1. Permezz ta’ domanda preliminari waħda, li l-Bundesfinanzhof (Qorti Federali tal-Finanzi) ifformulat f’termini li huma prima facie preċiżi ħafna, din it-talba għal deċiżjoni preliminari tipprovdi lill-Qorti tal-Ġustizzja b’opportunità li tkompli għaddejja bl-interpretazzjoni kumplessa tal-għan u tal-portata tas-sistema stabbilita fl-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva (2), b’mod partikolari tal-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tiegħu. Se jintwera li d-domanda tikkonċerna l-portata tal-punt (ċ) sa fejn, kif inhuwa magħruf sewwa, dan jipprovdi li fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi użati kemm għal tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom tista’ titnaqqas il-VAT kif ukoll għal tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom ma titnaqqasx il-VAT (iktar ’il quddiem “użu mħallat”), l-Istati Membri jistgħu jawtorizzaw jew iġiegħlu lill-persuni taxxabbli jikkalkolaw il-VAT li tista’ titnaqqas abbażi tal-użu (3) ta’ dawn l-oġġetti u servizzi.

1. Aan de hand van één enkele vraag, die het Bundesfinanzhof op het eerste gezicht zeer duidelijk heeft geformuleerd, biedt de onderhavige prejudiciële verwijzing het Hof de gelegenheid de opzet en de strekking van het stelsel van artikel 17, lid 5, en meer in het bijzonder de derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn(2) verder uit te leggen, hetgeen geen eenvoudige zaak is. De centrale vraag betreft immers, zoals zal blijken, de strekking van het bepaalde sub c, dat zoals bekend de lidstaten machtigt om bij goederen en diensten die zowel worden gebruikt voor handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, als voor handelingen waarvoor dat niet het geval is („gemengd gebruik”), de belastingplichtige toe te staan of te verplichten de aftrekbare btw te berekenen aan de hand van het „gebruik”(3) van deze goederen en diensten.

I – Il-kuntest ġuridiku

I – Toepasselijke bepalingen

A – Id-dritt tal-Unjoni Ewropea. Is-Sitt Direttiva

A – Unierecht. Zesde richtlijn

2. Skont it-tnax-il premessa tal-Preambolu tas-Sitt Direttiva, “ir-regoli dwar tnaqqis għandhom ikunu armonizzati sa fajn jolqtu l-ammonti attwalment miġbura [...] il-proporzjon deduċibbli għandu jkun ikkalkolat bl-istess mod fl-Istati Membri kollha”.

2. Volgens de twaalfde overweging van de considerans van de Zesde richtlijn „[moeten] de aftrekregelingen [...] worden geharmoniseerd voor zover hiervan invloed uitgaat op het werkelijke niveau van heffing en [...] [moet] de berekening van het pro rata voor de toepassing van de aftrek in alle lidstaten op overeenkomstige wijze [...] geschieden”.

3. L-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jipprovdi dan li ġej:

3. Artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn luidt:

“Fir-rigward ta’ oġġetti u servizzi li għandhom ikunu użati minn persuna taxxabbli kemm għal tranżazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx, it-tali proporzjon biss [tal-VAT] għandu jkun imnaqqas kif hu attribwit għat-tranżazzjonijiet ta’ qabel.

„Voor goederen en diensten die door een belastingplichtige zowel worden gebruikt voor handelingen als bedoeld in de leden 2 en 3, waarvoor recht op aftrek bestaat, als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat, wordt aftrek slechts toegestaan voor dat gedeelte van de [btw], dat evenredig is aan het bedrag van de eerstbedoelde handelingen (pro rata).

Dan il-proporzjon għandu jkun determinat, b’mod konformi ma’ l-Artikolu 19, għat-transazzjonijiet kollha mwettqa minn persuna taxxabbli.

Dit pro rata wordt overeenkomstig de bepalingen van artikel 19 bepaald voor het totaal van de door de belastingplichtige verrichte handelingen.

Madanakollu, l-Istati Membri jistgħu:

De lidstaten kunnen evenwel:

a) jawtorizzaw lill-persuna taxxabbli biex tistabbilixxi proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu, sakemm kontijiet separati huma miżmuma għal kull settur;

a) de belastingplichtige toestaan een pro rata te bepalen voor iedere sector van zijn bedrijfsuitoefening, indien voor ieder van deze sectoren een aparte boekhouding wordt gevoerd;

b) iġiegħlu ‘l-persuna taxxabbli biex tiddetermina proporzjon għal kull settur tan-negozju tiegħu u żżomm kontijiet separati għal kull settur;

b) de belastingplichtige verplichten voor iedere sector van zijn bedrijfsuitoefening een pro rata te bepalen en voor ieder van deze sectoren een aparte boekhouding te voeren;

c) jawtorizzaw jew iġiegħlu l-persuna taxxabbli biex tagħmel it-tnaqqis fuq il-bażi ta’ l-użu ta’ kollha jew parti mill-oġġetti u s-servizzi;

c) de belastingplichtige toestaan of verplichten de aftrek toe te passen volgens het gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan;

d) jawtorizzaw [jew iġiegħlu] lill-persuna taxxabbli […] tagħmel it-tnaqqis b’mod konformi mar-regola stabbilita fl-ewwel sub-paragrafu, fir-rigward ta’ l-oġġetti u s-servizzi kollha użati għal transazzjonijiet msemmija hemmhekk;

d) de belastingplichtige toestaan of verplichten de aftrek toe te passen volgens de in de eerste alinea vastgestelde regel voor alle goederen en diensten die zijn gebruikt voor alle daarin bedoelde handelingen;

e) jipprovdu li fejn il-[VAT] li m’hix imnaqqsa mill-persuna taxxabbli hi insinifikanti, hi għandha tkun trattata bħala xejn.”

e) bepalen dat, wanneer de [btw] die niet door de belastingplichtige kan worden afgetrokken, onbeduidend is, hiermee geen rekening wordt gehouden.”

4. L-Artikolu 19(1) tas-Sitt Direttiva jipprovdi dan li ġej:

4. Artikel 19, lid 1, van de Zesde richtlijn luidt:

“Il-proporzjon imnaqqas taħt l-ewwel sub-paragrafu ta’ l-Artikolu 17(5) għandu jkun magħmul minn frazzjoni li jkollha:

„Het pro rata voor de toepassing van de aftrek, als bedoeld in artikel 17, lid 5, eerste alinea, is de uitkomst van een breuk, waarvan:

– bħala numeratur, l-ammont totali, esklużiv [mingħajr il-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit għat-tranżazzjonijet li fuqhom [il-VAT] titnaqqas taħt l-Artikolu 17(2) u (3),

– de teller bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, exclusief [btw], met betrekking tot de handelingen waarvoor overeenkomstig artikel 17, leden 2 en 3, recht op aftrek bestaat, en

– bħala denominatur, l-ammont totali, esklussiv [mingħajr il-VAT], tal-bejgħ kull sena attribwit lit-transazzjonijiet inklużi fin-numeratur u lit-transazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] [l-VAT] mhux imnaqq[sa]. L-Istati Membri jistgħu wkoll jinkludu fid-denominatur l-ammont ta’ sussidji, għajr dawk speċifikati fl-Artikolu 11 A (1) (a).

– de noemer bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, exclusief [btw], met betrekking tot de handelingen die in de teller zijn opgenomen, alsmede die waarvoor geen recht op aftrek bestaat. De lidstaten kunnen in de noemer ook het bedrag van subsidies opnemen, met uitzondering van die bedoeld in artikel 11, A, lid 1 , sub a.

Il-proporzjon għandu jkun stabbilit fuq bażi annwali, iffissat bħala persentaġġ u magħmul figura sħiħa li ma teċċedix in-numru li jmiss”.

Het pro rata wordt op jaarbasis vastgesteld, uitgedrukt in een percentage en op de hogere eenheid afgerond.”

B – Id-dritt nazzjonali

B – Nationaal recht

5. Taħt l-Artikolu 1(1) tal-Umsatzsteuergesetz (il-Liġi dwar it-taxxa fuq id-dħul mill-bejgħ; iktar ’il quddiem l-“UstG”) (4), kif emendata bis-Steueränderungsgesetz 2003 (il-Liġi dwar l-emenda fit-taxxa, 2003) (5), “it-tranżazzjonijiet li ġejjin għandhom ikunu suġġetti għal taxxa dwar id-dħul mill-bejgħ: 1. Provvisti ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi qligħ fit-territorju tal-pajjiż minn negozjant fil-kuntest tan-negozju tiegħu [...]”.

5. Krachtens § 1, lid 1, van het Umsatzsteuergesetz (btw-wet)(4), zoals gewijzigd bij het Steueränderungsgesetz 2003 (belastinghervormingswet)(5), hierna „UStG”, „[zijn] [a]an de omzetbelasting [...] onderworpen [...]: 1. de leveringen en diensten die door een ondernemer in het binnenland in het kader van zijn onderneming onder bezwarende titel worden verricht [...]”.

6. Skont l-Artikolu 4 tal-UStG, “it-tranżazzjonijiet li ġejjin koperti bl-Artikolu 1(1)(1) għandhom ikunu eżenti: [...] 12(a) il-kiri tal-proprjetà immobbli [...]”.

6. Volgens § 4 UStG „[zijn] van de onder § 1, lid 1, punt 1, vallende handelingen [...] vrijgesteld: [...] 12. a) verhuur en verpachting van grondeigendommen, [...]”.

7. Taħt l-Artikolu 9(1) tal-UStG “tranżazzjoni eżenti mit-taxxa taħt l-Artikolu 4(12) […] tista’ tiġi trattata minn-negozjant bħala taxxabbli meta l-imsemmija tranżazzjoni ssir għall-negozjant ieħor u għall-iskopijiet tan-negozju ta’ dan tal-aħħar”.

7. Overeenkomstig § 9, lid 1, UStG „[kan] de ondernemer [...] een handeling die volgens § 4, [...] punt 12, [...] belasting vrij is, als belastbaar behandelen wanneer de handeling voor een andere ondernemer ten behoeve van diens onderneming wordt verricht [...]”.

8. L-Artikolu 15 tal-USTG jipprovdi:

8. § 15 UStG bepaalt:

“(1) In-negozjant jista’ jnaqqas l-ammonti ta’ taxxa tal-input li ġejjin:

„1) De ondernemer kan de volgende voorbelasting aftrekken:

1. taxxa legalment dovuta għal provvisti ta’ oġġetti u servizzi mwettqa minn negozjanti oħra għall-bżonnijiet tal-impriża tiegħu. […]

1. de wettelijk verschuldigde belasting over leveringen en overige diensten die door andere ondernemingen voor zijn onderneming zijn verricht. [...]

[…]

[...]

2) Ma għandu jkun hemm l-ebda tnaqqis tat-taxxa tal-input fir-rigward tal-provvista, tal-importazzjoni, jew tax-xiri intra-Komunitarju ta’ oġġetti, jew fir-rigward ta’ provvisti ta’ servizzi, li n-negozjant juża sabiex iwettaq it-tranżazzjonijiet li ġejjin:

2) Van de aftrek van voorbelasting is uitgesloten de belasting over de levering, de invoer en de intracommunautaire verwerving van goederen alsmede over de overige dienstverrichtingen die de ondernemer voor de volgende handelingen gebruikt:

1. Tranżazzjonijiet eżentati;

1. belastingvrije handelingen;

[…]

[...]

4) Jekk, għall-iskopijiet tan-negozju tiegħu, negozjant juża oġġetti pprovduti, importati jew mixtrija fil-Komunità, jew xi servizz ipprovdut lilu, biss parzjalment sabiex iwettaq tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-dritt għal tnaqqis huwa eskluż, ma għandu jkun hemm l-ebda tnaqqis tal-parti tat-taxxa tal-input li hija ekonomikament attribwibbli għal dawn it-tranżazzjonijiet. In-negozjant jista’ jagħmel stima xierqa tal-ammonti li ma jistgħux jitnaqqsu. Id-determinazzjoni tal-parti li ma tistax titnaqqas tat-taxxa tal-input skont ir-relazzjoni bejn it-tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom id-dritt għal tnaqqis huwa eskluż u t-tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom hemm dritt għal tnaqqis hija permissibbli biss jekk ma hija possibbli ebda allokazzjoni ekonomika oħra”.

4) Gebruikt de ondernemer een voor zijn onderneming geleverd, ingevoerd of intracommunautair verworven goed of een overige door hem ontvangen dienstverrichting slechts gedeeltelijk ter uitvoering van handelingen die de aftrek van voorbelasting uitsluiten, dan is het gedeelte van de desbetreffende voorbelasting dat economisch kan worden toegerekend aan deze handelingen, niet aftrekbaar. De ondernemer kan de niet-aftrekbare deelbedragen via een objectieve schatting vaststellen. Vaststelling van het niet-aftrekbare deelbedrag van de voorbelasting volgens de verhouding handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat over handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, is alleen toegestaan wanneer geen andere economische toerekening mogelijk is.”

II – Il-Fatti

II – Feiten

9. Bejn l-2003 u l-2004, BLC Baumarkt GmbH & Co. KG (iktar ’il quddiem “BLC”) bniet bini residenzjali u kummerċjali. Fl-2004, hija kriet il-bini, dan il-kiri kien suġġett għall-VAT fir-rigward tal-proprjetà kummerċjali u eżenti mill-VAT fir-rigward tal-appartamenti.

9. BLC Baumarkt GmbH & Co. KG (hierna: „BLC”) bouwde tussen 2003 en 2004 een gebouw met woningen en bedrijfsruimten. In 2004 verhuurde zij dit gebouw, waarbij voor de bedrijfsruimten btw moest worden betaald en voor de woningen een btw-vrijstelling gold.

10. Fid-dikjarazzjoni tal-VAT tagħha għall-2004, BLC għamlet tnaqqis parzjali tat-taxxa fir-rigward ta’ din il-proprjetà. F’dan ir-rigward, applikat proporzjon imnaqqas ikkalkolat abbażi tad-dħul mill-bejgħ magħmul mill-kiri kummerċjali u d-dħul mill-bejgħ magħmul mill-kiri tal-appartamenti (iktar ’il quddiem “il-metodu tad-dħul mill-bejgħ”).

10. In haar btw-aangifte voor 2004 trok BLC de met betrekking tot het gebouw verschuldigde btw gedeeltelijk af. Daarbij hanteerde zij een pro rata op basis van de omzet van de bedrijfsmatige verhuur en de omzet van de woningverhuur (hierna: „omzetverhouding”).

11. Wara spezzjoni, il-Finanzamt Hildesheim (l-uffiċċju tat-taxxa; iktar ’il quddiem “Finanzamt”) qal li, taħt it-tielet sentenza tal-Artikolu 15(4) tal-UStG, kif emendat fl-2003, l-ammont li jista’ jitnaqqas għandu jkun iddeterminat abbażi tas-superfiċji rispettivi tal-proprjetà kummerċjali u tal-appartamenti (iktar ’il quddiem “il-metodu tas-superfiċji”). F’dan il-każ partikolari, dan kien ifisser tnaqqis tal-ammont li jista’ jitnaqqas u evalwazzjoni ġdida.

11. Na een controle stelde het Finanzamt Hildesheim (belastingdienst; hierna: „Finanzamt”) zich op het standpunt dat volgens § 15, lid 4, derde volzin, UStG, zoals gewijzigd in 2003, het aftrekbare bedrag moest worden vastgesteld op basis van de oppervlakte van de bedrijfsruimten en de oppervlakte van de woningen (hierna: „oppervlakteverhouding”). Dit betekende in casu dat het aftrekbare bedrag moest worden verlaagd en een nieuwe aangifte moest worden gedaan.

12. BLC appellat mill-evalwazzjoni l-ġdida quddiem il-Finanzgericht, li laqgħet l-appell peress li kkunsidrat li t-tielet sentenza tal-Artikolu 15(4) tal-UStG kienet tmur kontra d-dritt tal-Unjoni Ewropea. Il-Finanzgericht kienet tal-fehma li l-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jipprekludi Stat Membru milli jipprovdi primarjament metodu ta’ kalkolu ieħor minbarra l-metodu tad-dħul mill-bejgħ.

12. BLC stelde tegen de nieuwe aangifte beroep in bij het Finanzgericht, dat het beroep toewees op de grond dat § 15, lid 4, derde volzin, UStG in strijd was met het Unierecht. Volgens het Finanzgericht verzet artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn zich ertegen dat een lidstaat in de eerste plaats een andere berekeningsmethode dan de omzetverhouding vaststelt.

III – Id-domanda preliminari

III – Prejudiciële vraag

13. Il-Finanzamt appella fuq punt ta’ liġi kontra din is-sentenza quddiem il-Bundesfinanzhof, li għamlet din id-domanda preliminari:

13. Tegen die uitspraak heeft het Finanzamt beroep in Revision ingesteld bij het Bundesfinanzhof, dat de volgende prejudiciële vraag heeft gesteld:

“It-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ għandu jiġi interpretat fis-sens li jawtorizza lill-Istati Membri jippreskrivu b’mod prinċipali kriterju ta’ determinazzjoni ta’ proporzjon li huwa differenti minn dak ibbażat fuq in-natura tat-tranżazzjoni għad-determinazzjoni tal-proporzjon tat-taxxa [tal-]input fuq il-kostruzzjoni ta’ bini ta’ użu mħallat?”

„Moet artikel 17, lid 5, derde alinea, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting aldus worden uitgelegd dat het de lidstaten op grond van deze bepaling is toegestaan voor de verdeling van de voorbelasting over de oprichting van een gebouw voor gemengd gebruik prioritair een andere verdeelsleutel dan de omzetverhouding op te leggen?”

14. Il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk, taħt il-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, leġiżlatur nazzjonali huwiex intitolat li jillimita l-formula ta’ tranżazzjoni u, għaldaqstant, li jissostitwixxi l-metodu ta’ dħul mill-bejgħ b’metodu ieħor bħall-metodu tas-superfiċji.

14. De verwijzende rechter wenst te vernemen of de nationale wetgever op grond van artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn de toepassing van de omzetverhouding kan beperken en de omzetsleutel dus mag vervangen door een andere sleutel zoals de oppervlakteverhouding.

15. Il-Bundesfinanzhof tgħid li l-leġiżlatur Ġermaniż ibbaża r-restrizzjoni tal-formula ta’ tranżazzjoni prevista fit-tielet sentenza tal-Artikolu 15(4) tal-UStG espliċitament fuq il-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, peress li kkunsidra li l-applikazzjoni tal-formula ta’ tranżazzjoni ma hijiex vinkolanti fuq l-Istati Membri minħabba li, taħt din id-dispożizzjoni, jistgħu jistabbilixxu kriterji ta’ tqassim differenti.

15. Het Bundesfinanzhof wijst erop dat de Duitse wetgever de beperking van het gebruik van de omzetsleutel in § 15, lid 4, derde volzin, UStG uitdrukkelijk op artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn heeft gebaseerd op de grond dat de lidstaten niet verplicht zijn om deze sleutel te gebruiken, aangezien zij volgens dat artikel afwijkende sleutels kunnen vaststellen.

16. Madankollu, il-Bundesfinanzhof tirrikonixxi li, b’differenza minn din l-intepretazzjoni, jista’ jiġi argumentat li l-kliem tal-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva 77/388/KEE xejn ma huwa ċar u li l-istruttura u l-għan tad-dispożizzjoni jissuġġerixxu li l-formula ta’ tranżazzjoni għandha tinżamm.

16. Het Bundesfinanzhof erkent evenwel dat tegen deze uitlegging kan worden aangevoerd dat de bewoordingen van artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn verre van duidelijk zijn en dat zowel de systematiek als het doel van de bepaling ervoor pleiten dat de omzetsleutel wordt gehandhaafd.

IV – Il-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja

IV – Procesverloop voor het Hof

17. It-talba għal deċiżjoni preliminari tressqet fir-Reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-27 ta’ Ottubru 2010.

17. Het verzoek om een prejudiciële beslissing is op 27 oktober 2010 bij de griffie van het Hof ingekomen.

18. Osservazzjonijiet bil-miktub ġew ippreżentati mill-Gvernijiet tal-Ġermanja, tar-Renju Unit u tal-Greċja kif ukoll mill-Kummissjoni. Ma saritx trattazzjoni orali.

18. Schriftelijke opmerkingen zijn ingediend door de Duitse, de Britse en de Griekse regering, alsmede door de Commissie. Een mondelinge behandeling heeft niet plaatsgevonden.

19. Il-Kummissjoni u l-gvernijiet kollha li pparteċipaw f’dawn il-proċeduri huma tal-fehma li d-domanda preliminari għandha tiġi risposta fl-affermattiv. Filwaqt li jaċċettaw li, bħala prinċipju, il-metodu applikabbli huwa l-metodu ta’ dħul mill-bejgħ, huma jsostnu li, skont is-sentenza, tat-18 ta’ Diċembru 2008, Royal Bank of Scotland (6), it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jippermetti lill-Istati Membri li jipprovdu għal derogi, ta’ portata ikbar jew iżgħar, minn din ir-regola, b’mod li saħansitra jeskludu d-dritt ta’ tnaqqis. Huma jissottomettu li dan l-argument huwa sostnut mill-kliem u mill-istruttura tal-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, li minnhom jirriżulta b’mod ċar li l-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea ma jimponix fuq l-Istati Membri formula speċifika għall-kalkolu tal-perċentwal li tista’ titnaqqas. Dan huwa kkonfermat ukoll mill-memorandum ta’ spjega għall-proposta għas-Sitt Direttiva. Fl-aħħar nett, il-partijiet jindikaw li, fl-opinjoni tagħhom, minbarra l-fatt li l-applikazzjoni tiegħu hija iżjed faċli, il-metodu tas-superfiċji jipproduċi riżultati iżjed preċiżi u għaldaqstant jiżgura applikazzjoni aħjar tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali.

19. Zowel de Commissie als al de regeringen die in deze zaak opmerkingen hebben ingediend, zijn van mening dat de prejudiciële vraag bevestigend moet worden beantwoord. Weliswaar geldt in beginsel de omzetverhouding, maar blijkens het arrest Royal Bank of Scotland(6) kunnen de lidstaten op grond van artikel 17, lid 5, derde alinea, van de Zesde richtlijn in meerdere of mindere mate van die regel afwijken en zelfs het recht op aftrek uitsluiten. Dit vindt volgens hen steun in de bewoordingen en de opzet van artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn, waaruit blijkt dat de wetgever de lidstaten geen specifieke sleutel voor de berekening van het aftrekbare gedeelte oplegt. Ook de toelichting op het voorstel voor een Zesde richtlijn bevestigt dit. Ten slotte wijzen partijen erop dat de oppervlakteverhouding niet alleen gemakkelijker kan worden toegepast, maar ook nauwkeurigere resultaten oplevert, zodat een betere toepassing van het fiscale neutraliteitsbeginsel wordt gewaarborgd.

20. Min-naħa tiegħu, il-Gvern tar-Renju Unit jargumenta li l-eċċezzjonijiet ma jistgħux isiru r-regola, li jfisser li l-formula ta’ dħul mill-bejgħ hija biss formula sussidjarja. Il-Gvern tar-Renju Unit jissottometti li l-eċċezzjonijiet jistgħu jiġu permessi biss meta l-metodu tad-dħul mill-bejgħ jagħti riżultat inġust jew impreċiż.

20. De Britse regering stelt dat de uitzonderingen geen regel mogen worden, met als gevolg dat de omzet slechts een restfunctie heeft. Uitzonderingen zijn op zich alleen toegestaan wanneer de omzetverhouding een resultaat geeft dat onredelijk of onnauwkeurig is.

V – Evalwazzjoni

V – Beoordeling

21. Huwa xieraq li nagħmel xi kummenti preliminari dwar id-domanda preliminari magħmula mill-Bundesfinanzhof qabel ma nipprovdi risposta xierqa għaliha. L-ewwel nett, għandu jiġi osservat li d-domanda preliminari tirreferi għal żew ġ aspetti: wieħed huwa tip partikolari ta’ proprjetà li tista’ tagħti dritt għal tnaqqis tal-VAT; l-ieħor huwa metodu partikolari li bih jiġi kkalkolat dan l-ammont li jista’ jitnaqqas – fil-qasir – każijiet ta’ “użu mħallat”.

21. Alvorens een passend antwoord op de vraag van het Bundesfinanzhof kan worden gegeven, moeten enige inleidende opmerkingen worden gemaakt. Om te beginnen moet worden opgemerkt dat de vraag betrekking heeft op twee aspecten, namelijk een specifiek soort goederen waarvoor mogelijkerwijs een recht op aftrek kan ontstaan, en een bepaalde manier om dat recht te berekenen in, eenvoudig gezegd, gevallen van „gemengd gebruik”.

22. Għaldaqstant, minn naħa, kif għedt fil-bidu, il-Bundesfinanzhof tidher li għandha biss dubji li jikkonċernaw il-kalkolu tal-ammont ta’ taxxa tal-input li tista’ titnaqqas fuq il-kostruzzjoni ta’ tip verament speċifiku ta’ proprjetà – bini – meta din il-proprjetà tintuża għal “użu mħallat”, fi kliem ieħor tintuża b’mod li jinvolvi kemm tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom hemm dritt għal tnaqqis tal-VAT kif ukoll tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom ma hemmx tali dritt.

22. Zoals ik meteen heb opgemerkt, lijkt het Bundesfinanzhof dus slechts twijfels te koesteren omtrent de berekening van de aftrek van voorbelasting bij de oprichting van een zeer specifiek soort goed, namelijk een „gebouw”, wanneer daarbij sprake is van „gemengd gebruik” en het dus wordt gebruikt op een wijze die zowel handelingen omvat waarvoor recht op aftrek bestaat, als handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat.

23. Min-naħa l-oħra, il-qorti tar-rinviju tirreferi għal metodu pjuttost speċifiku għall-kalkolu tal-ammont li jista’ jitnaqqas, li tiddeskrivi bl-użu tal-frażi “b’mod prinċipali kriterju ta’ determinazzjoni ta’ proporzjon li huwa differenti minn dak ibbażat fuq in-natura tat-tranżazzjoni”, b’riferiment pjuttost ċar għad-dispożizzjoni nazzjonali applikabbli (Artikolu 15(4) tal-UStG). Sa fejn dan l-aspett huwa kkonċernat, huwa għarfien komuni li s-Sitt Direttiva hija ħafna iżjed espliċita. L-Artikolu 17(5) tad-direttiva jistabbilixxi numru kbir ta’ kriterji vinkolanti għall-Istati Membri. Kif diġà indikat, id-diffikultà tinsab fid-determinazzjoni tad-diskrezzjoni disponibbli għall-Istati Membri meta jiġu biex jistabbilixxu l-formula li għandha tiġi applikata f’dawn il-każijiet sabiex jiġi ddeterminat l-ammont li jista’ jitnaqqas.

23. Daarnaast verwijst de verwijzende rechter naar een vrij specifieke manier om de aftrek te berekenen, die hij omschrijft als „prioritair een andere verdeelsleutel dan de omzetverhouding”, wat een nauwelijks verborgen verwijzing naar de overeenkomstige nationale bepaling (§ 15, lid 4, UStG) is. Zoals bekend is de Zesde richtlijn wat dit aspect betreft veel explicieter. Artikel 17, lid 5, van de richtlijn bevat een groot aantal bindende criteria voor de lidstaten. Zoals reeds is aangegeven, bestaat de moeilijkheid erin om t e weten over welke beoordelingsmarge de lidstaten beschikken bij de vaststelling van de „sleutel” die in dergelijke gevallen moet gelden ter bepaling van het recht op aftrek.

24. Redatta b’dan il-mod, id-domanda preliminari magħmula mill-Bundesfinanzhof minnufih tqajjem id-domanda li ġejja għall-Qorti tal-Ġustizzja: il-qorti tar-rinviju qed tistaqsi jekk il-formula deskritta f’dawn it-termini hijiex valida fiha nnifisha u, għaldaqstant, valida b’mod ġenerali għall-finijiet tad-determinazzjoni tal-ammont li jista’ jitnaqqas fil-każ ta’ kwalunkwe oġġetti u servizzi, jew, min-naħa l-oħra, qed tistaqsi dwar il-legalità tal-formula biss u esklużivament fil-każ tat-tip tal-proprjetà kkonċernata?

24. Op die manier gesteld doet de vraag van het Bundesfinanzhof onmiddellijk de volgende vraag rijzen: vraagt de verwijzende rechter of de in die bewoordingen omschreven „sleutel” als zodanig geldig is, en dus algemeen geldt voor de kwantificering van de aftrek bij alle goederen en diensten, of heeft de vraag slechts betrekking op de rechtmatigheid van die sleutel in het specifieke geval van het betrokken soort goederen?

25. Meta wieħed jikkunsidra l-kliem tad-domanda preliminari kif redatta, il-qorti tar-rinviju tista’ tidher li titlob risposta biss fir-rigward tal-każ ta’ bini għal użu mħallat. Madankollu, l-istruttura tad-deċiżjoni tar-rinviju u l-osservazzjonijiet bil-miktub huma biżżejjed biex jiżvelaw ir-rilevanza limitata tal-proprjetà li tat lok għall-proċeduri. It-tilwima tikkonċerna primarjament il-marġini diskrezzjonali li l-Istati Membri għandhom taħt it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, dejjem fl-isfond tad-deċiżjoni magħmula mil-leġiżlatur nazzjonali.

25. Wordt gekeken naar de bewoordingen van de vraag, zoals zij is geformuleerd, dan kan de indruk ontstaan dat de verwijzende rechter slechts een antwoord wenst met betrekking tot het geval van gemengd gebruikte gebouwen. Uit de structuur van de verwijzingsbeslissing en de schriftelijke opmerkingen wordt echter snel duidelijk dat het aan het geding ten grondslag liggende goed slechts van gering belang is. Centraal staat de beoordelingsvrijheid die de lidstaten in artikel 17, lid 5, derde alinea, van de Zesde richtlijn wordt gelaten, en dit steeds tegen de achtergrond van de door de nationale wetgever gedane keuze.

26. Fil-qasir, id-domanda preliminari tikkonċerna l-limitu sa fejn l-Istati Membri jistgħu jagħtu prijorità lil metodu bbażat fuq l-użu, biex b’hekk jitbiegħdu mir-regola tad-dħul mill-bejgħ. F’dan ir-rigward, huwa ċertament sinjifikattiv li l-proċeduri jikkonċernaw il-kalkolu tal-ammont ta’ taxxa tal-input li jista’ jitnaqqas fuq il-kostruzzjoni ta’ bini għal użu mħallat. Madankollu, fl-opinjoni tiegħi, analiżi tal-kuntest leġiżlattiv ġenerali li fih qam dan il-każ tkun konklużiva.

26. In hoeverre kunnen de lidstaten dus van de omzetregel afwijken en de voorkeur geven aan een methode op basis van „gebruik”? In dit verband is het beslist niet irrelevant dat het gaat om de berekening van de aftrek van voorbelasting over de oprichting van een gemengd gebruikt gebouw. Niettemin ben ik van mening dat de meer algemene juridische context waarin dit concrete geval zich voordoet, dient te worden onderzocht.

27. Wara li poġġejt id-domanda preliminari f’dawn it-termini, issa ser ngħaddi biex nirrispondi u nipproponi li nagħmel dan fi tliet stadji. Fl-ewwel stadju, se nipprova nipprovdi interpretazzjoni essenzjalment sistematika u sostantiva tat-taqsima rilevanti tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, li tkun tista’ wkoll tipprovdi kriterju dwar il-metodu ta’ kalkolu li l-qorti tar-rinviju tiddeskrivi permezz tal-frażi ċċitata. Fit-tieni stadju, se nittratta ħafna iżjed fil-qosor il-każ speċifiku tat-taxxa tal-input fuq il-kostruzzjoni ta’ bini għal użu mħallat. Fl-aħħar nett, fit-tielet stadju, se nagħti l-ħsibijiet tiegħi dwar il-kompitu li xorta għadu f’idejn il-qorti nazzjonali fiċ-ċirkustanzi ta’ din il-kawża.

27. Na de vraag aldus te hebben geformuleerd, zal ik het antwoord dat ik in overweging geef, in drie stappen behandelen. In de eerste plaats zal ik trachten een in wezen systematische en teleologische uitlegging van het relevante deel van artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn te geven, die ook een sleutel kan verschaffen wat betreft de berekeningsmethode die de verwijzende rechter omschrijft aan de hand van de geciteerde passage. In de tweede plaats zal ik, veel korter, ingaan op het specifieke geval van voorbelasting over de oprichting van een gemengd gebruikt gebouw. Ten slotte zal ik in de derde plaats stilstaan bij wat de nationale rechter in de omstandigheden van de onderhavige zaak dient te doen.

A – L-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva: regola “magħmula flessibbli”

A – Artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn: een „aanpasbare” bepaling

28. Ser nibda dan l-ewwel stadju billi nammetti li hemm diffikultajiet li ma nistax niċħadhom fir-rigward tal-interpretazzjoni tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, b’mod partikolari t-tielet subparagrafu tiegħu li jagħti lill-Istati Membri numru ta’ possibbiltajiet varji u distinti, kollha introdotti bil-partiċella li tesprimi oppożizzjoni “madanakollu” (7) li għandha l-effett li tagħtihom kollha ċertu effett derogattiv. Din il-kawża essenzjalment tikkonċerna l-portata ta’ din il-kapaċità jew effett tat-tielet subparagrafu li jdgħajjef is-suġġett tal-ewwel żewġ subparagrafi.

28. Ik start mijn uiteenzetting van deze eerste stap met de opmerking dat artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn een bron van onmiskenbare uitleggingsproblemen vormt, met name de derde alinea ervan, waarin de richtlijn voorziet in een aantal verschillende en uiteenlopende mogelijkheden voor de lidstaten, die allemaal worden voorafgegaan door het tegenstellend partikel „evenwel”(7), waardoor al die mogelijkheden in zekere mate als uitzonderingen gelden. De omvang van de mate waarin de derde alinea kan afwijken van het bepaalde in de eerste twee alinea’s, is in wezen aan de orde in de onderhavige zaak.

29. Taħt it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5), l-Istati Membri jistgħu (A) jipprovdu għal kalkolu sseparat opzjonali jew mandatorju għal kull settur tan-negozju (punti (a) u (b)); (B) jipprovdu għal proporzjon imnaqqas prinċipali li huwa jew mandatorju jew opzjonali, u li, f’dan il-każ tal-aħħar, iwassal għall-possibbiltà ta’ proporzjonijiet imnaqqsa oħra (punt (d)); jew fl-aħħar nett, sa fejn din il-kawża partikolari hija kkonċernata, (C) jipprovdu li t-tnaqqis għandu jiġi kkalkolat abbażi tal-kriterju tal-użu tal-oġġetti u servizzi użati kollha jew parti minnhom fit-tranżazzjonijiet kollha (punt (ċ)) (8) .

29. Krachtens de derde alinea van artikel 17, lid 5, kunnen de lidstaten immers A) toestaan of verplichten dat per „sector van de bedrijfsuitoefening” een aparte berekening wordt gemaakt (sub a en b), B) voorschrijven dat de toepassing van de hoofd-pro-rataregeling verplicht of facultatief is, in welk laatste geval andere pro-rataregelingen mogelijk zijn (sub d), of ten slotte, en specifiek van belang voor de onderhavige zaak, C) bepalen dat de aftrek wordt berekend op basis van het „gebruik” van de gemengd gebruikte goederen en diensten of van een deel daarvan (sub c).(8)

30. Filwaqt li nagħti spunt bil-quddiem tal-konklużjoni tiegħi f’dan ir-rigward, nemmen li l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jistabbilixxi regola ċara għall-kalkolu tal-ammont tal-proporzjon imnaqqas fil-każijiet tal-użu mħallat imsemmija fihom, li hija li l-proporzjon imnaqqas għandu jkun ibbażat fuq id-dħul mill-bejgħ u kkalkolat skont il-formula stabbilita fl-Artikolu 19(1) tal-imsemmija direttiva.

30. In voorbeschouwing op mijn conclusie ter zake ben ik van mening dat artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn duidelijk een regel bevat voor de berekening van het aftrekbare bedrag in de daarin bedoelde gevallen van gemengd gebruik, namelijk dat het pro rata wordt bepaald aan de hand van de omzet en wordt berekend volgens de formule van artikel 19, lid 1, van de richtlijn.

31. Il-Qorti tal-Ġustizzja osservat dan fis-sentenza RBS, ġurisprudenza li għaliha l-partijiet kollha għamlu riferiment biex isostnu l-pożizzjonijiet rispettivi tagħhom. F’dik is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja bdiet billi, fil-punt 17, qalet li, “l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jistabbilixxi s-sistema applikabbli għad-dritt għal tnaqqis tal-VAT meta din tkun relatata ma’ oġġetti jew servizzi li jkunu użati mill-persuna taxxabbli ‛kemm għal transazzjonijiet koperti b’paragrafi 2 u 3, fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud titnaqqas, u għal tranżazzjonijiet fir-rigward ta’ li[ema] t-taxxa fuq il-valur miżjud ma titnaqqasx’. F’tali każ, b’mod konformi mal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, it-tnaqqis huwa ammess biss għall-parti tal-VAT li hija proporzjonali mal-ammont tal-ewwel tranżazzjonijiet intaxxati (sentenzi Abbey National, iċċitata iktar ’il fuq, punt 37, u tas-27 ta’ Settembru 2001, Cibo Participations, C‑16/00, Ġabra p. I‑6663, punt 34)”.

31. Het Hof heeft dat reeds vastgesteld in het arrest RBS, waarnaar alle partijen hebben verwezen ter ondersteuning van hun onderscheiden standpunten. In dat arrest heeft het Hof om te beginnen geoordeeld dat „[a]rtikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn [...] het recht op aftrek van de btw [regelt], wanneer die btw betrekking heeft op goederen of diensten die door de belastingplichtige zowel worden gebruikt ,voor handelingen als bedoeld in de leden 2 en 3, waarvoor recht op aftrek bestaat, als voor handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat’. In een dergelijk geval is overeenkomstig artikel 17, lid 5, eerste alinea, van de Zesde richtlijn de aftrek slechts mogelijk voor het gedeelte van de btw dat evenredig is aan het bedrag van eerstgenoemde belaste handelingen (arrest Abbey National, reeds aangehaald, punt 37, en arrest van 27 september 2001, Cibo Participations, C‑16/00, Jurispr. blz. I‑6663, punt 34).” (punt 17)

32. Kif tkompli tispjega s-sentenza, dan l-ammont huwa kkalkolat “Skont it-tieni subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva [...] skont proporzjon iddeterminata b’mod konformi mal-Artikolu 19 ta’ din l-istess direttiva” (punt 18).

32. Vervolgens wordt uiteengezet dat dit bedrag „volgens artikel 17, lid 5, tweede alinea, van de Zesde richtlijn [wordt] berekend aan de hand van een overeenkomstig artikel 19 van deze richtlijn vastgesteld pro rata”. (punt 18)

33. Għaldaqstant, kif issottometta l-Gvern tar-Renju Unit, ir-regola ġenerali stabbilita fl-Artikolu 19 tas-Sitt Direttiva, ibbażata fuq il-korrelazzjoni bejn l-ammont tad-dħul mill-bejgħ magħmul minn tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT tista’ titnaqqas u l-ammont tad-dħul mill-bejgħ magħmul minn tranżazzjonijiet li fir-rigward tagħhom il-VAT ma tistax titnaqqas, hija msejjsa fuq informazzjoni ta’ kontabbiltà li hija faċilment disponibbli għall-persuni taxxabbli kollha u li tippermetti, bħala prinċipju, kalkolu ġust u raġonevolment preċiż tal-ammont li jista’ fl-aħħar mill-aħħar jitnaqqas. Barra minn hekk, din ir-regola hija, naturalment, dik li l-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea primarjament għażel, peress li, filwaqt li d-direttiva ssemmi’ biss metodi oħra possibbli disponibbli għall-Istati Membri, il-metodu tad-dħul mill-bejgħ huwa l-uniku wieħed li huwa ddefinit u li fir-rigward tiegħu huma pprovduti d-dettalji tal-proċess ta’ kalkolu.

33. Zoals de Britse regering heeft gesteld, wordt bij de algemene regel van artikel 19 van de Zesde richtlijn, die is gebaseerd op de verhouding tussen het bedrag van de omzet met betrekking tot handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat en het bedrag van de omzet met betrekking tot handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat, gebruikgemaakt van boekhoudgegevens waartoe alle belastingplichtigen vlot toegang hebben, en is het in beginsel mogelijk om het uiteindelijk aftrekbare bedrag eerlijk en redelijk nauwkeurig te berekenen. Daarnaast is het natuurlijk ook de regel waarvoor de Uniewetgever principieel heeft gekozen, aangezien andere mogelijke methoden waarvan de lidstaten gebruik kunnen maken, slechts worden vermeld, terwijl de omzetregel als enige wordt omschreven en de toepassing ervan wordt uiteengezet.

34. Ċertament, il-punt 19 tas-sentenza RBS jinkludi dikjarazzjoni li, fl-opinjoni tiegħi, hija s-sors ta’ żball pjuttost mifrux (9), u li huwa l-bażi għall-fehma li, taħt ir-regoli stabbiliti fl-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, l-Istati Membri jistgħu jistabbilixxu ċerti eċċezzjonijiet li, fl-opinjoni tiegħi, la huma sostnuti mill-qari tad-dispożizzjoni u lanqas mis-sentenza RBS.

34. Punt 19 van het arrest RBS bevat inderdaad een vaststelling die mijns inziens ten grondslag ligt aan een redelijk wijd verbreid misverstand(9), waarop de opvatting berust dat de lidstaten volgens artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn mogen voorzien in bepaalde uitzonderingen, die volgens mij geen steun vinden in de bewoordingen van de bepaling en evenmin in die van het arrest RBS.

35. Fil-punt 19 tas-sentenza RBS, il-Qorti tal-Ġustizzja qalet li “[it-]tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) jawtorizza deroga minn din ir-regola billi jippermetti lill-Istati Membri li jipprovdu wieħed mill-metodi l-oħra ta’ determinazzjoni tad-dritt għal tnaqqis elenkat f’dan is-subparagrafu, jiġifieri l-istabbiliment ta’ proporzjon differenti għal kull settur ta’ attività jew it-tnaqqis skont l-użu ta’ kull parti jew parti mill-oġġetti u s-servizzi f’attività preċiża, jew anki jipprovdu l-esklużjoni tad-dritt għal tnaqqis taħt ċerti kundizzjonijiet”. Minn dan jista’ jiġi dedott li l-metodu stabbilit fl-ewwel żewġ subparagrafi ma huwiex vinkolanti fuq l-Istati Membri, peress li t-tielet subparagrafu jippermettilhom li jadottaw “metodi oħra” li jvarjaw minnu.

35. In punt 19 van het arrest RBS heeft het Hof immers geoordeeld dat „[a]rtikel 17, lid 5, derde alinea, [...] toe[staat] van deze [in de tweede alinea opgenomen] regel af te wijken, aangezien de lidstaten kunnen voorzien in een van de andere in deze alinea genoemde methoden voor de berekening van het recht op aftrek, te weten de vaststelling van een afzonderlijk pro rata voor elke sector van bedrijfsuitoefening, of aftrek volgens het gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan voor een specifieke activiteit, of nog uitsluiting van het recht op aftrek onder bepaalde voorwaarden”. Daaruit zou kunnen worden afgeleid dat de methode van de eerste twee alinea’s eigenlijk niet bindend is voor de lidstaten, aangezien zij krachtens de derde alinea „andere methoden” mogen vaststellen, die verschillend zijn.

36. Fl-opinjoni tiegħi, din il-konklużjoni, dedotta mis-silta kkwotata, hija mgħaġġla. L-ewwel nett, għandu jiġi kkunsidrat il-kuntest tagħha. Fl-istruttura ta’ deċiżjoni li tittratta l-possibbiltajiet marbuta mal-arrotondament tal-figuri fil-kalkolu ta’ tnaqqis, kwistjoni li hija rregolata mit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 19(1) tas-Sitt Direttiva, nasal saħansitra biex ngħid li t-taqsima riprodotta hawn fuq hija obiter dictum .

36. Deze uit die passage getrokken conclusie lijkt mij overhaast. In de eerste plaats mag de context niet uit het oog worden verloren. Met betrekking tot een beslissing die ziet op de mogelijkheden om bij de berekening van de aftrek cijfers „af te ronden”, wat in artikel 19, lid 1, tweede alinea, van de Zesde richtlijn is geregeld, lijkt het immers niet gewaagd te stellen dat de hiervoor weergegeven passage een obiter dictum is.

37. Is-sentenza RBS ma ddeċidietx f’termini ġenerali fuq l-istruttura tas-subparagrafi tal-Artikolu 17(5) u minflok għamlet dan biss fuq aspett verament speċifiku tal-metodu ta’ kalkolu tal-proporzjon imnaqqas. F’dan il-każ, madankollu, minkejja l-apparenti preċiżjoni tad-domanda preliminari magħmula mill-Bundesfinanzhof, hemm bżonn ta’ deċiżjoni ġenerali, kif għedt fil-punt 25.

37. Het was toen namelijk niet de bedoeling om een algemene uitspraak te doen over hoe de verschillende alinea’s van artikel 17, lid 5, zich onderling verhouden, maar wel om een zeer specifiek aspect van het systeem voor de berekening van het aftrekbare gedeelte te beoordelen. In de onderhavige zaak daarentegen is, hoewel de prejudiciële vraag van het Bundesfinanzhof concreet lijkt, wel een algemene uitspraak vereist, zoals ik in punt 25 heb opgemerkt.

38. It-tieni nett, anki jekk ikun aċċettat li t-tielet subparagrafu joffri lill-Istati Membri l-possibbiltà li jadottaw “metodi oħra”, taħt l-ebda ċirkustanzi ma jistabbilixxi dritt ġenerali, mhux suġġett għal kundizzjonijiet, li jidderoga mir-regola stabbilita fiż-żewġ subparagrafi ta’ qablu, li d-dettalji tiegħu jinsabu fl-Artikolu 19.

38. In de tweede plaats is er, ook al biedt de derde alinea de lidstaten de mogelijkheid om „andere methoden” vast te stellen, in geen geval sprake van een algemeen en onvoorwaardelijk recht om af te wijken van de in de voorgaande twee alinea’s opgenomen regel, die in artikel 19 nader is uitgewerkt.

39. Fil-qosor, jiena tal-fehma li abbażi ta’ interpretazzjoni sistematika tad-dispożizzjoni, it-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva ma huwiex kapaċi li jibdel ir-regola stabbilita fl-ewwel żewġ subparagrafi f’regola li minnha jista’ jkun hemm deroga b’mod ġenerali jew mingħajr limitazzjoni.

39. Ik meen dan ook dat aan de hand van een systematische uitlegging van de bepaling kan worden uitgesloten dat artikel 17, lid 5, derde alinea, van de Zesde richtlijn tot gevolg heeft dat de in de eerste twee alinea’s opgenomen regel, een regel is waarvan algemeen of onbeperkt kan worden afgeweken.

40. Barra minn hekk, interpretazzjoni sostantiva twassal għall-istess konklużjoni. Il-memorandum ta’ spjega għall-proposta għas-Sitt Direttiva (10) jispjega li l-għan tal-Artikolu 17(5) huwa li jiġu evitati l-inugwaljanzi fl-applikazzjoni tat-taxxa, u li huwa għalhekk li huwa pprovdut li l-Istati Membri “jistgħu jawtorizzaw jew jobbligaw lill-persuna taxxabbli tiddetermina proporzjonijiet speċjali u li tagħmel tnaqqis abbażi tal-użu attwali li għalih jintużaw l-oġġetti jew is-servizzi, kollha jew uħud minnhom, fl-impriża kkonċernata”.

40. Ook een teleologische uitlegging leidt tot dezelfde conclusie. Volgens de toelichting op het voorstel voor een Zesde richtlijn(10) ligt aan artikel 17, lid 5, de noodzaak ten grondslag om ongelijkheden in de toepassing van de belasting te vermijden, en hebben de lidstaten daarom „de bevoegdheid de belastingplichtige toe te staan of te verplichten bijzondere verhoudingsgetallen vast te stellen en de aftrek toe te passen naargelang de goederen en diensten of een gedeelte daarvan in feite voor belaste bedrijfshandelingen worden gebezigd”.

41. Ukoll f’dan ir-rigward, fil-kuntest ta’ direttiva li, skont it-tnax il-premessa tagħha, għandha l-għan li tarmonizza r-regoli li jirregolaw it-tnaqqis “sa fajn jolqtu l-ammonti attwalment miġbura”, u tgħid għal dan l-għan li “l-proporzjon deduċibbli għandha tkun ikkalkulata bl-istess mod fl-Istati Membri kollha”, huwa ċar li, li kieku l-Istati Membri kienu kapaċi jipprovdu f’termini ġenerali u mingħajr limitazzjoni għall-introduzzjoni ta’ kwalunkwe mill-possibbiltajiet stabbiliti fit-tielet subparagrafu, dan ikun kontra l-għan imfittex mil-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea. Ma jkun jagħmel ebda sens li terġa’ tiġi introdotta d-diversità billi l-Istati Membri jiġu awtorizzati jidderogaw mill-metodu stabbilit bħala r-regola ġenerali, għall-inqas, kif se jintwera hawn taħt, fin-nuqqas ta’ kwalunkwe ġustifikazzjoni bbażata fuq l-għan li jiġu sodisfatti aħjar ir-rekwiżiti inerenti fil-filosofija u s-sistemi tar-regoli li jirregolaw il-VAT.

41. Tegen de achtergrond van een richtlijn die blijkens de twaalfde overweging ervan tot doel heeft de aftrekregelingen te harmoniseren „voor zover hiervan invloed uitgaat op het werkelijke niveau van heffing” en met het oog daarop bepaalt dat „de berekening van het pro rata voor de toepassing van de aftrek in alle lidstaten op overeenkomstige wijze moet geschieden”, is ook duidelijk dat de mogelijkheid voor de lidstaten om algemeen en vrijelijk gebruik te maken van de verschillende in de derde alinea genoemde keuzemogelijkheden, in strijd zou zijn met het door de Unie nagestreefde doel. Het zou geen zin hebben weer voor verscheidenheid te zorgen door de lidstaten toe te staan af te wijken van de als algemene regel vastgestelde methode, althans niet, zoals hierna zal blijken, wanneer dit geen rechtvaardiging vindt in het doel om beter te voldoen aan de eisen die eigen zijn aan de filosofie en de opzet van de belastingregeling.

42. Dan kollu jwassalni għall-konklużjoni li l-għan tat-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) huwa essenzjalment li l-istrettezza tar-regola fiż-żewġ subparagrafi preċedenti tiġi evitata billi l-Istati Membri jkollhom għad-dispożizzjoni tagħhom, għal dan il-għan, numru ta’ miżuri li huma flessibbli fl-għan u fil-portata tagħhom u li huma f’kull każ fl-interessi tan-newtralità fiskali tradizzjonali (11) .

42. Gelet op een en ander kom ik tot de slotsom dat artikel 17, lid 5, derde alinea, in wezen ertoe strekt de starheid van de in de voorgaande leden opgenomen regel te voorkomen door aan de lidstaten verschillende instrumenten ter beschikking te stellen, die flexibel zijn wat de opzet en de strekking ervan betreft en die steeds gericht zijn op het voor de belasting essentiële beginsel van de neutraliteit.(11)

43. Dan id-dritt li r-regola tiġi “magħmula flessibbli”, li hija disponibbli lill-Istati Membri, jista’ jiġi ġġustifikat biss sa fejn il-miżuri li permezz tagħhom hija żgurata jistgħu jippermettu l-ilħuq tal-għan imfittex mil-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea billi jippermetti lill-Istati Membri jagħżlu kwalunkwe mill-possibbiltajiet ipprovduti fil-punti (a) sa (d) tat-tielet paragrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva. Skont il-kliem tal-punt 24 tas-sentenza RBS, dak l-għan huwa li “[jieħu] inkunsiderazzjoni l-karatteristiċi speċifiċi partikolari għall-attivitajiet tal-persuna taxxabbli, li jippermetti lill-Istati Membri biex jaslu għal riżultati iktar preċiżi.” Fil-qosor, l-għan aħħari mfittex huwa, bħal ma huwa obbligatorju fl-isfera tat-taxxa, il-kalkolu preċiż tat-tnaqqis li għalih il-persuna taxxabbli għandha dritt leġittimu u l-garanzija tan-newtralità, prinċipju fundamentali tal-VAT (12) .

43. Deze „aanpasbaarheid” van de regel, waarvan de lidstaten gebruik kunnen maken, kan echter slechts rechtvaardiging vinden voor zover met de maatregelen waarmee daarvoor wordt gezorgd, het doel kan worden bereikt dat de Uniewetgever nastreeft door de lidstaten toe te staan gebruik te maken van een van de mogelijkheden van artikel 17, lid 5, derde alinea, sub a tot en met d, van de Zesde richtlijn. In de bewoordingen van lid 24 van het arrest RBS bestaat dat doel erin „de lidstaten in staat te stellen tot nauwkeurigere resultaten te komen door rekening te houden met de specifieke kenmerken van de activiteiten van de belastingplichtige”. Het uiteindelijk beoogde doel is dus, zoals dat op fiscaal gebied is vereist, dat de aftrek waarop de belastingplichtige rechtmatig aanspraak kan maken, nauwkeurig wordt berekend en dat de neutraliteit wordt gewaarborgd als een leidend beginsel van de betrokken belasting.(12)

44. B’konsegwenza ta’ dawn l-argumenti, huwa possibbli li tintlaħaq konklużjoni ġenerali inizjali: l-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva jippermetti lill-Istati Membri jidderogaw mir-regola ġenerali ta’ proporzjon ibbażata fuq id-dħul mill-bejgħ, li hija stabbilita fl-ewwel żewġ subparagrafi moqrija flimkien mal-Artikolu 19, u li jagħmlu dan skont id-diversi alternattivi stabbiliti fit-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5). B’mod partikolari, il-punt (ċ) tat-tielet subparagrafu indubjament jagħti d-dritt lill-Istati Membri li jidderogaw mir-regola ġenerali peress li jippermettilhom jagħżlu proporzjon imnaqqas ibbażat fuq l-użu. Interpretazzjoni sistematika u sostantiva ta’ din id-dispożizzjoni speċifika tipprekludi li jingħatalha portata fejn ir-regola stipulata bħala l-punt tat-tluq tista’ kważi tiġi injorata b’mod ġenerali jew inkella rrelegata għal pożizzjoni li hija subordinata b’mod distint jew li hija evidentement diffiċli li tiġi applikata.

44. Gelet op al het voorgaande kan reeds een eerste algemene conclusie worden getrokken: op grond van artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn mogen de lidstaten afwijken van de in de eerste twee alinea’s juncto artikel 19 opgenomen algemene regel inzake de omzetverhouding, en wel met gebruikmaking van de verschillende in artikel 17, lid 5, derde alinea, geboden mogelijkheden. Meer in het bijzonder biedt de derde alinea, sub c, de lidstaten ongetwijfeld de mogelijkheid om van de algemene regel af te wijken, aangezien zij kunnen kiezen voor een pro rata op basis van werkelijk gebruik. Een systematische en teleologische uitlegging van deze specifieke bepaling verzet zich er evenwel tegen dat daaraan een strekking wordt gegeven waardoor de als uitgangspunt vastgestelde regel nagenoeg algemeen kan worden „gedesactiveerd” dan wel duidelijk ondergeschikt of zeer moeilijk toepasbaar wordt.

45. Fi kliem ieħor, l-Artikolu 17(5) ma jippermettix tibdil tan-natura tal-istruttura bażika tar-regoli għall-kalkolu ta’ tnaqqis, li kienu stabbiliti mil-leġiżlatur tal-Unjoni Ewropea bl-għan li jarmonizzaw ir-regoli fis-seħħ dwar it-tnaqqis fl-Istati Membri billi jimponu metodu ta’ kalkolu simili fl-Istati Membri kollha. Madankollu, huwa kompatibbli ma’ dan l-għan ta’ armonizzazzjoni li l-Istati Membri jistabbilixxu numru mhux limitat ta’ każijiet li ma humiex neċessarjament irregolati bir-regola ġenerali u huma ġġustifikati mill-ħtieġa li jikkonformaw b’mod sħiħ mal-prinċipju ta’ newtralità fiskali u jiżguraw l-aqwa preċiżjoni fil-kalkolu tat-tnaqqis f’kull każ (13) .Għaldaqstant, issa huwa meħtieġ li jiġi aċċertat jekk, fid-dawl tal-karatteristiċi tiegħu li l-qorti tar-rinviju talbet lill-Qorti tal-Ġustizzja biex tieħu inkunsiderazzjoni, din il-kawża jistħoqqilha l-applikazzjoni ta’ kriterju ta’ kalkolu li huwa potenzjalment differenti mill-formula ta’ tranżazzjoni.

45. Met andere woorden, artikel 17, lid 5, verzet zich ertegen dat „in wezen afbreuk wordt gedaan” aan de basisregeling voor de berekening van de aftrek die de Uniewetgever heeft vastgesteld om de in de lidstaten geldende aftrekregelingen te harmoniseren door in alle lidstaten een soortgelijke berekeningsmethode op te leggen. Deze nagestreefde harmonisatie sluit echter niet uit dat de lidstaten kunnen voorzien in een onbeperkt aantal gevallen die niet noodzakelijkerwijs onder de algemene regel vallen en die gerechtvaardigd zijn door de noodzaak om volledig te voldoen aan het beginsel van de neutraliteit van de belasting en om bij de berekening van de aftrek steeds de grootst mogelijke nauwkeurigheid te verzekeren.(13) Tegen deze achtergrond moet thans worden onderzocht of de door de verwijzende rechter uiteengezette omstandigheden van de onderhavige zaak rechtvaardigen dat een berekeningsmethode wordt toegepast die mogelijkerwijs verschilt van de omzetverhouding.

B – Bini għal “użu mħallat”

B – „Gemengd gebruikte” gebouwen

46. Kif diġà osservajt, il-Bundesfinanzhof ma hijiex qed titlob risposta ġenerali għad-domanda preliminari kif ġiet indirizzata sa issa iżda pjuttost risposta speċifika dwar il-kalkolu tal-ammont tat-taxxa tal-input li jista’ jitnaqqas fuq il-kostruzzjoni ta’ bini għal użu mħallat. Il-kunsiderazzjonijiet esposti iktar ’il fuq għandhom jippermettu li din ir-risposta tiġi ttrattata b’mod relattivament ċar.

46. Zoals reeds is opgemerkt, wenst het Bundesfinanzhof immers geen algemeen antwoord op de vraag die tot dusver is onderzocht, maar een specifiek antwoord betreffende de berekening van de aftrek van voorbelasting over de oprichting van een gemengd gebruikt gebouw. Aan de hand van de hiervoor uiteengezette overwegingen zou het redelijk eenvoudig moeten zijn om dat antwoord te verstrekken.

47. Il-partijiet kollha osservaw li, f’ċerti ċirkustanzi, il-metodu ta’ dħul mill-bejgħ li huwa stabbilit bħala r-regola ġenerali fis-Sitt Direttiva jista’ jkun inqas ġust u preċiż minn metodi possibbli oħra. Jew inkella, mill-perspettiva opposta, jista’ jkun il-każ li, meta wieħed jikkunsidra l-karatteristiċi speċifiċi tat-tranżazzjonijiet ikkonċernati, hemm metodi ta’ kif jiġi ddeterminat l-ammont li jista’ jitnaqqas li huma iżjed preċiżi minn dak primarjament stabbilit mil-leġiżlatur fis-Sitt Direttiva. Peress li iżjed ġustizzja u preċiżjoni fil-kalkolu tal-ammont li jista’ jitnaqqas għandhom iwasslu għal konformità aħjar mal-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT, għandu jiġi rrikonoxxut li dan il-fattur huwa raġuni suffiċjenti li tiġġustifika li r-regola tad-dħul mill-bejgħ tiġi mibdula b’regola li tiggarantixxi dan ir-riżultat.

47. Alle partijen zijn het erover eens dat de in de Zesde richtlijn als algemene regel vastgestelde omzetverhouding in sommige gevallen minder eerlijk en geschikt kan zijn dan andere mogelijke methoden. Omgekeerd gesteld kan het gebeuren dat er, gelet op de bijzondere kenmerken van de betrokken transacties, nauwkeurigere methoden ter bepaling van het aftrekbare bedrag zijn dan de methode die de wetgever in de Zesde richtlijn als hoofdmethode heeft vastgesteld. Aangezien meer rechtvaardigheid en nauwkeurigheid bij de berekening van het bedrag slechts kan betekenen dat beter wordt voldaan aan het beginsel van de neutraliteit van de btw, moet worden erkend dat die omstandigheid volstaat ter rechtvaardiging van de vervanging van de omzetregel door een regel die een dergelijk resultaat waarborgt.

48. B’mod iżjed speċifiku, il-partijiet kollha fil-proċeduri jaqblu li, f’każijiet bħal dan preżenti, jiġifieri każijiet li jikkonċernaw il-kostruzzjoni ta’ bini għal użu mħallat, il-metodu tal-użu attwali bbażat fuq il-kriterju tas-superfiċji jiżgura riżultat iżjed preċiż fir-rigward tal-ammont li jista’ jitnaqqas li għalih persuna taxxabbli hija legalment intitolata.

48. Meer specifiek zijn alle partijen bij de procedure van mening dat in een geval als dat van het hoofdgeding, dus bij de oprichting van een gemengd gebruikt gebouw, het op de oppervlaktesleutel gebaseerde werkelijke gebruik nauwkeuriger aangeeft op welk aftrekbaar bedrag de belastingplichtige rechtmatig aanspraak kan maken.

49. F’dawn iċ-ċirkustanzi, nemmen li huwa possibbli, fi kwalunkwe każ bħala ipoteżi inizjali, li bini għal użu mħallat jitqies bħala “kandidat” plawżibbli għal metodu ta’ kalkolu differenti mill-metodu tad-dħul mill-bejgħ.

49. In dat opzicht ben ik van mening dat in elk geval ervan mag worden uitgegaan dat gemengd gebruikte gebouwen kunnen worden aangemerkt als een serieuze „kandidaat” voor een andere berekeningsmethode dan de omzetverhouding.

50. Jekk dan huwa l-każ, fatt li għandu jiġi stabbilit mill-qorti tar-rinviju, ma hemm l-ebda raġuni għaliex, taħt id-dritt tal-Unjoni Ewropea, il-metodu użat għall-kalkolu tal-ammont li jista’ jitnaqqas ma għandux ikun il-metodu tal-użu attwali.

50. Indien dat inderdaad het geval is, hetgeen door de verwijzende rechter moet worden onderzocht, dan is er naar het Unierecht geen bezwaar tegen dat de methode die wordt gehanteerd om het aftrekbare bedrag te berekenen, de methode op basis van werkelijk gebruik is.

51. Madankollu, tibqa’ d-domanda ta’ jekk, f’dawk iċ-ċirkustanzi, l-Istat Membru għamilx għażla speċifika fis-sens li pprovda li din il-kategorija ta’ proprjetà għandha tiġi ttrattata skont kalkolu li, għall-inqas primarjament, ma huwiex ibbażat fuq il-metodu tad-dħul mill-bejgħ. Dan minħabba li għandu minn tal-inqas ikun ċar li mhux talli din ma hijiex għażla li tibda tapplika awtomatikament iżda talli minflok tirrikjedi deċiżjoni tal-Istat Membru f’dan ir-rigward. Issa se nittratta l-aħħar punt li għalih għamilt riferiment fil-bidu ta’ dawn il-konklużjonijiet.

51. De vraag blijft echter of de lidstaat daarmee een specifieke keuze heeft gemaakt in die zin dat hij heeft bepaald dat voor die categorie van goederen een berekening wordt gehanteerd die, althans in de eerste plaats, niet op de omzet is gebaseerd. Het is immers in elk geval duidelijk dat het geen keuze betreft die automatisch wordt uitgevoerd, maar dat integendeel een beslissing van de lidstaat op dit punt is vereist. Daarmee ben ik aanbeland bij het laatste aspect waarnaar ik bij het begin van deze conclusie heb verwezen.

C – Id-deċiżjoni tal-Istat Membru taħt l-Artikolu 17(5)

C – Keuze van de lidstaat op grond van artikel 17, lid 5

52. Irrid ngħid mill-bidu li deċiżjoni speċifika tal-leġiżlatur nazzjonali fir-rigward tal-kalkolu tat-tnaqqis fil-każ ta’ bini għal użu mħallat kienet ċertament tagħmel l-affarijiet iżjed faċli għall-qorti nazzjonali. Kif rajna, il-leġiżlatur nazzjonali għażel dispożizzjoni li, billi tippermetti li, bħala regola ġenerali, persuni taxxabbli jiddeterminaw l-ammonti li parzjalment ma jitnaqqsux permezz ta’ kalkolu oġġettiv, tkopri b’mod suffiċjenti każ ta’ din ix-xorta. Madankollu, fl-istess ħin, kif juru l-kunsiderazzjonijiet li esponejt iktar ’il fuq, hija din in-natura ġenerali li tista’ tagħti lok għal problema mill-aspett tad-dritt tal-Unjoni Ewropea, għaliex id-dispożizzjoni nazzjonali tagħmel il-formula tad-dħul mill-bejgħ possibbiltà sussidjarja finali li tapplika biss jekk l-ebda allokazzjoni ekonomika oħra ta’ oġġetti u servizzi użata fl-istess tranżazzjonijiet ma tkun possibbli.

52. Om te beginnen wens ik erop te wijzen dat een specifieke beslissing van de nationale wetgever met betrekking tot de berekening van de aftrek in het geval van gemengd gebruikte goederen de zaken zeker zou hebben vergemakkelijkt voor de nationale rechter. Zoals is uiteengezet, heeft de nationale wetgever gekozen voor een bepaling die, door de belastingplichtige op algemene wijze toe te staan de bedragen die gedeeltelijk niet aftrekbaar zijn aan de hand van een objectieve raming te bepalen, een geval als het onderhavige afdoende regelt. Niettemin, is het, zoals uit de hiervoor uiteengezette overwegingen blijkt, juist dat algemene karakter dat zou kunnen leiden tot een probleem vanuit het oogpunt van het Unierecht, omdat de nationale bepaling de omzetsleutel tot een laatste, ondergeschikte mogelijkheid maakt, die slechts van toepassing is wanneer geen andere economische toerekening van de gemengd gebruikte goederen en diensten mogelijk is.

53. Fil-qosor, dan it-trattament “kollox inkluż” min-naħa tal-leġiżlatur nazzjonali għandu bħala konsegwenza li ma huwiex possibbli li tiġi identifikata r-raġuni li speċifikament wasslet lill-Istat Membru li jidderoga f’dan il-każ – bħal f’każijiet oħra – mir-regola ġenerali.

53. Het gevolg van die „alomvattende” behandeling door de nationale wetgever is dus dat niet kan worden achterhaald wat de lidstaat er in dit geval – net als in andere gevallen – precies toe heeft gebracht om van de algemene regel af te wijken.

54. Din is-sitwazzjoni fir-rigward tad-dritt nazzjonali twassalni biex nikkonkludi li, f’ċirkustanzi bħal dawn, għalkemm jidher li l-każ li l-Qorti tal-Ġustizzja ntalbet biex tikkunsidra huwa prima facie wieħed fejn huwa possibbli li jkun hemm deroga mir-regola ġenerali, hija l-qorti nazzjonali li għandha tikkonferma, jekk ikun xieraq, id-deċiżjoni tal-awtorità nazzjonali li, fil-kawża prinċipali, ma ppermettietx li l-ammont li jista’ jitnaqqas ikun ikkalkolat fuq il-bażi tad-dħul mill-bejgħ.

54. Die situatie met betrekking tot de nationale wettelijke regeling brengt mij tot de slotsom dat het in omstandigheden als deze, hoewel het in het voorgelegde geval op het eerste gezicht mogelijk lijkt om van de algemene regel af te wijken, aan de nationale rechter staat om de beslissing van de nationale autoriteit in voorkomend geval te bevestigen, welke beslissing in het hoofdgeding eraan in de weg stond dat het recht op aftrek werd berekend aan de hand van de omzet.

VI – Konklużjoni

VI – Conclusie

55. Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nissuġġerixxi li r-risposta tal-Qorti tal-Ġustizzja għad-domanda preliminari magħmula lilha mill-Bundesfinanzhof tkun is-segwenti:

55. Gelet op een en ander geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vraag van het Bundesfinanzhof als volgt te beantwoorden:

L-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ għandu jiġi interpretat bħala li jfisser li, bħala prinċipju, f’każ bħal dak tal-qsim f’porzjonijiet tat-taxxa tal-input fuq il-kostruzzjoni ta’ bini għal użu mħallat, ma jipprekludix lill-Istati Membri milli jippreskrivu primarjament kriterju ta’ qsim f’partijiet li jkun differenti mill-formula ta’ tranżazzjoni. Madankollu, fiċ-ċirkustanzi li jirriżultaw mis-sitwazzjoni fir-rigward tal-leġiżlazzjoni nazzjonali applikabbli għall-kawża, hija l-qorti nazzjonali li għandha tiżgura f’din il-kawża li l-formula hija intiża sabiex tiggarantixxi riżultat iżjed preċiż minn dik stabbilita bħala r-regola ġenerali.

„Artikel 17, lid 5, van de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting moet aldus worden uitgelegd dat het zich er in beginsel niet tegen verzet dat de lidstaten in een geval als dat van de verdeling van de voorbelasting over de oprichting van een gebouw voor gemengd gebruik bepalen dat prioritair een andere verdeelsleutel dan de omzetverhouding geldt. In de omstandigheden die voortvloeien uit de opzet van de in het betrokken geval toepasselijke nationale wettelijke regeling, dient de nationale rechter zich er evenwel van te vergewissen dat deze verdeelsleutel in casu erop is gericht een nauwkeuriger resultaat te waarborgen dan de als algemene regel vastgestelde verdeelsleutel.”

(1) .

(1) .

(2) – Is-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KEE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema Komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil-Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23).

(2) – Richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB L 145, blz. 1).

(3) – “Użu” huwa t-terminu użat fit-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5)(ċ) tal-verżjoni bil-lingwa Ingliża tas-Sitt Direttiva. Il-verżjoni Ġermaniża tuża t-terminu “Zuordnung”, il-verżjoni Spanjola tuża t-terminu “afectación real”, filwaqt li l-verżjoni Franċiża tuża t-terminu “affectation”.

(3) – „Gebruik” is het woord dat in de Nederlandse versie van artikel 17, lid 5, derde alinea, sub c, van de Zesde richtlijn wordt gebruikt. In de Duitse versie heet het „Zuordnung”, in de Engelse „use” en in de Franse „affectation”.

(4) – BGBl 1999 I, p. 1270.

(4) – BGBl. 1999 I, blz. 1270.

(5) – BGBl. 2003 I, p. 2645.

(5) – BGBl. 2003 I, blz. 2645.

(6) – C‑488/07, Ġabra p I‑10409, iktar ’il quddiem is-“sentenza RBS”.

(6)  – Arrest van 18 december 2008, C‑488/07, Jurispr. blz. I‑10409; hierna: „arrest RBS”.

(7) – Din il-partiċella li tesprimi oppożizzjoni ma għadiex iktar tinsab fl-Artikolu 173 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1).

(7) – Dat tegenstellende partikel is thans geschrapt in artikel 173 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB L 347, blz. 1).

(8) – Il-punt (e) huwa irrilevanti għal dawn l-iskopijiet għax jipprovdi biss għall-esklużjoni tad-dritt ta’ tnaqqis meta l-ammont ta’ taxxa hu insinjifikanti.

(8) – Het bepaalde sub e doet in casu niet ter zake, daar het slechts voorziet in de mogelijkheid dat de aftrek wordt uitgesloten wanneer het om een onbeduidend bedrag gaat.

(9) – Dan huwa ċar mill-pożizzjonijiet adottati mill-partijiet li pparteċipaw f’dawn il-proċeduri.

(9) – Zoals blijkt uit de standpunten van de partijen die in deze zaak opmerkingen hebben ingediend.

(10) – Ippubblikata fil- Ġurnal Uffiċjali tal-Komunitajiet Ewropej , Suppliment 11/73.

(10) – Gepubliceerd in het Bulletin van de Europese Gemeenschappen , supplement 11/73.

(11) – Huwa verament simptomatiku li, mingħajr ma jemenda s-suġġett tad-dispożizzjoni, l-Artikolu 173(2) tad-Direttiva 2006/112 jirriproduċi t-tielet subparagrafu tal-Artikolu 17(5) tas-Sitt Direttiva, u jipprovdi li “[l]-Istati Membri jistgħu jieħdu l-miżuri li ġejjin [...]” segwit bi transkrizzjoni tal-punti (a) sa (e) tat-tielet subparagrafu. Dan jiċċara iktar il-fatt li huma l-“miżuri” li jikkwalifikaw jew li jagħmlu iktar flessibbli r-regola ġenerali, mingħajr, ovvjament, ma jibdlu n-natura tagħha li huma permessi u mhux l-eċċezzjonijiet għaliha.

(11) – Veelzeggend is dat in artikel 173, lid 2, van richtlijn 2006/112 artikel 17, lid 5, derde alinea, van de Zesde richtlijn inhoudelijk ongewijzigd is overgenomen. Dat artikel bepaalt dat „[d]e lidstaten [...] de volgende maatregelen [kunnen] nemen”, waarna de derde alinea, sub a tot en met e, is overgenomen. Hieruit blijkt nog duidelijker dat het niet zozeer om echte „uitzonderingen” op de algemene regel gaat, maar wel om „maatregelen” die daaraan een zekere nuancering of soepelheid verlenen, uiteraard zonder dat in wezen afbreuk wordt gedaan aan die regel.

(12) – Ara, f’dan is-sens, is-sentenza tad-29 ta’ Ottubru 2009, NCC Construction Danmark (C‑174/08, Ġabra p. I‑10567, punt 27).

(12) – Zie in die zin arrest van 29 oktober 2009, NCC Construction Danmark (C‑174/08, Jurispr. blz. I‑10567, punt 27).

(13) – Il-Qorti tal-Ġustizzja tat deċiżjoni ċara f’dan ir-rigward, pereżempju, fis-sentenza tat-13 ta’ Marzu 2008, Securenta (C‑437/06, Ġabra p. I‑1597, punti 34 sa 39).

(13) – Het Hof heeft zich duidelijk in die zin uitgesproken, bijvoorbeeld in het arrest van 13 maart 2008, Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement (C‑437/06, Jurispr. blz. I‑1597, punten 34‑39).