Grounds
|
|
1. This reference for a preliminary ruling concerns the interpretation of Articles 5(3)(c) and 13B(d)(5) of Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes – Common system of value added tax: uniform basis of assessment (OJ 1977 L 145, p. 1) (‘the Sixth Directive’).
|
1. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 5 ust. 3 lit. c) oraz art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).
|
|
2. The reference was made in proceedings between DTZ Zadelhoff vof (‘DTZ Zadelhoff’) and the Staatssecretaris van Financiën (State Secretary for Finance) concerning the classification, for the purposes of exemption from value added tax (‘VAT’), of a transfer of company shares which also entailed the transfer of the legal ownership of immovable property held by those companies.
|
2. Wniosek ów został przedstawiony w ramach sporu pomiędzy DTZ Zadelhoff vof (zwanej dalej „DTZ Zadelhoff”) a Staatssecretaris van Financiën (sekretarzem stanu ds. finansów) w przedmiocie kwalifikacji – dla celów zwolnienia podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”) – przeniesienia akcji spółek obejmującego również przeniesienie własności nieruchomości należących do owych spółek.
|
|
Legal context
|
Ramy prawne
|
|
European Union law
|
Prawo Unii
|
|
3. Article 2(1) of the Sixth Directive provides as follows:
|
3. Zgodnie z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy:
|
|
‘The following shall be subject to value added tax:
|
„Opodatkowaniu podatkiem [VAT] podlega:
|
|
1. the supply of goods or services effected for consideration within the territory of the country by a taxable person acting as such’.
|
1. dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje [dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze]”.
|
|
4. Article 5(1) and (3) of the Sixth Directive is worded as follows:
|
4. Artykuł 5 ust. 1 i 3 szóstej dyrektywy stanowi:
|
|
‘1. “Supply of goods” shall mean the transfer of the right to dispose of tangible property as owner.
|
„1. »Dostawa towaru« oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.
|
|
…
|
[…]
|
|
3. Member States may consider the following to be tangible property:
|
3. Państwa członkowskie mogą uznać za dobra materialne:
|
|
…
|
[…]
|
|
(c) shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property or part thereof.’
|
c) akcje lub udziały odpowiadające akcjom [akcje lub prawa udziałowe], dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadanie nieruchomości lub jej części [uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości lub jej części]”.
|
|
5. Article 13B of the Sixth Directive, headed ‘Other exemptions’, provides as follows:
|
5. Artykuł 13 część B szóstej dyrektywy, zatytułowany „Pozostałe zwolnienia”, stanowi:
|
|
‘Without prejudice to other Community provisions, Member States shall exempt the following under conditions which they shall lay down for the purpose of ensuring the correct and straightforward application of the exemptions and of preventing any possible evasion, avoidance or abuse:
|
„Nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, państwa członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom:
|
|
…
|
[…]
|
|
(d) the following transactions:
|
d) następujące transakcje:
|
|
…
|
[…]
|
|
5. transactions, including negotiation, excluding management and safekeeping, in shares, interests in companies or associations, debentures and other securities, excluding:
|
5. transakcje, łącznie z negocjacjami [w tym pośrednictwo], z wyjątkiem zarządzania i przechowywania, dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem:
|
|
…
|
[…]
|
|
– the rights or securities referred to in Article 5(3);
|
– praw lub papierów wartościowych, określonych w art. 5 ust. 3;
|
|
…’
|
[…]”.
|
|
6. According to the referring court, the Kingdom of the Netherlands has not made use of the option granted to Member States by Article 5(3)(c) of the Sixth Directive.
|
6. Wedle sądu krajowego Królestwo Niderlandów nie skorzystało z możliwości przyznanej państwom członkowskim na mocy 5 ust. 3 lit. c) szóstej dyrektywy.
|
|
Netherlands law
|
Prawo niderlandzkie
|
|
7. Article 11 of the Wet op de omzetbelasting (the Law on Turnover Tax) of 28 June 1968 ( Staatsblad 1968, No 329) provides as follows:
|
7. Artykuł 11 Wet op de omzetbelasting [ustawy o podatku obrotowym] z dnia 28 czerwca 1968 r. (Staatsblad 1968 r., nr 329) stanowi, co następuje:
|
|
‘1. Under conditions laid down pursuant to a general administrative regulation, the following shall be exempt from tax:
|
„1. Na warunkach określonych w rozporządzeniu z podatku zwolnione są:
|
|
…
|
[…]
|
|
(i) the following supplies and services:
|
i) następujące dostawy i usługi:
|
|
…
|
[…]
|
|
2° transactions, including negotiation, but excluding management and safekeeping, in shares and other securities, excluding documents establishing title to goods;
|
2° transakcje – łącznie z pośrednictwem, jednak z wyjątkiem przechowywania i zarządzania – dotyczące papierów wartościowych lub innych instrumentów udziałowych, z wyjątkiem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów;
|
|
…’
|
[…]”.
|
|
The dispute in the main proceedings and the questions referred for a preliminary ruling
|
Okoliczności faktyczne leżące u podstaw sporu i pytania prejudycjalne
|
|
8. At the material time in the main proceedings, Fabege AB (‘Fabege’), a company established in Sweden, held, indirectly, all the shares in World Fashion Centre Amsterdam BV, the company which owned and operated Towers I and II of the World Fashion Centre Complex (‘the WFC’) in Amsterdam (the Netherlands). Fabege also held, indirectly, all the shares in Fabege WF BV, the company which owned and operated Tower IV, forming part of the WFC.
|
8. W spornym okresie mająca siedzibę w Szwecji spółka Fabege AB (zwana dalej „Fabege”) była pośrednio jedynym akcjonariuszem World Fashion Centre Amsterdam BV, będącej właścicielem eksploatowanych przez nią wież I i II w ramach położonego w Amsterdamie (Niderlandy) kompleksu budynków World Fashion Centre (zwanego dalej „WFC”). Fabege była – również pośrednio – jedynym akcjonariuszem spółki Fabege WF BV, będącej właścicielem eksploatowanej przez nią wieży IV w WFC.
|
|
9. Stienstra BV Bedrijfshuisvesting (‘Stienstra’), a company established in ’s‑Hertogenbosch (the Netherlands), held, indirectly, all the shares in De Herven III BV (‘De Herven’), which owned and operated the Soetelieve office complex, situated in that town.
|
9. Mająca siedzibę w ‘s‑Hertogenbosch (Niderlandy) spółka Stienstra BV Bedrijfshuisvesting (zwana dalej „Stienstrą”) była pośrednio jedynym akcjonariuszem De Herven III BV (zwanej dalej „De Herven”) będącej właścicielem eksploatowanego przez nią kompleksu biurowego Soetelieve w ‘s‑Hertogenbosch.
|
|
10. DTZ Zadelhoff is a real estate brokerage and consultancy business.
|
10. Spółka DTZ Zadelhoff prowadzi działalność maklerską i doradczą w dziedzinie nieruchomości.
|
|
11. In 1999, DTZ Zadelhoff was instructed by Fabege, for a fee, to find prospective purchasers for the WFC. Fabege intended to transfer that complex by transferring the shares in the companies which indirectly owned it. The asking price of the shares was based almost entirely on the market value of the WFC as real estate. In accordance with its instructions, DZT Zadelhoff found a purchaser to whom the shares were sold and transferred between 5 October 1999 and 24 January 2000.
|
11. W roku 1999 DTZ Zadelhoff otrzymała od Fabege AB odpłatne zlecenie znalezienia nabywców WFC. Celem Fabege AB było przeniesienie własności kompleksu budynków w drodze przeniesienia akcji spółek, będących pośrednio właścicielami owego kompleksu. Żądana cena sprzedaży akcji była uzależniona prawie wyłącznie od wartości sprzedaży WFC rozpatrywanego jako nieruchomość. W ramach wykonania zlecenia DTZ Zadelhoff znalazła nabywcę, na rzecz którego w okresie od dnia 5 października 1999 r. do dnia 24 stycznia 2000 r. sprzedane zostały wskazane akcje.
|
|
12. In 2000, DTZ Zadelhoff was instructed by Stienstra, for a fee, to find prospective purchasers for the Soetelieve office complex. The question remained open as to whether the legal ownership of the complex or the ownership of the shares in De Herven was to be transferred. Ultimately, DTZ Zadelhoff’s efforts resulted in a buyer being found, to whom the shares in De Herven were sold and transferred.
|
12. W roku 2000 DTZ Zadelhoff otrzymała od Stienstry odpłatne zlecenie znalezienia nabywców kompleksu biurowego Soetelieve. Początkowo nie określono, czy przeniesiona zostanie własność wskazanego kompleksu, czy też własność akcji. W wyniku starań DTZ Zadelhoff został znaleziony nabywca, na rzecz którego zostały sprzedane i przeniesione akcje De Herven.
|
|
13. DTZ Zadelhoff neither charged nor paid VAT in respect of the services provided to Fabege and Stienstra consisting in finding buyers for the properties in question. It considered that the provision of those services was either exempt from tax, under Article 11(1)(i)2° of the Law on Turnover Tax of 28 June 1968, or was not taxable in the Netherlands, since the services in question are deemed not to have been performed in the territory of the Kingdom of the Netherlands if the instructing party is not established in that Member State.
|
13. W odniesieniu do usług przeprowadzonych na rzecz Fabege i Stienstry, polegających na poszukiwaniu nabywcy wskazanych nieruchomości DTZ Zadelhoff nie zafakturowała ani nie odprowadziła podatku VAT. Uznała ona, że usługi te są na podstawie art. 11 ust. 1 lit. i) pkt 2 ustawy o podatku obrotowym z 1968 r. zwolnione z podatku, bądź też nie podlegają opodatkowaniu w Niderlandach, ponieważ uznaje się, że usługa nie została wykonana na terytorium Królestwa Niderlandów, gdy zleceniodawca nie ma swojej siedziby w tym państwie członkowskim.
|
|
14. The Inspector van de Belastingdienst (‘the Inspector’) considered that the exemption was not applicable and that the provision of services was to be deemed to have taken place in the Netherlands and, consequently, a notice of additional assessment for VAT was issued to DTZ Zadelhoff for the period from 1 January to 31 December 2000. After that company lodged an objection, the amount of the assessment was reduced by decision of the Inspector.
|
14. Inspecteur van de Belastingdienst (zwany dalej „Inspecteur”) uznał, że zwolnienie nie ma zastosowania, a usługi należy uznać za wykonane w Niderlandach, i w konsekwencji nałożył na DTZ Zadelhoff decyzję o korekcie podatku VAT za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2000 r. W następstwie odwołania spółki Inspecteur obniżył kwotę podatku określoną w owej decyzji.
|
|
15. DTZ Zadelhoff lodged an appeal against the Inspector’s decision with the Rechtbank te Haarlem (District Court, Haarlem), which dismissed the appeal as unfounded. The company lodged an appeal against that decision with the Gerechtshof te Amsterdam (Court of Appeal, Amsterdam), which upheld the decision at first instance. DTZ Zadelhoff then lodged an appeal in cassation with the Hoge Raad der Nederlanden (Supreme Court of the Netherlands).
|
15. DTZ Zadelhoff wniosła odwołanie od decyzji wydanej przez Inspecteur do Rechtbank te Haarlem (sądu okręgowego w Haarlem), który oddalił ją jako bezzasadną. Spółka wniosła następnie apelację od wskazanego wyroku do Gerechtshof te Amsterdam (sądu apelacyjnego w Amsterdamie), który utrzymał w mocy wyrok sądu pierwszej instancji. W związku z powyższym DTZ Zadelhoff wniosła skargę kasacyjną do Hoge Raad der Nederlanden.
|
|
16. The Hoge Raad der Nederlanden considers that the Gerechtshof te Amsterdam correctly determined the place in which the services must be deemed to have been performed. On the other hand, the referring court entertains doubts as to the correct classification, for the purposes of exemption from VAT, of a transfer of company shares which also entails the transfer of the ownership of immovable property held by such companies.
|
16. Hoge Raad der Nederlanden uważa, że Gerechtshof te Amsterdam prawidłowo określił miejsce, w którym usługi należy uznać za wykonane. Sąd odsyłający ma natomiast wątpliwości co do kwalifikacji, dla celów zwolnienia z podatku VAT, transakcji przeniesienia akcji spółek obejmującej również przeniesienie własności należących do tych spółek nieruchomości.
|
|
17. Against that background, the Hoge Raad der Nederlanden decided to stay the proceedings and to refer the following questions to the Court of Justice for a preliminary ruling:
|
17. W tej sytuacji Hoge Raad der Nederlanden postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
|
|
‘(1) Must Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive be interpreted as also covering transactions, such as those carried out by the interested party, which in essence relate to the immovable property held by the companies concerned and its (indirect) transfer, solely on the ground that those transactions were aimed at, and resulted in, the transfer of the shares in the companies?
|
„1) Czy art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jego zakres zastosowania obejmuje również transakcje, takie jak transakcje dokonane przez podatnika, które w istocie dotyczą nieruchomości będących w posiadaniu spółek i (pośredniego) przeniesienia ich własności, z tego tylko powodu, że transakcje te zmierzały do przeniesienia własności akcji tych spółek i skutek ten osiągnęły?
|
|
(2) Is the exception to the exemption contained in the second indent of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive also applicable if the Member State has not availed itself of the possibility provided by Article 5(3)(c) of the Sixth Directive of considering shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof rights of ownership or possession over immovable property to be tangible property?
|
2) Czy przewidziany w art. 13 część B lit. d) pkt 5 tiret drugie szóstej dyrektywy wyjątek od zwolnienia obowiązuje także wtedy, gdy państwo członkowskie nie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 5 ust. 3 lit. c) tej dyrektywy, aby za dobra materialne uznać akcje i prawa udziałowe dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego właściciela lub do korzystania z nieruchomości?
|
|
(3) If the previous question must be answered in the affirmative, must the aforementioned shares or interests equivalent to shares be understood to include shares in companies which, directly or indirectly (by means of (sub-) subsidiaries), own immovable property, regardless of whether they exploit it as such or whether they utilise it in the context of a different type of undertaking?’
|
3) Jeżeli na poprzednie pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej: czy za ww. akcje lub prawa udziałowe należy uznać również akcje spółek będących bezpośrednio bądź pośrednio (za pośrednictwem spółek zależnych lub dalszych spółek zależnych) właścicielami nieruchomości, niezależnie od tego, czy spółki te eksploatują te nieruchomości jako takie, czy też wykorzystują je w ramach innego przedsiębiorstwa?”.
|
|
Consideration of the questions referred
|
W przedmiocie pytań prejudycjalnych
|
|
Questions 1 and 2
|
W przedmiocie pytań pierwszego i drugiego
|
|
18. By its first two questions, which it is appropriate to consider together, the referring court asks in essence, first, whether Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive must be interpreted as meaning that the exemption from VAT in that provision covers transactions, such as those carried out by DTZ Zadelhoff in the main proceedings, which are designed to transfer shares in the companies concerned and had that effect but which, in the final analysis, concern immovable property held by those companies and the (indirect) transfer of that property, on the sole ground that the purpose of the transactions was to transfer the shares in the companies and they had that effect and, second, whether the exception to the exemption provided for in the second indent of that provision is applicable even if the Member State has not availed itself of the possibility provided by Article 5(3)(c) of the Sixth Directive of considering shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property to be tangible property.
|
18. W pytaniach pierwszym i drugim, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd krajowy zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że zwolnieniem z podatku VAT są objęte transakcje, takie jak transakcje dokonane przez DTZ Zadelhoff w sprawie przed sądem krajowym, które mają na celu przeniesienie akcji danych spółek i które odniosły ten skutek, lecz które w istocie dotyczą nieruchomości będących w posiadaniu spółek i (pośredniego) przeniesienia ich własności, z tego tylko powodu, że transakcje te zmierzały do przeniesienia własności akcji tych spółek i skutek ten osiągnęły, a ponadto, czy wyjątek od owego zwolnienia, przewidziany w pkt 5 tiret drugie obowiązuje także wtedy, gdy państwo członkowskie nie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 5 ust. 3 lit. c) tej dyrektywy, aby za dobra materialne uznać akcje i prawa udziałowe dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości.
|
|
19. It must be borne in mind, first, that, in accordance with the Court’s case-law, the exemptions referred to in Article 13 of the Sixth Directive constitute independent concepts of European Union law whose purpose is to avoid divergences in the application of the VAT system as between one Member State and another (see, in particular, Case C‑349/96 CPP [1999] ECR I‑973, paragraph 15, and Case C‑540/09 Skandinaviska Enskilda Banken [2011] ECR I‑0000, paragraph 19 and the case-law cited).
|
19. Należy po pierwsze przypomnieć, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału zwolnienia, o których mowa w art. 13 szóstej dyrektywy, stanowią autonomiczne pojęcia prawa Unii, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich (zob. w szczególności wyroki: z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C‑349/96 CPP, Rec. s. I‑973, pkt 15; z dnia 10 marca 2011 r. w sprawie C‑540/09 Skandinaviska Enskilda Banken, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).
|
|
20. It is also established case-law that the terms used to specify those exemptions are to be interpreted strictly, since they constitute exceptions to the general principle that VAT is to be levied on all services supplied for consideration by a taxable person (Case C‑8/01 Taksatorringen [2003] ECR I‑13711, paragraph 36; Case C‑472/03 Arthur Andersen [2005] ECR I‑1719, paragraph 24; and Case C‑453/05 Ludwig [2007] ECR I‑5083, paragraph 21).
|
20. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia użyte do opisania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (zob. w szczególności wyroki: z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C‑8/01 Taksatorringen, Rec. s. I‑13711, pkt 36; z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C‑472/03 Arthur Andersen, Zb.Orz. s. I‑1719, pkt 24; z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C‑453/05 Ludwig, Zb.Orz. s. I‑5083, pkt 21).
|
|
21. Nevertheless, the interpretation of those terms must be consistent with the objectives pursued by the exemptions provided for in Article 13 of the Sixth Directive and comply with the requirements of the principle of fiscal neutrality inherent in the common system of VAT. Thus, the requirement of strict interpretation does not mean that the terms used to specify the exemptions referred to in Article 13 should be construed in such a way as to deprive the exemptions of their intended effect (see, to that effect, Case C‑445/05 Haderer [2007] ECR I‑4841, paragraph 18, and Case C‑461/08 Don Bosco Onroerend Goed [2009] ECR I‑11079, paragraph 25.
|
21. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą zwolnienia przewidziane w art. 13 szóstej dyrektywy, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, by pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C‑445/05 Haderer, Zb.Orz. s. I‑4841, pkt 18; z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C‑461/08 Don Bosco Onroerend Goed, Zb.Orz. s. I‑11079, pkt 25).
|
|
22. With regard in particular to the scope of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive, the Court has held that transactions in shares and other securities are transactions on the market in marketable securities and that trade in securities involves acts which alter the legal and financial situation as between the parties (see, to that effect, Case C‑2/95 SDC [1997] ECR I‑3017, paragraphs 72 and 73, and Case C‑29/08 SKF [2009] ECR I‑10413, paragraph 48).
|
22. Jeżeli chodzi o zakres art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy, Trybunał stwierdził, że transakcje dotyczące akcji i innych papierów wartościowych są transakcjami dokonywanymi na rynku papierów wartościowych oraz że obrót papierami wartościowymi obejmuje czynności zmieniające sytuację prawną i finansową pomiędzy stronami (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C‑2/95 SDC, Rec. s. I‑3017, pkt 72, 73; z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C‑29/08 SKF, Zb.Orz. s. I‑10413, pkt 48).
|
|
23. The words ‘transactions … in securities’ within the meaning of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive refer, therefore, to transactions which are liable to create, alter or extinguish parties’ rights and obligations in respect of securities (see, in particular, Case C‑235/00 CSC Financial Services [2001] ECR I‑10237, paragraph 33, and SKF , paragraph 48).
|
23. Określenie „transakcje […] dotyczące papierów wartościowych” w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy dotyczy zatem transakcji mogących stworzyć, zmienić lub spowodować wygaśnięcie praw i obowiązków z tytułu papierów wartościowych (zob. w szczególności wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C‑235/00 CSC Financial Services, Rec. s. I‑10237, pkt 33; ww. wyrok w sprawie SKF, pkt 48).
|
|
24. With regard to the facts underlying the dispute in the main proceedings, it is not disputed by the applicant, the Netherlands Government or the European Commission that Fabege and Stienstra, after engaging the services of DZT Zadelhoff, sold and transferred shares which they owned indirectly.
|
24. Co się tyczy okoliczności faktycznych leżących u podstaw sporu zawisłego przed sądem krajowym, nie zostało zakwestionowane – ani przez skarżącą, ani przez rząd niderlandzki, ani przez Komisję Europejską, że po skorzystaniu z usług DTZ Zadelhoff spółki Fabege i Stienstra sprzedały i przeniosły własność pośrednio należących do nich akcji.
|
|
25. The fact that, when it instructed DTZ Zadelhoff to find prospective purchasers for the Soetelieve office complex, Stienstra failed to indicate whether it was the ownership of the complex or the ownership of the shares in De Herven which was to be transferred to the purchasers is irrelevant. It is clear from the Court’s case‑law that it is necessary, in accordance with the VAT system’s objectives of ensuring legal certainty and facilitating application of the tax, to have regard, save in exceptional cases, to the objective character of the transaction in question (see, to that effect, Case C‑4/94 BLP Group [1995] ECR I‑983, paragraph 24, and SKF , paragraph 47). Thus, irrespective of any original intention on the part of Stienstra, the transaction which ultimately took place was, from an objective standpoint, a transaction in shares and must therefore, subject to any exceptions, be regarded as such.
|
25. W tym względzie bez znaczenia jest okoliczność, że zlecając spółce DTZ Zadelhoff znalezienie nabywców kompleksu biurowego Soetelieve, spółka Stienstra nie wskazała, czy na nabywców przeniesiona zostanie własność owego kompleksu, czy też własność akcji De Herven. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że zgodnie z celami systemu podatku VAT polegającymi na zapewnieniu pewności prawa i uproszczeniu zasad stosowania podatku należy uwzględnić obiektywny charakter danej transakcji, chyba że ma miejsce sytuacja wyjątkowa (zob. podobnie wyrok z dnia 6 kwietnia 1995 r. w sprawie C‑4/94 BLP Group, Rec. s. I‑983, pkt 24; ww. wyrok w sprawie SKF, pkt 47). Ponieważ biorąc pod uwagę obiektywny charakter ostatecznie dokonanej transakcji, była ona – pomimo ewentualnych początkowych zamiarów spółki Stienstra – transakcją dotyczącą akcji, powinna ona być w konsekwencji uwzględniona w takim charakterze.
|
|
26. Second, with regard in particular to whether the services provided by DTZ Zadelhoff at issue in the main proceedings are covered by the word ‘negotiation’ in Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive, it should be noted that the Court has already held that it is clear from that provision that the words ‘including negotiation’ are not intended to define the principal object of the exemption laid down in the provision, but to extend the scope of the exemption to negotiation ( CSC Financial Services , paragraph 38).
|
26. Po drugie, co się tyczy bardziej szczegółowo kwestii, czy sporne świadczenia dokonane przez DTZ Zadelhoff są objęte pojęciem „pośrednictwa” zawartym w art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy, należy przypomnieć, że Trybunał orzekł już, że z owego przepisu wynika, iż słowa „w tym pośrednictwo” nie definiują zasadniczej treści zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, lecz mają na celu rozszerzenie zakresu jego stosowania do działalności pośrednictwa (ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 38).
|
|
27. Accordingly, it is not necessary to consider the precise meaning of the word ‘negotiation’, which also appears in other provisions of the Sixth Directive, including Article 13B(d)(1) to (4), in order to hold that, in the context of Article 13B(d)(5), it refers to the activity of an intermediary who does not occupy the position of any party to a contract relating to a financial product, and whose activity amounts to something other than the provision of contractual services typically undertaken by the parties to such contracts. Negotiation is a service rendered to, and remunerated by, a contractual party as a distinct act of mediation. It may consist, amongst other things, in pointing out suitable opportunities for the conclusion of such a contract, making contact with another party or negotiating, in the name of and on behalf of a client, the detail of the payments to be made by either side. The purpose of negotiation is therefore to do all that is necessary in order for two parties to enter into a contract, without the negotiator having any interest of his own in the terms of the contract ( CSC Financial Services , paragraph 39).
|
27. W związku z tym, bez konieczności stawiania pytań co do dokładnego zakresu pojęcia „pośrednictwa”, które pojawia się ponadto w innych przepisach szóstej dyrektywy, w szczególności w art. 13 część B lit. d) pkt 1–4, należy stwierdzić, że w kontekście owego pkt 5 pojęcie to obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Może ona polegać między innymi na wskazaniu jej okazji do zawarcia umowy, na skontaktowaniu się z drugą stroną oraz na negocjowaniu w imieniu i na rachunek klienta szczegółów dotyczących świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynić wszystko, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 39).
|
|
28. The purpose of the brokerage and consultancy activities undertaken by DTZ Zadelhoff in the main proceedings, which consisted in finding, for a fee, buyers for immovable property that was subsequently sold and transferred by means of a share transfer, was to ensure that Fabege and the buyer and Stienstra and the buyer, respectively, concluded a contract, without DTZ Zadelhoff having any interest of its own in the terms of the contracts. Those activities therefore correspond to the word ‘negotiation’ in shares within the meaning of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive.
|
28. Czynności maklerskie i doradcze wykonane przez DTZ Zadelhoff w sprawie zawisłej przed sądem krajowym polegały na poszukiwaniu, w zamian za wynagrodzenie, nabywców nieruchomości, które zostały następnie sprzedane i przeniesione w drodze przeniesienia akcji i miały na celu doprowadzenie do zawarcia umów przez spółki – odpowiednio – Fabege oraz Stienstrę z nabywcą, przy czym DTZ Zadelhoff nie miała żadnego interesu w zakresie treści tych umów. Wskazane czynności odpowiadają w konsekwencji pojęciu „pośrednictwa” dotyczącego akcji w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy.
|
|
29. Third, it is necessary to ascertain whether those activities fall within the exception to the exemption contained in Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive, which is referred to in the second indent of that provision.
|
29. Po trzecie, należy zbadać, czy wskazane czynności są objęte wyjątkiem przewidzianym w art. 13 część B lit. d) pkt 5 tiret drugie szóstej dyrektywy.
|
|
30. It is apparent from the second indent of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive that, without prejudice to other European Union provisions, Member States are to exempt inter alia transactions, including negotiation, in shares, interests in companies or associations, debentures and other securities, excluding the rights or securities referred to in Article 5(3) of the Directive.
|
30. Z art. 13 część B lit. d) pkt 5 tiret drugie szóstej dyrektywy wynika, że nie naruszając innych przepisów Unii, państwa członkowskie zwalniają między innymi transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem praw lub papierów wartościowych, określonych w art. 5 ust. 3 owej dyrektywy.
|
|
31. Article 5(3)(c) of the Sixth Directive provides that Member States may consider to be tangible property, inter alia, shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property or part thereof.
|
31. Zgodnie z art. 5 ust. 3 lit. c) szóstej dyrektywy państwa członkowskie mogą uznać za dobra materialne między innymi akcje lub prawa udziałowe dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości lub jej części.
|
|
32. Thus, shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property or part thereof, such as the shares at issue in the main proceedings, may be regarded by the Member States, for VAT purposes, as tangible property.
|
32. W związku z tym, dla celów podatku VAT państwa członkowskie mogą uznać za dobra materialne akcje – tego rodzaju jak akcje rozpatrywane w sporze przed sądem krajowym – dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości lub jej części.
|
|
33. It is common ground that the Kingdom of the Netherlands has not made use of that option.
|
33. Jest bezsporne, że Królestwo Niderlandów nie skorzystało z tej możliwości.
|
|
34. According to the Court’s case‑law, the Member States are at liberty to exercise the choice afforded them by Article 5(3) of the Sixth Directive, by, inter alia, laying down certain conditions, in so far as these do not fundamentally alter the nature of the choice afforded, since no provision of the Sixth Directive in any way restricts the Member States’ discretion in this regard (Case C‑326/99 ‘Goed Wonen’ [2001] ECR I‑6831, paragraph 34).
|
34. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że państwa członkowskie mają swobodę w wykonywaniu udzielonej im przez art. 5 ust. 3 szóstej dyrektywy możliwości wyboru włącznie ze stanowieniem pewnych warunków, o ile nie zmieniają one zasadniczo natury owej możliwości wyboru, bowiem żaden przepis szóstej dyrektywy nie ogranicza w tym względzie w jakikolwiek sposób uprawnień dyskrecjonalnych państw członkowskich (wyrok z dnia 4 października 2001 r. w sprawie C‑326/99 „Goed Wonen”, Rec. s. I‑6831, pkt 34).
|
|
35. Consequently, whilst Article 5(3) of the Sixth Directive allows all the rights in question to be treated as tangible property, or only one or more of those rights to be so treated, that provision also allows such treatment to be restricted to only those rights which meet the precise criteria adopted by the Member State concerned ( ‘Goed Wonen’ , paragraph 34).
|
35. W związku z tym, skoro art. 5 ust. 3 szóstej dyrektywy pozwala na zrównanie wszystkich rozważanych praw, kilku lub jednego z nich z dobrami materialnymi, to wskazany przepis pozwala również na ograniczenie tego rodzaju zrównania jedynie do tych praw, które spełniają kryteria szczegółowo określone przez dane państwo członkowskie (ww. wyrok w sprawie „Goed Wonen”, pkt 34).
|
|
36. On the other hand, it would hardly be consistent with the general scheme of the Sixth Directive to accept that the reference in the second indent of Article 13B(d)(5) of the Directive to Article 5(3) applies to all the transactions set out in the latter provision irrespective of whether the Member State concerned has exercised the choice afforded it by that provision.
|
36. Byłoby natomiast trudne do pogodzenia z systematyką szóstej dyrektywy, gdyby przyjąć, że zawarte w art. 13 część B lit. d) pkt 5 tiret drugie owej dyrektywy odniesienie do jej art. 5 ust. 3 obejmuje wszystkie prawa lub papiery wartościowe wskazane w tym drugim przepisie, niezależnie od tego, czy państwo członkowskie skorzystało z udzielonej mu w tym przepisie możliwości wyboru.
|
|
37. That interpretation is supported by the preparatory documents for the Sixth Directive. As the Commission stated in its written observations, Article 5(1) of its proposal for a Sixth Directive (COM(73) 950 final) provided that interests or shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property or part thereof are always to be treated as the property to which they relate.
|
37. Tego rodzaju wykładnię potwierdzają prace przygotowawcze do przyjęcia szóstej dyrektywy. Jak wskazała Komisja w uwagach pisemnych, jej projekt szóstej dyrektywy [COM(73) 950 wersja ostateczna] przewidywał w art. 5 ust. 1, że prawa udziałowe i akcje dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości lub jej części będą traktowane zawsze jako dobra materialne, do których się odnoszą.
|
|
38. It is apparent from the explanatory memorandum to that proposal (p. 6) that the Commission considered that ‘[t]he purpose of the provisions of paragraph 1 is to charge to [VAT], for obvious reasons of impartiality, transactions which, economically speaking, are equivalent to a supply of immovable property or part thereof’.
|
38. Z uzasadnienia wskazanego projektu (s. 6) wynika, że Komisja uważała, iż „z oczywistych względów neutralności podatkowej zrównania przewidziane w ust. 1 mają na celu objęcie [podatkiem VAT] transakcji, które są gospodarczo równoważne z dostawą nieruchomości lub jej części”.
|
|
39. However, after the Commission had submitted a number of other proposals, the Council of the European Communities ultimately chose another form of words which enables Member States, but does not oblige them, to consider to be tangible property ‘shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property or part thereof.’
|
39. Jednakże, po przedstawieniu przez Komisję kilku różnych projektów, Rada Wspólnot Europejskich ostatecznie przyjęła inne sformułowanie, które umożliwia państwom członkowskim, nie zobowiązując ich do tego, uznanie za dobra materialne „akcji lub praw udziałowych dających ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości lub jej części”.
|
|
40. It should be recalled that, according to the Court’s case‑law, while, admittedly, it is true that the terms used to specify the exemptions provided for by Article 13 of the Sixth Directive are to be interpreted strictly, since they constitute exceptions to the general principle that VAT is to be levied on all services supplied for consideration by a taxable person (see, inter alia, Case C‑305/01 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring [2003] ECR I‑6729, paragraph 63, and Case C‑455/05 Velvet & Steel Immobilien [2007] ECR I‑3225, paragraph 14), a strict interpretation cannot nevertheless restrict an exemption in a manner which is not justified by the wording of the provision in question. Such an approach would be contrary to the VAT system’s objectives of ensuring, inter alia, legal certainty (see, to that effect, SKF , paragraphs 46 and 47).
|
40. W tym względzie należy przypomnieć, iż z orzecznictwa Trybunału wynika, że jakkolwiek pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 13 szóstej dyrektywy, powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobiera się od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (zob. w szczególności wyroki: z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C‑305/01 MKG‑Kraftfahrzeuge-Factoring, Rec. s. I‑6729, pkt 63; z dnia 19 kwietnia 2007 r. w sprawie C‑455/05 Velvet & Steel Immobilien, Zb.Orz. s. I‑3225, pkt 14), to jednak ścisła interpretacja nie może ograniczać zwolnienia w sposób nieznajdujący poparcia w brzmieniu rozpatrywanego przepisu. Tego rodzaju podejście byłoby bowiem sprzeczne z celami systemu podatku VAT polegającemu na zapewnieniu w szczególności pewności co do prawa (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie SKF, pkt 46, 47).
|
|
41. Similarly, the principle of fiscal neutrality could not lead to an interpretation that is at odds with the wording of Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive, in the light of Article 5(3) of the Directive.
|
41. Zasada neutralności podatkowej nie może ponadto prowadzić do interpretacji sprzecznej z brzmieniem art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy w świetle art. 5 ust. 3 owej dyrektywy.
|
|
42. The answer to Questions 1 and 2 is, therefore, that Article 13B(d)(5) of the Sixth Directive must be interpreted as meaning that the exemption from VAT in that provision covers transactions, such as those at issue in the main proceedings, which are designed to transfer shares in the companies concerned and have that effect but which, in the final analysis, concern immovable property held by those companies and the (indirect) transfer of that property. The exception to the exemption provided for in the second indent of that provision is not applicable if the Member State has not availed itself of the possibility provided by Article 5(3)(c) of the Sixth Directive of considering shares or interests equivalent to shares giving the holder thereof de jure or de facto rights of ownership or possession over immovable property to be tangible property.
|
42. W związku z powyższym, na pytania pierwsze i drugie należy udzielić odpowiedzi, że art. 13 część B lit. d) pkt 5 szóstej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że zwolnieniem z podatku VAT są objęte transakcje, takie jak transakcje rozpatrywane w sprawie przed sądem krajowym, które mają na celu przeniesienie akcji danych spółek i które odniosły ten skutek, lecz które, w istocie dotyczą nieruchomości będących w posiadaniu tych spółek i (pośredniego) przeniesienia ich własności. Wyjątek od owego zwolnienia, przewidziany w pkt 5 tiret drugie nie ma zastosowania, jeżeli państwo członkowskie nie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 5 ust. 3 lit. c) owej dyrektywy, aby za dobra materialne uznać akcje i prawa udziałowe dające ich posiadaczowi uprawnienia prawnego lub faktycznego właściciela lub do korzystania z nieruchomości.
|
|
Question 3
|
W przedmiocie pytania trzeciego
|
|
43. In the light of the reply given to Questions 1 and 2, it is not necessary to answer the third question referred by the Hoge Raad der Nederlanden.
|
43. Zważywszy na odpowiedź udzieloną na pytania pierwsze i drugie, nie zachodzi potrzeba udzielenia odpowiedzi na zadane przez sąd krajowy pytanie trzecie.
|
|
Costs
|
W przedmiocie kosztów
|
|
44. Since these proceedings are, for the parties to the main proceedings, a step in the action pending before the national court, the decision on costs is a matter for that court. Costs incurred in submitting observations to the Court, other than the costs of those parties, are not recoverable.
|
44. Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.
|