Vo veci C‑436/10,

Byloje C‑436/10

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Cour d’appel de Mons (Belgicko) z 8. septembra 2010 a doručený Súdnemu dvoru 13. septembra 2010, ktorý súvisí s konaním:

dėl Cour d’appel de Mons (Belgija) 2010 m. rugsėjo 8 d. sprendimu, kurį Teisingumo Teismas gavo 2010 m. rugsėjo 13 d., pagal SESV 267 straipsnį pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą byloje

Belgické kráľovstvo

État belge

proti

prieš

BLM SA,

BLM SA

SÚDNY DVOR (piata komora),

TEISINGUMO TEISMAS (penktoji kolegija),

v zložení: predseda piatej komory M. Safjan, sudcovia J.‑J. Kasel (spravodajca) a M. Berger,

kurį sudaro kolegijos pirmininkas M. Safjan, teisėjai J.‑J. Kasel (pranešėjas) ir M. Berger,

generálna advokátka: J. Kokott,

generalinė advokatė J. Kokott,

tajomník: C. Strömholm, referentka,

posėdžio sekretorė C. Strömholm, administratorė,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 8. decembra 2011,

atsižvelgęs į rašytinę proceso dalį ir įvykus 2011 m. gruodžio 8 d. posėdžiui,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

išnagrinėjęs pastabas, pateiktas:

– BLM SA, v zastúpení: O. D’Aout, avocat,

– BLM SA, atstovaujamos advokato O. D’Aout,

– belgická vláda, v zastúpení: J.‑C. Halleux a M. Jacobs, splnomocnení zástupcovia,

– Belgijos vyriausybės, atstovaujamos J.‑C. Halleux ir M. Jacobs,

– nemecká vláda, v zastúpení: T. Henze a C. Blaschke, splnomocnení zástupcovia,

– Vokietijos vyriausybės, atstovaujamos T. Henze ir C. Blaschke,

– Európska komisia, v zastúpení: B. Stromsky, D. Recchia a C. Soulay, splnomocnení zástupcovia,

– Europos Komisijos, atstovaujamos B. Stromsky bei D. Recchia ir C. Soulay,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,

atsižvelgęs į sprendimą, priimtą susipažinus su generalinio advokato nuomone, nagrinėti bylą be išvados,

vyhlásil tento

priima šį

Rozsudok

Sprendimą

1. Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 6 ods. 2 prvého pododseku písm. a) a článku 13 B písm. b) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23), zmenenej a doplnenej smernicou Rady 95/7/ES z 10. apríla 1995 (Ú. v. ES L 102, s. 18; Mim. vyd. 09/001, s. 274, ďalej len „šiesta smernica“).

1. Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23), iš dalies pakeistos 1995 m. balandžio 10 d. Tarybos direktyva 95/7/EB (OL L 102, p. 18; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 274, toliau – Šeštoji direktyva), 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punkto ir 13 straipsnio B skirsnio b punkto aiškinimo.

2. Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Belgickým kráľovstvom a spoločnosťou BLM SA (ďalej len „BLM“) založenou podľa belgického práva vo veci odpočítania dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) zaplatenej na vstupe týkajúceho sa nehnuteľného majetku používaného sčasti na osobnú spotrebu zamestnancami tejto spoločnosti.

2. Prašymas pateiktas nagrinėjant ginčą tarp État belge ir Belgijoje įsteigtos bendrovės BLM SA (toliau – BLM) dėl pirkimo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), susijusio su nekilnojamuoju turtu, iš dalies naudojamu tos bendrovės darbuotojų privatiems poreikiams, atskaitos.

Právny rámec

Teisinis pagrindas

Právna úprava Únie

Sąjungos teisės aktai

3. Podľa piateho a šiesteho odôvodnenia šiestej smernice:

3. Pagal Šeštosios direktyvos penktą ir šeštą konstatuojamąsias dalis:

„keďže na zvýraznenie nediskriminačnej povahy dane sa musí jednoznačne vysvetliť pojem ‚zdaniteľná osoba‘, a to predovšetkým z pohľadu podchytenia osôb uskutočňujúcich príležitostné plnenia,

„kadangi, siekiant sustiprinti nediskriminacinį mokesčio pobūdį, reikia išaiškinti „apmokestinamojo asmens“ sąvoką, kad valstybės narės galėtų šį terminą praplėsti ir taikyti asmenims, kurie tik retkarčiais vykdo tam tikrus sandorius;

keďže pojem ‚zdaniteľné plnenie‘ zapríčinil ťažkosti, najmä pokiaľ ide o plnenia považované za zdaniteľné plnenia; keďže tieto pojmy sa musia vysvetliť.“

kadangi „apmokestinamojo sandorio“ sąvoka sudarė keblumų, ypač ryšium su sandoriais, laikomais apmokestinamaisiais sandoriais; kadangi šias sąvokas būtina paaiškinti“.

4. Článok 2 bod 1 šiestej smernice stanovuje:

4. Šeštosios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nustatyta:

„[DPH] podlieha:

„[PVM] apmokestinamas:

„1. dodávka tovaru alebo služieb za úhradu v rámci územia štátu zdaniteľnou osobou.“

1) prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, kai šalies teritorijoje už atlygį prekes tiekia ar paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo, veikdamas kaip toks“.

5. Článok 4 ods. 1 šiestej smernice znie:

5. Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 dalyje nustatyta:

„Pojem ‚zdaniteľná osoba‘ predstavuje osobu, ktorá nezávisle na ľubovoľnom mieste vykonáva hospodársku činnosť bližšie určenú v odseku 2, odhliadajúc od účelu a výsledkov tejto činnosti.“

„Apmokestinamasis asmuo“ – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą 2 dalyje, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas.“

6. Článok 6 ods. 2 šiestej smernice stanovuje:

6. Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalyje numatyta:

„Za poskytovanie služieb za úhradu [za protihodnotu – neoficiálny preklad ] sa bude považovať:

„Paslaugų teikimu už atlygį laikoma:

a) používanie tovaru predstavujúceho časť podnikateľských aktív na účely osobného využitia osobou podliehajúcou dani alebo jej zamestnancami alebo na účely iné ako podnikateľské, kde daň z pridanej hodnoty za príslušný tovar bola úplne alebo čiastočne odpočítateľná; [používanie majetku podniku na osobnú spotrebu zdaniteľnej osoby alebo jej zamestnancov alebo všeobecnejšie, na iné účely ako podnikanie, ak na základe tohto majetku vzniká nárok na úplné alebo čiastočné odpočítanie dane z pridanej hodnoty – neoficiálny preklad ];

a) prekių, sudarančių verslui skirto turto dalį, naudojimas apmokestinamojo asmens arba jo darbuotojų privatiems poreikiams arba jų naudojimas ne verslo tikslams, kai [PVM] už tas prekes buvo visiškai ar iš dalies atskaitytas;

b) bezplatné poskytovanie služieb zdaniteľnou osobou pre jej vlastné osobné použitie alebo pre použitie jej zamestnancami alebo na účely iné ako sú jej podnikateľské účely [bezplatné poskytnutie služieb zdaniteľnou osobou na jej osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu jej zamestnancov, alebo všeobecnejšie, na iné účely ako na podnikanie – neoficiálny preklad ].

b) apmokestinamojo asmens paslaugų teikimas neatlygintinai jo paties arba jo darbuotojų privatiems poreikiams arba apskritai ne verslo tikslais.

Členské štáty sa môžu odchýliť od ustanovení tohto odseku za predpokladu, že takáto odchýlka nepovedie k narušeniu voľnej súťaže [hospodárskej súťaže – neoficiálny preklad ].“

Šios dalies nuostatoms valstybės narės gali taikyti išimtis su sąlyga, kad tokios išimtys nesudarys prielaidų konkurencijos iškraipymui.“

7. Podľa článku 13 bodu B písm. b) prvého pododseku šiestej smernice členské štáty „oslobodia prenajímanie nehnuteľného majetku …“.

7. Pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio b punktą valstybės narės nuo mokesčio atleidžia „nekilnojamojo turto nuomą < ... > “.

8. Článok 17 ods. 2 šiestej smernice v znení vyplývajúcom z jej článku 28f stanovuje:

8. Šios direktyvos 17 straipsnyje pagal jos 28f straipsnio redakciją nustatyta:

„Pokiaľ sa týka tovaru a služieb, ktoré sú použité na účely zdaniteľných transakcií, zdaniteľná osoba musí byť oprávnená aby odpočítala daň, ktorú je povinná zaplatiť:

„Tiek, kiek prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, jis turi turėti teisę iš mokesčio, kurį jis turi sumokėti, atskaityti:

a) [DPH], ktorá je splatná alebo bola zaplatená s ohľadom na tovar alebo služby, ktoré jej boli alebo majú byť dodané v tuzemsku inou osobou podliehajúcej dani [zdaniteľnou osobou – neoficiálny preklad ].“

a) [PVM], apskaičiuotą ar sumokėtą už kito apmokestinamojo asmens jam patiektas prekes ir suteiktas paslaugas.“

Vnútroštátna právna úprava

Nacionalinės teisės aktai

9. Článok 19 ods. 1 belgického zákonníka o DPH stanovuje:

9. Pridėtinės vertės mokesčio kodekso 19 straipsnio 1 dalyje numatyta:

„Za poskytovanie služieb za protihodnotu sa považuje aj užívanie majetku, ktorý je súčasťou majetku podniku, na osobnú spotrebu zdaniteľnej osoby alebo osobnú spotrebu jej zamestnancov alebo všeobecnejšie na účely, ktoré nesúvisia s hospodárskou činnosťou zdaniteľnej osoby, ak z tohto majetku vyplynulo právo na úplné alebo čiastočné odpočítanie dane.“

„Paslaugų teikimui už atlygį prilyginamas apmokestinamojo asmens atliekamas turto, kuris priskirtas įmonei, naudojimas savo ar savo darbuotojų privatiems poreikiams arba bendrai su jo ekonomine veikla nesusijusiems tikslams, jei šis turtas suteikia teisę visiškai ar iš dalies atskaityti mokestį.“

10. Podľa článku 44 ods. 3 bodu 2 tohto zákonníka sú od DPH oslobodené predovšetkým „árenda, prenájom a prevod nájmu nehnuteľností, ako aj užívanie takéhoto majetku za podmienok uvedených v článku 19 ods. 1…“.

10. Pridėtinės vertės mokesčio kodekso 44 straipsnio 3 dalies 2 punkte numatyta, kad nuo PVM mokesčio atleidžiama „nekilnojamųjų daiktų pagal prigimtį nuoma ir perleidimas, taip pat naudojimasis šiais daiktais, laikantis 19 straipsnio 1 dalyje nustatytų reikalavimų < ... > “.

11. Vo svojom vnútroštátnom rozhodnutí Cour d’appel de Mons poukázal na administratívny obežník č. E.T.108691 z 31. januára 2005 vydaný v nadväznosti na rozsudok Súdneho dvora z 8. mája 2003, Seeling (C‑269/00, Zb. s. I‑4101), z ktorého vyvodil praktické dôsledky pre vnútroštátnu právnu úpravu. Podľa vnútroštátneho súdu tento obežník obmedzuje uplatnenie uvedeného rozsudku vo veci Seeling iba na zdaniteľné osoby, ktoré sú fyzickými osobami. Pokiaľ ide o zdaniteľné osoby, ktoré sú právnickými osobami, a riaditeľovi alebo spoločníkovi poskytujú nehnuteľný majetok, ktorý je v celom rozsahu zahrnutý do majetku podniku, uvedený obežník spresňuje, že takéto užívanie predstavuje prenájom nehnuteľného majetku, ktorý je ako taký oslobodený od DPH.

11. Prašyme priimti prejudicinį sprendimą Cour d’appel de Mons nurodo 2005 m. sausio 31 d. administracinį aplinkraštį Nr. E.T.108691, kuris buvo parengtas 2003 m. gegužės 8 d. Teisingumo Teismui priėmus sprendimą Seeling (C‑269/00, Rink. p. I‑4101), ir atsižvelgia į jo praktines pasekmes nacionalinei teisei. Pasak prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo, aplinkraštis Sprendimo Seeling taikymą apriboja tik fiziniais apmokestinamaisiais asmenis. Dėl juridinių apmokestinamųjų asmenų, kurie vadovui ar partneriui perduoda visą įmonei priskirtą nekilnojamojo turto objektą, aplinkraštyje teigiama, kad toks naudojimas yra nekilnojamojo turto nuoma, kuri neapmokestinama PVM.

Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka

Pagrindinė byla ir prejudicinis klausimas

12. V apríli 2003 založili Bertrand a Bernard Losfeld spoločnosť BLM, ktorej predmetom činnosti je najmä poradenská činnosť vo finančnej, technickej, obchodnej a administratívnej oblasti v širšom zmysle, ako aj podpora a priame a nepriame poskytovanie služieb v administratívnej a finančnej oblasti pri predaji, výrobe a riadení vo všeobecnosti. BLM je, pokiaľ ide o tieto činnosti, platiteľom DPH.

12. BLM, kurią 2003 m. balandžio mėn. įkūrė Bertrand Losfeld ir Bernard Losfeld, veikla, be kita ko, apima finansines, technines, komercines ir administracines konsultacijas plačiąja prasme, tiesioginę ar netiesioginę pagalbą ir paslaugų teikimą administravimo ar finansų, pardavimo, gamybos ir bendrojo administravimo srityse. Ši BLM veikla apmokestinama PVM mokesčiu.

13. V decembri 2003 bolo spoločnosti BLM prostredníctvom vkladu Bertranda Losfelda a jeho manželky priznané vecné užívacie právo na dobu 20 rokov k budove, ktorú predtým zhotovili, a na účely jej výstavby si zvolili postavenie platiteľov DPH. V tejto budove bývajú so svojimi deťmi od júla 2002. BLM má v uvedenej budove kanceláriu a archívnu miestnosť.

13. 2003 m. gruodžio mėn. kaip Bertrand Losfeld ir jos sutuoktinio įnašas BLM buvo suteikta daiktinė 20 metų trukmės uzufrukto teisė į pastatą, kurį jie anksčiau pastatė ir statydami pasirinko PVM apmokestinamųjų asmenų statusą. Jie su vaikais gyvena tame pastate nuo 2002 m. liepos mėn. BLM jame turi biurą ir archyvo patalpas.

14. Tento vklad viedol k zaplateniu DPH, ktorú si spoločnosť BLM odpočítala vo svojom daňovom priznaní za štvrtý štvrťrok roku 2003, keď bola odpočítaná suma vo výške 42 420,61 eura.

14. Įnešant šį įnašą atsirado pareiga mokėti PVM. Jį BLM atskaitė savo 2003 m. ketvirtojo trimestro mokesčių deklaracijoje. Atskaityta buvo 42 420,61 euro suma.

15. BLM, ktorej riaditeľom je Bertrand Losfeld, od neho nepožaduje zaplatenie nájomného za súkromné používanie časti predmetnej budovy. Podlieha však dani, ktorú platia fyzické osoby z naturálnej výhody paušálne vypočítanej na základe súkromného užívania budovy v rozsahu 75 %.

15. BLM, kurios vadovaujantysis direktorius yra Bertrand Losfeld, nereikalauja iš jo mokėti nuomos mokesčio už šio pastato dalies naudojimą privatiems tikslams. Tačiau jis turi mokėti fizinių asmenų mokestį nuo natūra gauto turto, kuris apskaičiuojamas taikant fiksuotą tarifą nuo 75 % privatiems poreikiams naudojamo pastato ploto.

16. Daňová správa v Tournai (ďalej len „daňová správa“) vykonala na mieste kontrolu, v dôsledku ktorej odmietla možnosť odpočítať časť DPH zaplatenej spoločnosťou BLM pri vklade, konkrétne ide o sumu vo výške 31 683,96 eura. Domnievala sa totiž, že ide o užívanie budovy na iné ako na podnikateľské účely. Súkromné užívanie budovy pritom prestavuje plnenie oslobodené od DPH. V dôsledku toho nemôže zdaniteľná osoba odpočítať DPH, ktorou bola na vstupe zaťažená stavba časti budovy prenechanej do užívania riaditeľovi spoločnosti BLM.

16. Administration fiscale de Tournai (Turnė mokesčių administratorius, toliau – mokesčių administratorius) atliko patikrinimą vietoje ir užginčijo galimybę atskaityti dalį BLM gaunant įnašą sumokėto PVM – iš viso 31 683,96 euro. Jis nusprendė, kad tai yra nekilnojamojo turto naudojimas ne verslo tikslams. Nekilnojamojo turto naudojimas privatiems tikslams yra PVM neapmokestinamas sandoris. Todėl apmokestinamasis asmuo negali atskaityti pirkimo PVM, sumokėto statant pastato dalį, perduotą BLM vadovaujančiajam direktoriui.

17. Daňová správa konštatovala, že DPH týkajúca sa nákladov na stavbu priestorov na podnikanie, konkrétne kancelárie a archívnej miestnosti, je odpočítateľná vo výške 100 %, že DPH týkajúca sa prác na takzvaných „zmiešaných“ priestoroch je odpočítateľná vo výške 25,31 % a že zvyšok budovy sa má v celom rozsahu považovať za súkromný. Rozhodnutím z 1. marca 2005 rozhodla, že spoločnosť BLM je povinná zaplatiť sumu 31 683,96 eura z dôvodu protiprávneho odpočítania DPH, ako aj pokutu a úroky z omeškania.

17. Mokesčių administratorius nusprendė, kad PVM, susijusį su verslo patalpų – biuro ir archyvo – statybos išlaidomis, galima atskaityti 100 %, PVM, susijusį su darbais vadinamosiose „mišriose“ patalpose, – 25,31 %, o likusi pastato dalis turi būti laikoma privataus naudojimo. 2005 m. kovo 1 d. jis priėmė sprendimą, kad neteisingai atskaičiusi PVM BLM yra skolinga 31 683,96 euro sumą, be to, turi sumokėti baudą ir palūkanas.

18. Spoločnosť BLM podala proti tomuto rozhodnutiu žalobu na Tribunal de première instance de Mons (súd prvého stupňa v Monsi). Daňová správa vo svojich návrhoch predložených uvedenému súdu subsidiárne podala protinávrh smerujúci k určeniu zdaniteľného základu za užívanie predmetného nehnuteľného majetku za uplynulý rok na súkromné účely vo výške 1/15 ceny tohto majetku. Uvedený súd v rozsudku z 8. augusta 2006 konštatoval, že ročný základ bezplatného prenechania užívania nehnuteľného majetku spoločnosťou BLM treba stanoviť vo výške 1/20 ceny zaplatenej za nadobudnutie užívacieho práva k budove do výšky časti užívanej na súkromné účely.

18. BLM dėl šio sprendimo pareiškė ieškinį Tribunal de première instance de Mons (Monso pirmosios instancijos teismas). Mokesčių administratorius teismui pateiktuose reikalavimuose suformulavo papildomą priešpriešinį ieškinį, kuriuo siekė, kad privatiems tikslams naudojamo pastato apmokestinamoji vertė už kiekvienus metus būtų 1/15 šio turto kainos dalis. 2006 m. rugpjūčio 8 d. sprendimu šis teismas nusprendė, kad BLM neatlygintinai perduoto nekilnojamojo turto metinė vertė turi būti 1/20 kainos, sumokėtos įsigyjant pastato uzufrukto teisę, dalis, atitinkanti privatiems poreikiams naudojamą dalį.

19. Keďže daňovú správu uvedený rozsudok neuspokojil, podala proti nemu odvolanie na Cour d’appel de Mons (odvolací súd v Monsi). Na podporu svojho odvolania uviedla, že takéto prenechanie užívania nehnuteľného majetku ako vo veci samej treba považovať za prenajímanie za protihodnotu, ktoré je oslobodené od DPH. Pokiaľ ide o nezdaniteľné plnenie, nemohla zdaniteľná osoba odpočítať daň, ktorou bola zaťažená stavba časti budovy, ktorá jej bola prenechaná na užívanie. Daňová správa v tejto súvislosti tvrdí, že už citovaný rozsudok vo veci Seeling sa vzťahuje iba na zdaniteľnú osobu, ktorá je výlučne fyzickou osobou, keďže takáto osoba nemôže byť súčasne majiteľom a nájomníkom toho istého nehnuteľného majetku.

19. Nepatenkintas šiuo sprendimu mokesčių administratorius padavė dėl jo apeliacinį skundą Cour d’appel de Mons . Grįsdamas savo skundą jis nurodo, kad turto perdavimas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, turi būti laikomas PVM neapmokestinama atlygintina nuoma. Kadangi tai yra neapmokestinamasis sandoris, apmokestinamasis asmuo negali atskaityti mokesčio, sumokėto statant dalį perduoto turto. Mokesčių administratorius šiuo atžvilgiu teigia, kad minėtas Sprendimas Seeling taikomas tik fizinio asmens statusą turinčiam apmokestinamajam asmeniui, nes toks asmuo negali būti vienu metu nekilnojamojo turto savininkas ir jo nuomininkas.

20. BLM pred vnútroštátnym súdom uviedla, že záver, ku ktorému dospel Súdny dvor v už citovanom rozsudku vo veci Seeling, je uplatniteľný na situáciu dotknutú vo veci samej.

20. Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme BLM teigia, kad Teisingumo Teismo minėtame Sprendime Seeling padaryta išvada taikytina ir pagrindinėje byloje nagrinėjamai situacijai.

21. Za týchto okolností sa Cour d’appel de Mons rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúcu prejudiciálnu otázku:

21. Tokiomis aplinkybėmis Cour d’appel de Mons nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:

„Majú sa článok 6 ods. 2 prvý pododsek písm. a) a článok 13 B písm. b) šiestej smernice… vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá za poskytovanie služieb oslobodené od dane ako prenajímanie nehnuteľného majetku v zmysle uvedeného článku 13 B písm. b) považuje užívanie časti budovy, ktorú zhotovila alebo ktorej držiteľom je na základe vecného práva k nehnuteľnosti zdaniteľná právnická osoba na osobnú spotrebu riaditeľa a jeho rodiny, ak je daň na vstupe za tento investičný majetok odpočítateľná?“

„Ar < ... > Šeštosios < ... > direktyvos < ... > 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B skirsnio b punktas turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos pastato, juridinio apmokestinamojo asmens pastatyto ar pagal in rem teisę valdomo, dalies naudojimas privatiems vadovo ir jo šeimos poreikiams laikomas neapmokestinamu paslaugų teikimu kaip nekilnojamojo turto nuoma pagal 13 straipsnio skirsnio b punktą, jei šis ilgalaikis turtas suteikia teisę į pirkimo mokesčio atskaitą?“

O prejudiciálnej otázke

Dėl prejudicinio klausimo

22. Svojou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa článok 6 ods. 2 prvý pododsek písm. a) a článok 13 B písm. b) šiestej smernice majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá napriek tomu, že nie sú splnené znaky prenajímania nehnuteľného majetku v zmysle článku 13 B písm. b), považuje za poskytovanie služieb oslobodené od DPH podľa tohto posledného uvedeného ustanovenia užívanie časti budovy na osobnú spotrebu zamestnancov zdaniteľnej osoby, ktorá je právnickou osobou, ktorá túto budovu zhotovila alebo ktorej držiteľom je na základe vecného práva k nehnuteľnosti, ak je daň na vstupe za tento investičný majetok odpočítateľná.

22. Savo klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B skirsnio b punktas turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės teisės aktai, kuriais, nors sandoris neatitinka nekilnojamojo turto nuomos, kaip ji suprantama pagal šio 13 straipsnio B skirsnio b punktą, požymių, juridinio apmokestinamojo asmens pastatyto ar pagal in rem teisę valdomo pastato dalies naudojimas privatiems jo darbuotojų poreikiams pagal tą pačią nuostatą laikomas neapmokestinamu paslaugų teikimu, jei šis turtas suteikia teisę į pirkimo mokesčio atskaitą.

23. V tejto súvislosti treba pripomenúť, že Súdny dvor vo svojom už citovanom rozsudku Seeling už rozhodol, že článok 6 ods. 2 prvý pododsek písm. a) a článok 13 B písm. b) šiestej smernice sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá za poskytovanie služieb oslobodené od DPH, akým je prenájom nehnuteľného majetku v zmysle uvedeného článku 13 B písm. b), považuje užívanie časti budovy na osobnú spotrebu zdaniteľnej osoby, ktorá je v celom rozsahu zahrnutá do majetku podniku tejto zdaniteľnej osoby.

23. Šiuo atžvilgiu reikia priminti, kad minėtame Sprendime Seeling Teisingumo Teismas nusprendė, kad Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B skirsnio b punktas turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos apmokestinamojo asmens atliekamas dalies pastato, kuris visas yra priskirtas įmonei, naudojimas privatiems poreikiams kaip nekilnojamojo turto nuoma laikomas neapmokestinama paslauga, kaip ji suprantama pagal 13 straipsnio B skirsnio b punktą.

24. Je pravda, že vo veci, v ktorej bol vydaný už citovaný rozsudok Seeling, bola zdaniteľnou osobou fyzická osoba a teda existovala totožnosť medzi zdaniteľnou osobou a osobou, ktorá na osobnú spotrebu užívala majetok zahrnutý do majetku podniku. Na rozdiel od toho, čo vo svojich vyjadreniach pred Súdnym dvorom tvrdí belgická vláda, nemožno z tejto okolnosti dospieť k záveru, že výklad článku 6 ods. 2 prvého pododseku písm. a) šiestej smernice, ktorý vykonal Súdny dvor, nie je možné uplatniť, ak je zdaniteľnou osobou právnická osoba.

24. Tiesa, byloje, kurioje buvo priimtas minėtas Sprendimas Seeling, apmokestinamasis asmuo buvo fizinis, o apmokestinamasis asmuo ir asmuo, privatiems poreikiams naudojęs įmonei priskirtą turtą, sutapo. Vis dėlto, priešingai, nei Teisingumo Teismui pateiktose pastabose nurodo Belgijos vyriausybė, tuo remiantis negalima daryti išvados, kad tame sprendime Teisingumo Teismo atlikto Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punkto aiškinimo negalima taikyti tuo atveju, kai apmokestinamasis asmuo yra juridinis.

25. Ako totiž jednoznačne vyplýva zo znenia článku 6 ods. 2 prvého pododseku písm. a) šiestej smernice, tento článok sa vzťahuje nielen na prípad, že ide o zdaniteľnú osobu, ktorá užíva majetok zahrnutý do majetku podniku na svoju osobnú spotrebu, ale aj na prípad, že zamestnanec zdaniteľnej osoby toto užívanie vykonáva. V tomto poslednom uvedenom prípade neexistuje totožnosť medzi dotknutými osobami a okolnosť, že zdaniteľná osoba je právnickou osobou, nevylučuje, aby zamestnanci tejto zdaniteľnej osoby mohli užívať majetok na súkromné účely.

25. Iš tikrųjų, pirma, kaip aiškiai matyti iš Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies a punkto teksto, jis taikomas ne tik tuo atveju, kai apmokestinamasis asmuo savo privatiems poreikiams naudoja įmonei priskirtą turtą, bet ir kai jį naudoja apmokestinamojo asmens darbuotojai. Pastaruoju atveju atitinkami asmenys nesutampa, o tai, kad apmokestinamasis asmuo yra juridinis, neleidžia atmesti galimybės, kad naudoti turto privatiems tikslams negali jo darbuotojai.

26. Okrem toho treba konštatovať, že uvedené ustanovenie, ktoré používa pojem „zdaniteľná osoba“, nerozlišuje medzi fyzickými a právnickými osobami a že sa obmedzuje na to, že stanovuje spôsoby, akými treba na účely DPH zaobchádzať s niektorými hospodárskymi plneniami, na ktoré sa nevzťahujú iné ustanovenia šiestej smernice.

26. Be to, reikia konstatuoti, kad šioje nuostatoje, kurioje vartojamas terminas „apmokestinamasis asmuo“, nedaromas skirtumas tarp fizinių ir juridinių asmenų ir kad joje tik numatyta, kaip PVM tikslais turi būti vertinami tam tikri ekonominiai sandoriai, kurie nepatenka į kitų Šeštosios direktyvos nuostatų taikymo sritį.

27. Z piateho a šiesteho odôvodnenia šiestej smernice okrem toho vyplýva, že postavenie „zdaniteľnej osoby“ súvisí s plneniami uskutočnenými hospodárskym subjektom, a nie s jej právnou formou. Podľa článku 4 ods. 1 tejto smernice sa za zdaniteľnú osobu má považovať akákoľvek osoba, ktorá na ľubovoľnom mieste vykonáva jednu z hospodárskych činností uveden ých v odseku 2 tohto článku bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti.

27. Maža to, iš Šeštosios direktyvos penktos ir šeštos konstatuojamųjų dalių matyti, kad apmokestinamojo asmens statusas yra susijęs su ūkio subjekto atliktais sandoriais, o ne su jo teisine forma. Pagal šios direktyvos 4 straipsnio 1 dalį apmokestinamasis asmuo – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis bet kurioje vietoje bet kurią ekonominę veiklą, nurodytą šio straipsnio 2 dalyje, neatsižvelgiant į veiklos tikslą ar rezultatą.

28. Na druhej strane treba spresniť, že na rozdiel od tvrdenia belgickej vlády z už citovaného rozsudku Seeling nevyplýva, že Súdny dvor založil svoje odôvodnenie na údajnej nemožnosti pojať prenájom nehnuteľnosti, pokiaľ sa plnenie týka jednej a tej istej fyzickej osoby, ktorá má dvojité postavenie prenajímateľa a nájomníka.

28. Kita vertus, reikia pažymėti, kad, priešingai, nei teigia Belgijos vyriausybė, remiantis minėtu Sprendimu Seeling negalima daryti išvados, kad Teisingumo Teismas savo argumentus grindė tuo, jog esą nekilnojamojo turto nuoma negalima, kai sandoris yra susijęs su vienu ir tuo pačiu fiziniu asmeniu, kuris turi ir nuomotojo, ir nuomininko statusą.

29. Zatiaľ čo sa totiž Súdny dvor mohol obmedziť na rozhodnutie, že v takej situácii, aká je v predmetnej veci, v ktorej bol vydaný už citovaný rozsudok Seeling, nemohlo už podľa definície dôjsť k súhlasu o podmienkach prenájmu, Súdny dvor preskúmal, či bolo možné túto situáciu považovať za prenajímanie nehnuteľného majetku v zmysle článku 13 B písm. b) šiestej smernice a v bode 51 tohto rozsudku konštatoval, že sa takáto situácia vyznačovala tak neexistenciou platby nájomného, ako aj neexistenciou dohody o dĺžke prenájmu a o práve užívať ubytovanie a vylúčiť z neho ďalšie osoby.

29. Iš tikrųjų, nors Teisingumo Teismas galėjo tik nuspręsti, kad tokioje situacijoje, kokia susiklostė byloje, kurioje buvo priimtas minėtas Sprendimas Seeling , iš principo negalėjo būti susitarta dėl nuomos sąlygų, jis nagrinėjo, ar ši situacija gali būti laikoma nekilnojamojo turto nuoma, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio b punktą, ir šiuo klausimu to sprendimo 51 punkte nusprendė, kad tokia situacija pasižymi tuo, kad nėra nei mokama nuoma, nei susitarta dėl nuomos laikotarpio ar teisės užimti būstą ir neleisti jo užimti kitiems asmenims.

30. Z toho vyplýva, že pri neexistencii týchto charakteristík nemožno užívanie časti budovy, ktorú zhotovila a na základe vecného práva k nehnuteľnosti je jej držiteľom zdaniteľná osoba, ktorá je právnickou osobou, na osobnú spotrebu zamestnancov tejto zdaniteľnej osoby považovať za prenajímanie nehnuteľného majetku v zmysle článku 13 B písm. b) šiestej smernice.

30. Vadinasi, nesant tokių požymių, juridinio apmokestinamojo asmens pastatyto ar pagal in rem teisę valdomo pastato dalies naudojimas privatiems jo darbuotojų poreikiams negali būti laikomas nekilnojamojo turto nuoma, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio b punktą.

31. Preto je potrebné na položenú otázku odpovedať, že článok 6 ods. 2 prvý pododsek písm. a) a článok 13 B písm. b) šiestej smernice treba vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá napriek tomu, že nie sú splnené znaky prenajímania nehnuteľného majetku v zmysle tohto článku 13 B písm. b), považuje za poskytovanie služieb oslobodené od DPH na základe tohto posledného uvedeného ustanovenia užívanie časti budovy, ktorú táto zdaniteľná osoba zhotovila alebo ktorej držiteľom je na základe vecného práva k nehnuteľnosti, na osobnú spotrebu zamestnanca zdaniteľnej osoby, ktorá je právnickou osobou, ak je daň na vstupe za tento majetok odpočítateľná.

31. Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad Šeštosios direktyvos 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B skirsnio b punktas turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos, nors sandoris neatitinka nekilnojamojo turto nuomos, kaip ji suprantama pagal šio 13 straipsnio B skirsnio b punktą, požymių, juridinio apmokestinamojo asmens pastatyto ar pagal in rem teisę valdomo pastato dalies naudojimas privatiems jo darbuotojų poreikiams pagal tą pačią nuostatą laikomas neapmokestinamu paslaugų teikimu, jei šis turtas suteikia teisę į pirkimo mokesčio atskaitą.

32. V tejto súvislosti prináleží vnútroštátnemu súdu preskúmať, či sa v situácii, aká je dotknutá vo veci samej, možno domnievať, že ide o prenájom nehnuteľného majetku v zmysle článku 13 B písm. b) šiestej smernice.

32. Šiuo atžvilgiu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi įvertinti, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamoje situacijoje galima teigti, jog nekilnojamasis turtas yra nuomojamas, kaip tai suprantama pagal Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B skirsnio b punktą.

O trovách

Dėl bylinėjimosi išlaidų

33. Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

33. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (piata komora) rozhodol takto:

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:

1. Článok 6 ods. 2 prvý pododsek písm. a) a článok 13 B písm. b) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, zmenenej a doplnenej smernicou 95/7/ES Rady z 10. apríla 1995, sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá napriek tomu, že nie sú splnené znaky prenajímania nehnuteľného majetku v zmysle tohto článku 13 B písm. b), považuje za poskytovanie služieb oslobodené od DPH na základe tohto posledného uvedeného ustanovenia užívanie časti budovy, ktorú táto zdaniteľná osoba zhotovila alebo ktorej držiteľom je na základe vecného práva k nehnuteľnosti, na osobnú spotrebu zamestnanca zdaniteľnej osoby, ktorá je právnickou osobou, ak je daň na vstupe za tento majetok odpočítateľná.

1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas, iš dalies pakeistos 1995 m. balandžio 10 d. Tarybos direktyva 95/7/EB, 6 straipsnio 2 dalies pirmos pastraipos a punktas ir 13 straipsnio B skirsnio b punktas turi būti aiškinami taip, kad jais draudžiami nacionalinės teisės aktai, pagal kuriuos, nors sandoris neatitinka nekilnojamojo turto nuomos, kaip ji suprantama pagal šio 13 straipsnio B skirsnio b punktą, požymių, juridinio apmokestinamojo asmens pastatyto ar pagal in rem teisę valdomo pastato dalies naudojimas privatiems jo darbuotojų poreikiams pagal tą pačią nuostatą laikomas neapmokestinamu paslaugų teikimu, jei šis turtas suteikia teisę į pirkimo mokesčio atskaitą.

2. Vnútroštátnemu súdu prináleží preskúmať, či sa v situácii, aká je dotknutá vo veci samej, možno domnievať, že ide o prenajímanie nehnuteľného majetku v zmysle tohto článku 13 B písm. b) šiestej smernice.

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas turi įvertinti, ar pagrindinėje byloje nagrinėjamoje situacijoje galima teigti, jog nekilnojamasis turtas yra nuomojamas, kaip tai suprantama pagal šį 13 straipsnio B skirsnio b punktą.