til sikring af, at de almindelige tilsynskrav imødekommes. Medlemslandene kan anvende midler til at sikre at sådanne krav imødekommes. Det nylige forslag til et pensionsfondsdirektiv tilvejebringer de nødvendige bestemmelser for afskaffelse af almindelige tilsynsmæssige hindringer for grænseoverskridende forvaltning af pensionsordninger ved at harmonisere visse grundlæggende almindelige tilsynsregler, indføre gensidig anerkendelse af almindelige nationale tilsynsordninger og indføre et system for anmeldelse og samarbejde mellem kompetente myndigheder [25].

[25] Forsigtigheds barrierer for livsforsikringer er allerede blevet fjernet via rådets direktiv 92/96/EØF af 10. november 1992 om samordning af love og administrative bestemmelser vedrørende direkte livsforsikringsvirksomhed (tredje livsforsikringsdirektiv), EFT L 360, 9.12.1992, s. 0001-0027, der ændrer direktiverne 79/267/EØF og 79/267/EØF.

3.5. Skattemæssigt tilsyn

Domstolen har vist sig uvillig til at acceptere argumenter baseret på vanskelighederne ved at efterprøve overholdelse af skattelovgivningen i forbindelse med grænseoverskridende situationer som begrundelse for forskelsbehandling. Eksempelvis afviste Domstolen i Bachmann-sagen Belgiens argument om, at det var vanskeligt at efterprøve dokumentation for betaling af bidrag i andre medlemsstater, idet den påpegede, at Belgien kunne have benyttet direktivet om gensidig bistand [26] eller have krævet, at skatteyderen selv fremlagde dokumentationen. Domstolen benyttede et lignende ræsonnement i Wielockx-sagen og i andre sager [27].

[26] Rådets direktiv af 19. december 1977 om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder inden for området direkte skatter (77/799/EØF), EFT L 336 af 27.12.1977, s. 15.

[27] Sag C-80/94 Wielockx [1995], Sml. I-2493, og sag C-250/95 Futura [1997], Sml. I-2471. Se også sag C-420/98 W.N. [2000] Sml. I-2847, hvor Domstolen redegør for artikel 4, stk. 1, i bistandsdirektivet.

Efter Kommissionens opfattelse er en sådan begrundelse ligeledes uanvendelig her. Det står dog medlemsstaterne frit for at indføre ordninger til beskyttelse af anvendelsen af deres skattelove i sammenhæng med grænseoverskridende ydelse af pensioner, navnlig ved at kræve oplysninger fra pensionskasserne.

3.6. Overførselsmuligheder

Et særligt aspekt ved de skattemæssige hindringer for grænseoverskridende deltagelse i pensionsordninger angår de skattemæssige hindringer for grænseoverskridende overførsel af pensionskapital. Hvis en arbejdstager flytter fra en arbejdsgiver i én medlemsstat til en arbejdsgiver i en anden medlemsstat, kan det både for arbejdstageren og de involverede pensionskasser være ønskeligt at overføre den optjente pensionskapital fra den gamle pensionsordning til den nye. Det skal bemærkes, at overførsel af optjent pensionskapital selv i forbindelse med bevægelighed inden for én og samme medlemsstat kan være vanskelig eller endog umulig. Der kan imidlertid foreligge grænseoverskridende situationer, hvor de nationale skatteregler strider mod traktatens bestemmelser om fri bevægelighed for arbejdstagere og/eller fri bevægelighed for kapital. Et eksempel på en sådan situation kan være, at en EET- eller ETT-stat beskatter værdien af pensionskapitalen efter en grænseoverskridende overførsel, hvor den ikke ville beskatte en overførsel inden for sit område og hvor den i sine dobbeltbeskatningsaftaler anvender et princip om bopælsstatsbeskatning. Kommissionen vil undersøge de nationale skatteregler, der lægger hindringer i vejen for grænseoverskridende overførsel af pensionskapital, og tage de nødvendige skridt til at sikre effektiv overholdelse af traktatens bestemmelser.

3.7. Konklusion

Kommissionens opfattelse af den retlige stilling kan resumeres som følger.

EF-traktatens artikler 39, 43 49 og 56 sikrer arbejdskraftens frie bevægelighed, den frie etableringsret, friheden til at udføre tjenesteydelser og kapitalens fri bevægelighed og forbyder restriktioner af disse friheder. Nationale regler, der gør fradragsretten for pensions- og livsforsikringsbidrag betinget af, at disse bidrag betales til en pensionskasse med hjemsted på det nationale område, strider mod disse artikler.

Der bør sondres mellem to situationer: fastboende arbejdstagere (dvs. arbejdstagere som forbliver i en medlemsstat) og vandrende arbejdstagere. Når borgere med bopæl i en medlemsstat tilmelder sig en udenlandsk ordning, kan medlemsstaten - således som fællesskabsretten er udformet i øjeblikket - kræve, at ordningen opfylder betingelserne for skattemæssig godkendelse for så vidt angår ydelsernes art og størrelse, pensionsalderen, berettigede pensionsmodtagere og lignende acceptable betingelser. Hvis der er tale om borgere, som allerede hører ind under en ordning, der i hjemlandet er godkendt til skattemæssige formål og derefter, ofte midlertidigt, flytter til en anden medlemsstat, kan værtsmedlemsstaten ikke nægte at indrømme skattefritagelse for bidrag betalt til den udenlandske ordning med den begrundelse, at ordningen ikke opfylder dens betingelser for skattemæssig godkendelse.

I overensstemmelse dermed er det Kommissionens opfattelse, at nationale regler, som afviser ligebehandling af pensionsordninger, der administreres af pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater, strider mod traktaten. Medlemsstaterne skal sikre, at de indrømmer samme skattefradrag for bidrag til indenlandske pensionskasser og til tilsvarende pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater. Tilsvarende skal der indrømmes ligebehandling i forbindelse med enhver udbytteskat og i forbindelse med den skattemæssige behandling af ydelser. Kommissionen vil føre tilsyn med medlemsstaternes nationale regler og tage de fornødne skridt til at sikre effektiv overensstemmelse med EF-traktatens grundlæggende friheder, herunder indbringe sagen for Domstolen på grundlag af EF-traktatens artikel 226.

4. Beskyttelse af anvendelsen af medlemsstaternes skatteregler

4.1. Indledning

I dette kapitel overvejes det, hvorledes medlemsstaterne kan sikre en forbedret anvendelse af deres skattelove i forbindelse med grænseoverskridende ydelse af pension. Normalt indebærer medlemsstaternes skattelove, at indenlandske pensionskasser har pligt til at give de nationale skattemyndigheder meddelelse om enhver betaling af pensionsydelser og i visse tilfælde opkræve skat ved kilden. Medlemsstaterne er fælles om at frygte, at de måske kunne være ude af stand til at håndhæve deres skatteregler på en hensigtsmæssig måde, hvis de tillod personer med bopæl på deres område at deltage i udenlandske pensionsordninger. De frygter, at deres skattemyndigheder ikke ville blive underrettet om udbetalingen af ydelser, at de skattepligtige ikke ville selvangive dem, og at grænseoverskridende ydelse af pension derfor kunne føre til ulovlig skatteunddragelse. I overensstemmelse hermed undersøges det i dette kapitel af meddelelsen, hvorledes medlemsstaterne kan træffe foranstaltninger til at beskytte deres skatteindtægter.

4.2. Direktivet om gensidig bistand

I henhold til næsten alle skatteaftaler mellem medlemsstaterne beskattes pensionsydelserne i pensionistens bopælsland. En udveksling af oplysninger om ydelser betalt af pensionskasser til personer med bopæl i andre medlemsstater ville gøre det muligt for medlemsstaterne at efterprøve, om personer med bopæl på deres område overholder deres skattemæssige forpligtelser. En sådan udveksling ville også lette skatteopkrævningen for de medlemsstater, der har ret til at opkræve skat ved kilden. Rammen for denne informationsudveksling findes allerede i direktivet af 19. december 1977 om gensidig bistand [28].

[28] Nævnt ovenfor. Der henvises tillige til sag C-420/98 W.N. [2000] Sml. I-2847.

I henhold til artikel 1, stk. 1, i direktivet om gensidig bistand udveksler medlemsstaternes kompetente myndigheder alle oplysninger, der gør det muligt for dem at foretage en korrekt ansættelse af indkomst- og formueskat. I henhold til artikel 3 i direktivet med titlen "Automatisk udveksling af oplysninger" udveksler medlemsstaternes kompetente myndigheder uden forudgående anmodning regelmæssigt de i artikel 1, stk. 1, omhandlede oplysninger, for så vidt angår grupper af tilfælde, som de fastsætter i overensstemmelse med den i artikel 9 omhandlede konsultationsprocedure. Ifølge artikel 9, stk. 1, skal der, i givet fald i et udvalg, finde konsultationer sted mellem alle medlemsstaternes kompetente myndigheder og Kommissionen på Kommissionens eller en af de pågældende myndigheders anmodning, når der ikke udelukkende er tale om bilaterale spørgsmål. Da grænseoverskridende ydelse af pensioner indebærer spørgsmål, der er af interesse for alle medlemsstaterne, synes et udvalg at være det rette forum for konsultationer.

I artikel 8 i direktivet fastsættes visse grænser for informationsudvekslingen. Navnlig er det i artikel 8, stk. 1, fastsat, at direktivet ikke forpligter til at foranstalte undersøgelser eller videregive oplysninger, såfremt den stat, der skal afgive oplysningerne, i henhold til egen lovgivning eller administrativ praksis er forhindret i at udføre disse undersøgelser eller i at fremskaffe eller anvende disse oplysninger til egne formål.

Efter Kommissionens opfattelse tillader denne bestemmelse ikke en medlemsstat at nægte at udveksle oplysninger med den begrundelse, at oplysningerne ikke er nødvendige til indenlandske skattemæssige formål. Den betyder blot, at en medlemsstat ikke er forpligtet til at udveksle oplysninger, som den ikke kan fremskaffe eller anvende til egne formål. Kommissionen har ikke kendskab til nogen grundlæggende hindringer i de nationale love for fremskaffelse af sådanne oplysninger. Kommissionen drager den konklusion, at der i henhold til direktivet kan indføres et egnet system for informationsudveksling på pensionsområdet.

4.3. Anmodning om konsultationer i udvalget

Kommissionen vil anmode om, at der i det i artikel 9, stk. 1, omhandlede udvalg i bistandsdirektivet finder konsultationer sted med henblik på at nå til enighed om de detaljerede ordninger for automatisk udveksling af oplysninger om arbejdsmarkedsorienteret pension. Udvalget bør behandle følgende spørgsmål:

Automatisk udveksling af information

Efter Kommissionens opfattelse er automatisk informationsudveksling den bedste måde at beskytte medlemsstaternes indtægter og fremme et fuldt fungerende indre marked for pensioner på. Rådet har allerede vedtaget princippet om automatisk udveksling af oplysninger om indkomst af opsparing [29]. En udvidelse af dette princip til også at omfatte pensioner vil bidrage til at forhindre fordrejning ved at sikre samme omfang af informationsudveksling for sammenlignelige produkter.

[29] Rådets 2312. samling - ØKOFIN - Bruxelles, 26.-27. november 2000.

Enkeltheder vedrørende udveksling af information

I henhold til artikel 9 i direktivet skal direktivet gennemføres ved anvendelse af konsultationsproceduren. Dette indebærer, at medlemsstaterne i tilfælde af automatisk informationsudveksling selv skal tage de fornødne skridt til fremskaffelse af oplysningerne fra markedsoperatørerne med henblik på at gøre en sådan udveksling mulig. Det vil ikke desto mindre være nødvendigt, at udvalget når til enighed om enkelthederne vedrørende udveksling af oplysninger, navnlig hvad angår de oplysninger, der skal formidles, og informationsudvekslingens format samt hyppighed. Kommissionens foreløbige vurdering af hvilken information, der som minimum skal udveksles, omfatter følgende:

* medlemmets navn, adresse, fødselsdato og fødested og i påkommende tilfælde dets skatteidentifikationsnummer

* pensionskassens navn og adresse

* pensionsyderens navn og adresse, hvis denne er en anden end pensionskassen [30]

[30] Normalt betales pensioner direkte af ordningen eller pensionskassen. De kan imidlertid også blive betalt som livrente af regulerede ydere (regulated providers). Medens yderne kan forvalte ordninger, bør de ikke selv være ordninger/pensionskasser.

* policens nummer

* den dato, på hvilken pensionsretten opstår, eller den dato, på hvilken pensionen først kommer til udbetaling, hvis denne dato er en anden [31]

[31] I nogle medlemsstater kan betalingen af pensionen udsættes til efter den faktiske pensionering.

* arbejdsgiverens og arbejdstagerens samlede årlige betalinger til pensionskassen

* de samlede årlige betalinger fra pensionskassen eller pensionsyderen, hvis denne er en anden end pensionskassen, og disses art (periodiske eller engangsbeløb)

* pensionsmodtagerens navn, adresse, fødselsdato og fødested og i påkommende tilfælde hans skatteidentifikationsnummer (hvis pensionsmodtageren er en anden end medlemmet).

Hvis det er muligt at overføre pensions kapital mellem pensionskasser i forskellige medlemsstater, vil medlemsstaterne også skulle udveksle oplysninger om sådanne overførsler. Desuden kan de elementer, der er nødvendige til beregning af udbytteskat, også være nyttige for visse medlemsstater.

Udvalget kunne ønske at overveje, om oplysningerne bør udveksles mellem medlemsstaterne på grundlag af oplysninger fra pensionskassen, eller om oplysningerne bør udveksles direkte mellem pensionskassen og de relevante medlemsstater. Den sidstnævnte mulighed vil måske kunne være mindre byrdefuld for skattemyndighederne.

Kommissionen henstiller, at udvalget for at sikre teknisk kompatibilitet koordinerer sit arbejde med det arbejde, der udføres på områderne indkomst af opsparing og opfølgning af ad hoc-bedragerigruppens rapport [32], og det arbejde vedrørende informationsudveksling, der foregår i OECD. På denne bredere baggrund vil Kommissionen overveje behovet for lovgivningsmæssige tiltag samt behovet for at indarbejde informationsudvekslingen om arbejdsmarkedsorienteret pension i disse tiltag.

[32] Ad hoc-arbejdsgruppen vedrørende skattesvig er en arbejdsgruppe under Rådet, som beskæftiger sig med skattesvig både inden for indirekte og direkte beskatning.

Efter Kommissionens opfattelse kunne det på et senere trin overvejes at udvide informationsudvekslingen til også at omfatte ordninger under tredje søjle, herunder livsforsikring.

5. Fælleseuropæiske pensionskasser

Kommissionen ønsker også at henlede Rådets, Europa-Parlamentets og Det Økonomiske og Sociale Udvalgs opmærksomhed på et forslag om fælleseuropæiske pensionskasser, som er fremsat af industrien [33]. Sigtet med forslaget om sådanne fælleseuropæiske pensionskasser er at gøre det muligt for arbejdstagere i et multinationalt selskab at tilhøre samme pensionskasse, uanset hvor de er beskæftiget. Forslagets grundprincip er, at medlemsstaterne bør kunne bevare deres egen måde for beskatning af pensionsordninger for personer med bopæl i deres egen stat.

[33] "A European Institution for Occupational Retirement Provision (EIORP) - A Single License to enable Multi-Nationals to pool their pension liabilities and assets on a tax neutral basis", Den Europæiske Sammenslutning for Pensionsydelse, juli 2000.

I praksis bør en fælleseuropæisk pensionskasse (med hjemsted i én medlemsstat) have forskellige afdelinger, der hver især imødekommer kravene til skattemæssig godkendelse og de skattemæssige forskrifter i den stat, hvor medlemmet er beskæftiget, samt dennes social- og arbejdsmarkedslovgivning. Hvis en person som led i sin karriere hos det multinationale selskab skulle skifte arbejdsmedlemsstat, ville han vedblive med at betale bidrag til samme fælleseuropæiske pensionskasse, men til en anden afdeling.

Det vil ikke være nødvendigt at overføre de kumulerede ydelser mellem de forskellige afdelinger. Efter pensioneringen bør arbejdstageren modtage ydelser fra hver enkelt national afdeling i overensstemmelse med de rettigheder, som er erhvervet under de nationale regler, der gælder for de pågældende afdelinger.

I tilfældet med fælleseuropæiske pensionskasser kan det af skattemæssige årsager være nødvendigt at fastlægge, hvilke aktiver der tildeles hver national afdeling og som dermed underkastes de relevante nationale skatteregler. Forslaget indeholder bl.a. et forslag om, at aktiverne deles mellem de enkelte afdelinger i overensstemmelse med de tilsvarende passiver ved den seneste aktuarmæssige værdiansættelse og beskattes i overensstemmelse dermed.

For at bevare eventuelle eksisterende forbindelser mellem ordningerne under første og anden søjle kan der træffes foranstaltninger til at sikre, at arbejdstagere, der midlertidigt er udstationeret i en anden medlemsstat, ikke straks overføres til afdelingen for den pågældende stat. I stedet kan de i en periode forblive i afdelingen for deres hjemland som forudset i direktiv 98/49. Denne periode kan fastlægges ved reference til den periode, for hvilken sådanne arbejdstagere forbliver omfattet af den pågældende stats lovgivning i henhold til forordning 1408/71.

Desuden bør en fælleseuropæisk pensionskasse efterleve de regler om betaling og opkrævning af skat, der gælder i arbejdsstaten eller bopælslandet. Hvis arbejdsstaten eller bopælslandet eksempelvis forvalter et ETT-system, skal en fælleseuropæisk pensionskasse betale den udbytteskat, der kræves af fonden, til den pågældende stats myndigheder og i påkommende tilfælde også opkræve skat ved kilden af pensionsydelserne og give oplysning herom til den pågældende stat i overensstemmelse med dennes ordninger. Hvis en pensionist ved eller efter pensioneringen slår sig ned i en anden medlemsstat end den, i hvilken han var beskæftiget, skal han overføres til afdelingen for den pågældende medlemsstat (hvis en sådan eksisterer).

Forslaget om fælleseuropæiske pensionskasser blev udviklet med én arbejdsgiver og en lille gruppe deltagende stater i tankerne. Der synes imidlertid ikke principielt at være noget i vejen for, at det kan danne grundlag for mere generelle ordninger for grænseoverskridende ydelse af pension i EU, som dækker flere selskaber eller hele sektorer eller erhverv. Det vil naturligvis være nødvendigt at overveje en række detaljerede tekniske spørgsmål.

Fordelen ved fælleseuropæiske pensionskasser med forskellige afdelinger frem for informationsudveksling er, at den relevante afdeling af en fælleseuropæisk pensionskasse, selv om den er underkastet hjemlandets tilsynsregler, i skattemæssig henseende vil blive behandlet, som om den havde sit hjemsted på medlemmets område, og skal anvende samme regler og følge samme procedurer som en national pensionskasse, også hvad angår reglerne om anvendelse af udbytteskat eller fradrag af skat ved kilden. Medlemsstaternes omkostninger ved at efterleve ordningen vil derfor antagelig blive lavere under forslaget om fælleseuropæiske pensionskasser [34]. En yderligere fordel ved forslaget er, at det måske vil være muligt at gennemføre det uden nogen ny skattelovgivning. I dette øjemed kan en medlemsstat indgå en aftale med fælleseuropæiske pensionskasser, hvori pensionskassens forpligtelser med hensyn til eksempelvis levering af oplysninger og opkrævning af skatter fastsættes.

[34] For at undgå dobbeltbeskatning og en begrænsning af fælleseuropæiske pensionskassers ret til at udføre tjenesteydelser vil det være nødvendigt, at medlemsstaterne sørger for, at de relevante afdelinger i en fælleseuropæisk pensionskasse fritages for enhver udbytteskat, som opkræves af de medlemsstater, hvor de var beliggende.

Det skal bemærkes, at forslaget om fælleseuropæiske pensionskasser og den foreslåede forbedring af informationsudvekslingen ikke udelukker hinanden. Det kan være urimeligt at forvente, at mindre pensionskasser kan forvalte ordningerne under fælleseuropæiske pensionskasser, eftersom det vil være nødvendigt at anvende forskellige medlemsstaters skattelove. I relation til mindre pensionskasser, der deltager i grænseoverskridende ydelse af pension, vil en forbedring af informationsudvekslingen derfor fortsat være et vigtigt skridt fremad for medlemsstaterne, selvom forslaget om fælleseuropæiske pensionskasser gennemføres bredt. I overensstemmelse dermed kan begge muligheder udnyttes samtidig. Kommissionen opfordrer medlemsstaterne til sammen med den at undersøge, hvorledes forslaget om fælleseuropæiske pensionskasser kan gøres operationelt.

6. Håndtering af forskellene i medlemsstaternes skatteordninger

6.1. Indledning

Forskellene mellem de nationale regler om fradragsret for bidrag og beskatning af ydelser kan føre til dobbeltbeskatning af vandrende arbejdstagere eller personer, der ved pensioneringen flytter til en anden medlemsstat. Eksempelvis kan en arbejdstager arbejde i en medlemsstat, der kun indrømmer begrænsede fradrag for pensionsbidrag, men ved pensioneringen flytte til en medlemsstat, der i sammenligning dermed beskatter ydelser fuldt ud. Omvendt kan sådanne forskelle også føre til dobbelt skattefritagelse. Eksempelvis kan en anden arbejdstager arbejde i en medlemsstat, som indrømmer store fradrag for bidrag, og derefter ved pensioneringen flytte til en medlemsstat, der har generøse skatteordninger for pensionsydelser, således som det er bemærket i kapitel 2.3 ovenfor.

Det skal bemærkes, at dobbeltbeskatning i særlig grad er et problem for grænseoverskridende arbejdskraftsmobilitet og pensionering. Det skyldes ikke etableringen af et pensionsinstitut i en anden medlemsstat, men forskellene i nationale skatteregler og medlemsstaternes aftalepraksis, der for det meste følger OECD's modeloverenskomst skattekonvention, i henhold til hvilken en pensionist er skattepligtig i sit bopælsland (dvs. pensionsland), uanset om og hvor hans bidrag er fradraget. Dobbeltbeskatning er er et problem uanset, hvor pensionskassen har sit hjemsted.

6.2. Bredere accept af EET-princippet

Som anført i kapitel 2 anvender medlemsstaterne pensionsbeskatningssystemer, der er forskellige med hensyn til, om de beskatter eller fritager bidrag, pensionskassens investeringsindtægter og kapitalgevinster samt ydelser. Hvis flere medlemsstater anvendte samme system, ville dette bidrage til at formindske den dobbeltbeskatning og den dobbelte skattefritagelse af ydelser, som følger af forskellene mellem deres systemer.

Elleve medlemsstater følger et EET-system, tre følger et ETT-system og to følger et TEE-system [35]. Dette betyder, at det sandsynligvis i praksis er lettest at tilstræbe en tilpasning af medlemsstaternes pensionsbeskatningssystemer ved hjælp af EET-princippet. Ved at sikre en udsættelse af beskatningen af de betalte bidrag ansporer EET-systemet desuden folk til at betale pensionsbidrag. EET-systemet bidrager også til at løse problemet med den demografiske aldring, da det nedsætter skatteindtægterne i dag til gengæld for højere skatteindtægter på det tidspunkt, hvor det demografiske forsørgerbyrde ratio vil være langt mere ugunstig.

[35] Dette giver tilsammen 16, idet Tyskland både anvender EET- og TEE-systemet.

Det skal imidlertid understreges at accept i alle medlemsstaters af EET-princippet ikke ville give en komplet løsning. Selv blandt EET-staterne er store forskelle under anden søjle i fradragsretten for bidrag og beskatningen af ydelser. Sådanne forskelle er ikke alene udtryk for medlemsstaternes individuelle præferencer i designet af deres skatteregler, men også mere fundamentale valg af strukturering af deres pensions systemer, herunder særligt "størrelsesforholdet" mellem henholdsvis første og anden søjle. Som nævnt i kapitel 3.4. vil dette generelt have en påvirkning på summen af fradragsberettigede bidrag under anden søjle.

Kommissionen forudser derfor ikke at foreslå lovgivningstiltag for at harmonisere medlemsstaternes pensionsbeskatningssystemer. Da en tilpasning af medlemsstaternes systemer efter EET-princippet ville bidrage til at formindske de misforhold, der både fører til dobbeltbeskatning og ikke- beskatning, vil Kommissionen imidlertid hilse en bredere accept deraf velkommen.

6.3. Håndtering af sameksistensen af forskellige systemer

Det er således sandsynligt, at forskellene mellem medlemsstaternes systemer vil vedblive med at eksistere i en overskuelig fremtid. Det er derfor nyttigt at undersøge, hvorledes det i praksis kan lade sig gøre at håndtere sameksistensen af forskellige systemer på en måde, der kan anvendes på kort sigt.

Hvis en borger optjener sin pension i en TEE-stat og får den udbetalt i en EET-stat, kan hans pension blive underkastet dobbeltbeskatning. Han opnår intet eller kun et begrænset skattefradrag for sine bidrag, medens hans ydelser beskattes. Nogle medlemsstater har ensidigt vedtaget bestemmelser om afskaffelse af den dobbeltbeskatning, der finder sted i sådanne tilfælde, bl.a. ved at fritage ydelser betalt af udenlandske pensionskasser til personer med bopæl på deres område i den udstrækning bidragene ikke var fradragsberettigede. Eksempelvis har Danmark og Sverige bestemmelser af denne type.

Det er også muligt at afskaffe dobbeltbeskatning som følge af uensartede regler for beskatning af pensioner ved hjælp af bestemmelser i dobbeltbeskatningsaftaler. Eksempelvis kan stater indsætte en bestemmelse, ifølge hvilken pensioner, som optjenes i stat A og betales til en person med bopæl i stat B, kan blive beskattet i stat B, men det pensionsbeløb, der ville have været fritaget for beskatning i stat A, hvis modtageren havde haft sin bopæl i stat A, fritages for beskatning i stat B [36]. Virkningen af en sådan bestemmelse ville være, at hvis en arbejdstager ved pensioneringen flyttede fra en TEE-stat til en EET-stat, ville EET-staten ikke beskatte hans pension, fordi hans pension ville have været fritaget i hans hjemland.

[36] En bestemmelse af denne art findes i skatteaftalen mellem Canada og De Forenede Stater.

I det omfang anvendelsen af medlemslandenes divergerende skatteregler som diskuteret ovenfor skaber uberettigede hindringer for de fundamentale traktat friheder må sådanne hindringer elimineres. Tiltag til eliminering kan omfatte ensidig lempelse eller bilaterale løsninger. Anvendelsen af bilaterale løsninger kunne styrkes ved at introducere af regler til at løse fortolkningskonflikter og mekanismer som sikrer skatteyderen konsistent behandling af begge omhandlede myndigheder. Kommissionen ville være rede til at bistå medlemsstaterne ved at foretage en detaljeret undersøgelse af eksisterende bestemmelser som kunne finde bredere anvendelse. Når denne undersøgelse er foretaget, bør den mest hensigtsmæssige fællesskabsramme for arbejdet med at fremme virkeliggørelsen deraf fastlægges. Hertil kommer, at man kunne forestille sig en multilateral konvention efter artikel 293 i traktaten eller koordinering af tiltag på fællesskabsniveau.

Forskellene mellem de nationale regler kan også føre til dobbelt skattefritagelse eller urimeligt lav beskatning af ydelser, navnlig hvis en borger optjener sin pension i en EET-stat og modtager sine ydelser i en TEE-stat. I mangel af mere ensartede regler har nogle medlemsstater, selv om de principielt går ind for beskatning på bopælen, søgt at løse dette problem ved i nogle aftaler at sikre beskatning ved kilden under omstændigheder, hvor der ville være tale om abnormt lav beskatning i bopælslandet [37].

[37] Eksempelvis indeholder aftalen mellem Nederlandene og Portugal bestemmelser om undtagelse fra princippet om at bopælsstaten har beskatningsretten, hvis pensionen "ikke beskattes til den sats, der generelt anvendes på indkomst afledt af afhængigt personales tjenester, eller mindre end 90% af bruttopensionsbeløbet eller et tilsvarende vederlag ..... beskattes".

7. Konklusion

Efter Kommissionens opfattelse strider diskriminerende skattemæssig behandling af pensions- og livsforsikringspolicer indgået med pensionskasser med hjemsted i andre medlemsstater mod EF-traktatens grundlæggende friheder. Kommissionen skal overvåge de relevante nationale regler og træffe de nødvendige foranstaltninger til at sikre en effektiv overensstemmelse med EF-traktaten grundlæggende friheder, herunder indbringe sagen for Domstolen på grundlag af EF-traktatens artikel 226.

Kommissionen opfordrer Rådet, Europa-Parlamentet og Det Økonomiske og Sociale Udvalg til at:

* undersøge de i denne meddelelse fremsatte forslag om udveksling af oplysninger med henblik på at beskytte den rette anvendelse af medlemsstaternes skatteregler

* undersøge forslagene om fælleseuropæiske pensionskasser som nævnt i denne meddelelse

* overveje en bredere anvendelse af EET-princippet indenfor den europæiske union, og

* undersøge de nødvendige tiltag til eliminering af uberettigede hindringer for arbejdskraftens fri bevægelighed, herunder særligt dobbeltbeskatning, hidrørende fra medlemsstaternes uensartede ordninger for beskatning af arbejdsmarkedsorienteret pension.

------------------------------