Grounds
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1. These references for a preliminary ruling concern the interpretation of Article 80(1) of Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common system of value added tax (OJ 2006 L 347, p. 1, ‘the VAT Directive’).
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1. Le domande di pronuncia pregiudiziale vertono sull’interpretazione dell’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (GU L 347, pag. 1; in prosieguo: la «direttiva IVA»).
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2. The references have been made in proceedings between Balkan and Sea Properties ADSITs (‘Balkan and Sea Properties’) and Provadinvest OOD (‘Provadinvest’) and the Direktor na Direktsia ‘Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto’ – Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (Director of the Appeals and Enforcement Management Directorate, Varna, at the Central Administration of the National Revenue Agency, ‘the Director’) concerning tax assessment notices refusing them the right to deduct input value added tax (VAT).
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2. Tali domande sono state presentate nell’ambito di controversie nelle quali sono contrapposti, rispettivamente, la Balkan and Sea Properties ADSITS (in prosieguo: la «Balkan and Sea Properties») e la Provadinvest ODD (in prosieguo: la «Provadinvest») al Direktor na Direktsia «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» – Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (direttore della Direzione «Contenzioso e riscossione» della Città di Varna presso l’Amministrazione centrale dell’Agenzia nazionale delle Entrate; in prosieguo: il «Direktor»), in merito ad un avviso di accertamento tributario recante diniego di concedere loro il beneficio del diritto a detrazione dell’imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l’«IVA») pagata a monte.
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Legal context
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Contesto normativo
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European Union law
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Il diritto dell’Unione
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3. According to recital 3 in the preamble to the VAT Directive, ‘[t]o ensure that the provisions are presented in a clear and rational manner, consistent with the principle of better regulation, it is appropriate to recast the structure and the wording of [Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes – Common system of value added tax: uniform basis of assessment (OJ 1977 L 145, p. 1)] although this will not, in principle, bring about material changes in the existing legislation. ...’
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3. Emerge dal terzo considerando della direttiva IVA che, «[p]er assicurare che le disposizioni siano presentate in modo chiaro e razionale, in armonia con il principio del miglioramento della regolamentazione, è opportuno procedere alla rifusione della struttura e del testo della direttiva [77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1),], benché ciò non debba comportare, in linea di principio, modifiche sostanziali della legislazione esistente. (…)».
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4. Recital 26 in the preamble to the VAT Directive states that ‘[t]o prevent loss of tax revenues through the use of connected parties to derive tax benefits, it should, in specific limited circumstances, be possible for Member States to intervene as regards the taxable amount of supplies of goods or services and intra-Community acquisitions of goods’.
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4. Il 26° considerando della medesima direttiva precisa che, «[p]er garantire che non vi siano perdite di gettito dovute all’utilizzazione di parti collegate al fine di ottenere vantaggi fiscali, gli Stati membri dovrebbero poter intervenire, in casi specifici e limitati, sulla base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi nonché in relazione al valore delle cessioni, prestazioni e acquisti intracomunitari di beni».
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5. Article 12 of the VAT Directive provides:
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5. L’articolo 12 della citata direttiva dispone quanto segue:
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‘1. Member States may regard as a taxable person anyone who carries out, on an occasional basis, a transaction relating to the activities referred to in the second subparagraph of Article 9(1) and in particular one of the following transactions:
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«1. Gli Stati membri possono considerare soggetto passivo chiunque effettui, a titolo occasionale, un’operazione relativa alle attività di cui all’articolo 9, paragrafo 1, secondo comma, e in particolare una delle operazioni seguenti:
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(a) the supply, before first occupation, of a building or parts of a building and of the land on which the building stands;
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a) la cessione, effettuata anteriormente alla prima occupazione, di un fabbricato o di una frazione di fabbricato e del suolo pertinente;
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(b) the supply of building land.
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b) la cessione di un terreno edificabile.
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2. For the purposes of paragraph 1(a), “building” shall mean any structure fixed to or in the ground.
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2. Ai fini del paragrafo 1, lettera a), si considera “fabbricato” qualsiasi costruzione incorporata al suolo.
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Member States may lay down the detailed rules for applying the criterion referred to in paragraph 1(a) to conversions of buildings and may determine what is meant by “the land on which a building stands”.
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Gli Stati membri possono determinare le modalità di applicazione del criterio di cui al paragrafo 1, lettera a), alla trasformazione di edifici, nonché il concetto di suolo pertinente.
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Member States may apply criteria other than that of first occupation, such as the period elapsing between the date of completion of the building and the date of first supply, or the period elapsing between the date of first occupation and the date of subsequent supply, provided that those periods do not exceed five years and two years respectively.
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Gli Stati membri possono applicare criteri diversi dalla prima occupazione, quali il criterio del periodo che intercorre tra la data di completamento dell’edificio e la data di prima cessione, oppure quello del periodo che intercorre tra la data di prima occupazione e la data della successiva cessione, purché tali periodi non superino rispettivamente cinque e due anni.
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3. For the purposes of paragraph 1(b), “building land” shall mean any unimproved or improved land defined as such by the Member States.’
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3. Ai fini del paragrafo 1, lettera b), si considerano “terreni edificabili” i terreni, attrezzati o no, definiti tali dagli Stati membri».
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6. Article 73 of the directive provides that ‘[i]n respect of the supply of goods or services, other than as referred to in Articles 74 to 77, the taxable amount shall include everything which constitutes consideration obtained or to be obtained by the supplier, in return for the supply, from the customer or a third party, including subsidies directly linked to the price of the supply’.
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6. L’articolo 73 della direttiva IVA prevede che «[p]er le cessioni di beni e le prestazioni di servizi diverse da quelle di cui agli articoli da 74 a 77, la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per tali operazioni da parte dell’acquirente, del destinatario o di un terzo, comprese le sovvenzioni direttamente connesse con il prezzo di tali operazioni».
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7. Article 80 of the directive provides:
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7. L’articolo 80 della citata direttiva dispone quanto segue:
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‘1. In order to prevent tax evasion or avoidance, Member States may in any of the following cases take measures to ensure that, in respect of the supply of goods or services involving family or other close personal ties, management, ownership, membership, financial or legal ties as defined by the Member State, the taxable amount is to be the open market value:
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«1. Allo scopo di prevenire l’elusione o l’evasione fiscale, gli Stati membri possono, nei seguenti casi, prendere misure affinché, per la cessione di beni e la prestazione di servizi a destinatari con cui sussistono legami familiari o altri stretti vincoli personali, gestionali, di associazione, di proprietà, finanziari o giuridici quali definiti dallo Stato membro, la base imponibile sia pari al valore normale:
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(a) where the consideration is lower than the open market value and the recipient of the supply does not have a full right of deduction under Articles 167 to 171 and Articles 173 to 177;
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a) se il corrispettivo è inferiore al valore normale e l’acquirente dei beni o il destinatario dei servizi non ha interamente diritto alla detrazione ai sensi degli articoli da 167 a 171 e degli articoli da 173 a 177;
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(b) where the consideration is lower than the open market value and the supplier does not have a full right of deduction under Articles 167 to 171 and Articles 173 to 177 and the supply is subject to an exemption under Articles 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, 378(2), 379(2) or Articles 380 to 390;
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b) se il corrispettivo è inferiore al valore normale e il cedente o prestatore non ha interamente diritto alla detrazione ai sensi degli articoli da 167 a 171 e degli articoli da 173 a 177 e l’operazione è esente ai sensi degli articoli 132, 135, 136, 371, 375, 376 e 377, dell’articolo 378, paragrafo 2, dell’articolo 379, paragrafo 2 o degli articoli da 380 a 390;
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(c) where the consideration is higher than the open market value and the supplier does not have a full right of deduction under Articles 167 to 171 and Articles 173 to 177.
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c) se il corrispettivo è superiore al valore normale e il cedente o prestatore non ha interamente diritto alla detrazione ai sensi degli articoli da 167 a 171 e degli articoli da 173 a 177.
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For the purposes of the first subparagraph, legal ties may include the relationship between an employer and employee or the employee’s family, or any other closely connected persons.
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Ai fini del primo comma, i vincoli giuridici possono comprendere il rapporto tra datore di lavoro e lavoratore dipendente, la famiglia del lavoratore dipendente o altre persone strettamente collegate al lavoratore dipendente.
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2. Where Member States exercise the option provided for in paragraph 1, they may restrict the categories of suppliers or recipients to whom the measures shall apply.
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2. Quando applicano l’opzione di cui al paragrafo 1, gli Stati membri possono definire le categorie di prestatori, cedenti, acquirenti o destinatari cui tali misure si applicano.
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3. Member States shall inform the VAT Committee of national legislative measures adopted pursuant to paragraph 1 in so far as these are not measures authorised by the Council prior to 13 August 2006 in accordance with Article 27(1) to (4) of Directive 77/388/EEC, and which are continued under paragraph 1 of this Article.’
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3. Gli Stati membri informano il comitato IVA in merito all’introduzione delle misure nazionali adottate in applicazione delle disposizioni del paragrafo 1, nella misura in cui non si tratti di misure autorizzate dal Consiglio prima del 13 agosto 2006 a norma dell’articolo 27, paragrafi da 1 a 4, della direttiva 77/388/CEE e mantenute ai sensi del paragrafo 1 del presente articolo».
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8. In accordance with Article 135(1)(j) and (k) of the directive, Member States are to exempt the following transactions:
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8. Ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettere j) e k), della direttiva IVA, gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:
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‘(j) the supply of a building or parts thereof, and of the land on which it stands, other than the supply referred to in point (a) of Article 12(1);
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«j) le cessioni di fabbricati o di una frazione di fabbricato e del suolo ad essi pertinente, diversi da quelli di cui all’articolo 12, paragrafo 1, lettera a);
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(k) the supply of land which has not been built on other than the supply of building land as referred to in point (b) of Article 12(1)’.
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k) le cessioni di fondi non edificati diverse dalle cessioni di terreni edificabili di cui all’articolo 12, paragrafo 1, lettera b)».
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9. Article 273 of the directive provides:
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9. L’articolo 273 della citata direttiva prevede quanto segue:
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‘Member States may impose other obligations which they deem necessary to ensure the correct collection of VAT and to prevent evasion, subject to the requirement of equal treatment as between domestic transactions and transactions carried out between Member States by taxable persons and provided that such obligations do not, in trade between Member States, give rise to formalities connected with the crossing of frontiers.
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«Gli Stati membri possono stabilire, nel rispetto della parità di trattamento delle operazioni interne e delle operazioni effettuate tra Stati membri da soggetti passivi, altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e ad evitare le evasioni, a condizione che questi obblighi non diano luogo, negli scambi tra Stati membri, a formalità connesse con il passaggio di una frontiera.
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The option under the first paragraph may not be relied upon in order to impose additional invoicing obligations over and above those laid down in Chapter 3.’
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Gli Stati membri non possono avvalersi della facoltà di cui al primo comma per imporre obblighi di fatturazione supplementari rispetto a quelli previsti al capo 3».
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National law
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Il diritto nazionale
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10. Article 12(1) of the Law on value added tax (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost, DV No 63, 4 August 2006, ‘the ZDDS’) provides:
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10. L’articolo 12, paragrafo 1, della legge in materia di imposta sul valore aggiunto (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost, DV n. 63, del 4 agosto 2006; in prosieguo: lo «ZDDS») prevede quanto segue:
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‘Any supply of goods or services within the meaning of Articles 6 and 9, where it is effected by a person taxable under the present law and where the place of performance is on national territory, and any supply taxed at zero rate and effected by a taxable person, unless the present law provides otherwise, is a taxable supply’.
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«Costituiscono operazioni imponibili le cessioni di beni o prestazioni di servizi ai sensi degli articoli 6 e 9, effettuate da un soggetto passivo ai sensi della presente legge e il cui luogo di esecuzione si trova nel territorio nazionale, nonché operazioni soggette ad imposta ad aliquota zero effettuata da un soggetto passivo, salvo nei casi in cui la presente legge dispone diversamente».
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11. Article 27(3)(1) of the ZDDS provides that, in the case of a supply between connected persons, the taxable amount is the open market value.
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11. L’articolo 27, paragrafo 3, punto 1, dello ZDDS prevede che per ogni cessione fra parti collegate la base imponibile è pari al valore normale.
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12. Under Article 45(1) of the ZDDS, ‘the transfer of ownership of land, the grant or transfer of limited rights in rem over land, and the leasing of land are exempt supplies’.
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12. Ai sensi dell’articolo 45, paragrafo 1, dello ZDDS, «costituiscono operazioni esenti il trasferimento di proprietà di terreni, la costituzione o il trasferimento di diritti reali limitati relativi ad un terreno, nonché il loro affitto o la loro locazione».
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13. Paragraph 5(2) of that article states that ‘paragraph 1 does not apply to the transfer of ownership of or other rights in rem in, or to the leasing of, equipment, machines, installations or structures which are firmly attached to the ground or constructed underground’.
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13. Il citato articolo 45 precisa, al suo paragrafo 5, punto 2, che «il paragrafo 1, non si applica al trasferimento di proprietà o ad altri diritti reali né alla locazione di attrezzature, macchinari, strutture o edifici fermamente connessi con il suolo o sotterranei».
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14. Article 67(1) of the ZDDS provides that ‘the amount of tax is calculated by multiplying the taxable amount by the tax rate’.
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14. L’articolo 67, paragrafo 1, dello ZDDS dispone che «l’importo dell’imposta è determinato moltiplicando la base imponibile per l’aliquota dell’imposta».
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15. Under Article 70(5) of the ZDDS, ‘no right to deduct a tax credit arises from tax invoiced unlawfully’.
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15. Ai sensi dell’articolo 70, paragrafo 5, dello ZDDS, «nel caso di imposta indebitamente fatturata non sussiste un diritto a un credito d’imposta».
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16. Paragraph 1(3) of the additional provisions of the Code of tax and social security procedure (Danachno-osiguritelnia protsesualen kodeks, DV No 105, 29 December 2005) specifies that ‘connected persons’ are:
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16. Il paragrafo 1, punto 3, delle disposizioni complementari del codice di procedura nel contenzioso tributario e previdenziale (Danachno-osiguritelen protsesualen kodeks; DV n. 105, del 29 dicembre 2005) precisa che per «parti collegate» si intendono:
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‘(a) spouses, relatives in the direct line, relatives in the collateral line to the third degree; relatives by marriage to the second degree, and, for the purposes of Article 123(1)(2), where they form part of a common household;
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«a) coniugi, parenti in linea diretta, in linea collaterale – fino al terzo grado incluso e affini – fino al secondo grado incluso – e, ai fini dell’articolo 123, paragrafo 1, punto 2, qualora facciano parte del nucleo familiare;
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(b) employers and employees;
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b) datori di lavoro e lavoratori;
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(c) partners;
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c) soci;
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(d) persons one of whom participates in the management of the other or its subsidiary;
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d) persone delle quali l’una partecipa alla gestione dell’altra o della sua controllata;
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(e) persons in whose management or supervisory bodies one and the same legal or natural person takes part, including where the natural person represents another person;
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e) persone nel cui organo di direzione o di vigilanza è membro una stessa persona giuridica o fisica, anche se la persona fisica rappresenta un’altra persona;
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(f) a company and a person who is in possession of more than 5% of the holdings or shares with voting rights in the company;
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f) una società e una persona che detiene più del 5% delle quote o delle azioni con diritto di voto emesse dalla società;
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(g) persons one of whom exercises control over the other;
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g) persone delle quali l’una esercita un potere di controllo sull’altra;
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(h) persons whose activity is controlled by a third person or by its subsidiary;
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h) persone la cui attività viene controllata da una terza persona o dalla controllata di quest’ultima;
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(i) persons who jointly control a third party or its subsidiary;
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i) persone che controllano congiuntamente una terza persona o la controllata di quest’ultima;
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(j) persons one of whom is a commercial agent of the other;
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j) persone delle quali l’una è un agente commerciale dell’altra;
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(k) persons one of whom has made a donation to the other;
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k) persone delle quali l’una ha fatto una donazione a favore dell’altra;
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(l) persons who directly or indirectly participate in the management, supervision or share capital of another person or persons, as a result of which conditions can be agreed between them which deviate from the normal conditions.’
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l) persone che partecipano direttamente o indirettamente alla direzione, alla vigilanza o al capitale di un’altra persona o di altre persone, ragion per cui fra le stesse possono essere pattuite condizioni che si discostano dalle condizioni vigenti».
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17. Under Paragraph 1(4) of the additional provisions, there is ‘control’ where the person controlling:
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17. Secondo il paragrafo 1, punto 4, delle citate disposizioni complementari ricorre un «controllo» se il controllante:
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‘(a) directly or indirectly or in combination with another person possesses more than half of the votes at the general assembly of another person, or
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«a) direttamente o indirettamente o in forza di un accordo con un’altra persona dispone di più della metà dei voti nell’assemblea generale di un’altra persona oppure
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(b) has the possibility directly or indirectly of appointing more than half of the members of the management or supervisory body of another person, or
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b) dispone della possibilità di determinare, direttamente o indirettamente, più della metà dei membri dell’organo di direzione o di vigilanza di un’altra persona oppure
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(c) has the possibility, including through or together with a subsidiary, on the basis of the articles of association or of a contract, of directing the activity of another person, or
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c) dispone della possibilità, in forza di uno statuto o di un contratto, di dirigere l’attività di un’altra persona, anche per il tramite di una controllata o congiuntamente ad essa oppure
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(d) as shareholder or partner in a company, on the basis of agreement with other partners or shareholders in the same company, independently controls more than half of the number of votes in the general meeting of that company, or
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d) quale azionista o socio di una società controlli autonomamente, in forza di un’operazione conclusa con altri soci o azionisti di tale società, più della metà dei voti nell’assemblea generale di quest’ultima oppure
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(e) in any other way can exercise a determining influence on decisions about the activity of the company’.
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e) può esercitare altrimenti un’influenza determinante sulle decisioni concernenti l’attività della società».
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The disputes in the main proceedings and the questions referred for a preliminary ruling
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Procedimenti principali e questioni pregiudiziali
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Case C‑621/10
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La causa C‑621/10
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18. Balkan and Sea Properties is a share company whose activity is the investment of funds collected by issuing immovable property securities.
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18. La Balkan and Sea Properties è una società per azioni dedita ad un’attività di investimento di fondi acquistati mediante l’emissione di titoli immobiliari.
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19. In March 2009 Balkan and Sea Properties bought, by notarial acts, immovable property from the company Ravda tur EOOD, for a total amount of BGN 21 318 852. That company is owned by Holding Varna AD, which owns 27.98% of the share capital of Balkan and Sea Properties.
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19. Con atto notarile la Balkan and Sea prоperties ha acquistato, nel marzo 2009, dalla società Ravda tur EOOD taluni immobili per un importo pari a BGN 21 318 852. Quest’ultima società è detenuta dalla Holding Varna AD, essa stessa in possesso del 27,98% del capitale della Balkan and Sea Properties.
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20. VAT was deducted on the conclusion of the definitive contract and the issue of the final invoices.
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20. L’IVA è stata detratta al momento della conclusione del contratto definitivo e dell’emissione delle fatture finali.
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21. Since the national legislation provides that, in the event of a sale between connected persons, the taxable amount is the open market value of the property, two export reports were commissioned, one by Balkan and Sea Properties and one by the tax authorities. The authorities concluded that the open market value of the property was lower than the actual sale price, and estimated it at BGN 21 216 300.
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21. Poiché la normativa nazionale prevede che, in caso di vendita fra parti collegate, la base imponibile è pari al valore normale dei beni, sono state commissionate due perizie, una da parte della Balkan and Sea Properties e l’altra da parte dei servizi dell’amministrazione tributaria. Quest’ultima ha concluso che il valore normale dei beni era inferiore al prezzo di vendita effettivo di questi ultimi, stimato a BGN 21 216 300.
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22. The tax authorities thereupon considered that the VAT calculated on a price higher than the open market value of the property was unlawfully invoiced tax which could not be deducted and that, consequently, for the tax period corresponding to July 2009, Balkan and Sea Properties was not entitled to deduct the input VAT on the difference between the open market value and the actual sale price of the property in question.
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22. L’amministrazione tributaria ha quindi considerato che l’IVA calcolata su un prezzo superiore al valore normale dei beni costituisse un’imposta indebitamente fatturata non soggetta a detrazione e che, pertanto, per il periodo d’imposta relativo al mese di luglio 2009, la Balkan and Sea Properties non aveva diritto a detrarre l’IVA pagata a monte sulla differenza fra tale valore normale e il prezzo di vendita effettivo dei beni di cui trattasi.
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23. The amended tax notice was challenged in administrative proceedings before the Director. The Director confirmed the refusal of deduction of VAT.
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23. L’avviso di accertamento in rettifica è stato impugnato in via amministrativa dinanzi al Direktor. Quest’ultimo ha confermato il diniego di procedere alla detrazione dell’IVA.
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24. Balkan and Sea Properties brought proceedings in the Administrativen sad Varna (Administrative Court, Varna).
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24. La Balkan and Sea Properties ha quindi adito l’Administrativen sad Varna (Tribunale amministrativo di Varna).
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25. That company submits in particular that the provisions of the ZDDS are not compatible with Article 80(1) of the VAT Directive, and seeks for that provision of European Union law to be applied directly.
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25. La citata società sostiene, in particolare, che le disposizioni dello ZDDS non sono conformi all’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA e chiede l’applicazione diretta di tale disposizione del diritto dell’Unione.
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26. In those circumstances, the Administrativen sad Varna decided to stay the proceedings and to refer the following questions to the Court for a preliminary ruling:
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26. In tale contesto l’Administrativen sad Varna ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
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‘1. Is Article 80(1)(c) of [the VAT Directive] to be interpreted as meaning that, where there are supplies between connected persons, in so far as the consideration is higher than the open market value, the taxable amount is the open market value of the transaction only if the supplier does not qualify for the full right to deduct the tax credit on the purchase or production of the goods which are supplied?
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«1) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettera c), della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che, in caso di cessioni fra parti collegate, qualora il corrispettivo sia superiore al valore normale, la base imponibile è pari al valore [normale] dell’operazione solo se il cedente non ha interamente diritto alla detrazione dell’IVA sull’acquisto ovvero sulla vendita dei beni che costituiscono l’oggetto della cessione.
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2. Is Article 80(1)(c) of [the VAT Directive] to be interpreted as meaning that, if the supplier has exercised the full right to deduct the tax credit on goods and services which are the subject of subsequent supplies between connected persons at a price which is higher than the open market value, and that right to deduct the tax credit has not been corrected under Articles 173 to 177 of that directive, a Member State is not permitted to adopt measures whereby the taxable amount is exclusively the open market value?
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2) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettera c), della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che, qualora il cedente abbia esercitato il diritto all’intera detrazione dell’IVA sui beni e sui servizi oggetto di cessioni successive fra parti collegate a un prezzo superiore al valore [normale] e tale diritto a detrazione non sia stato rettificato ai sensi degli articoli da 173 a 177 della direttiva, lo Stato membro non può prevedere misure in forza delle quali la base imponibile sia pari esclusivamente al valore [normale].
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3. Does Article 80(1) of [the VAT Directive] constitute an exhaustive list of cases representing the circumstances in which the Member States may take measures whereby the taxable amount in respect of supplies is to be the open market value of the transaction?
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3) Se l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva [IVA] elenchi tassativamente le fattispecie in cui sono soddisfatte le condizioni che consentono allo Stato membro di adottare misure secondo cui la base imponibile è pari al valore [normale] dell’operazione.
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4. Is a provision of national law such as Article 27(3)(1) of the ZDDS permissible in cases other than those listed in Article 80(1)(a), (b) and (c) of [the VAT Directive]?
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4) Se una disposizione nazionale come quella di cui all’articolo 27, paragrafo 3, punto 1, dello [ZDDS] sia ammissibile in situazioni diverse da quelle previste all’articolo 80, paragrafo 1, lettere a), b) e c), della direttiva [IVA].
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5. In a case such as the present, does Article 80(1)(c) of [the VAT Directive] have direct effect, and may the national court apply it directly?’
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5) Se, in un caso analogo alla presente fattispecie, la disposizione di cui all’articolo 80, paragrafo 1, lettera c), della direttiva [IVA] abbia effetto diretto e possa essere applicata direttamente dal giudice nazionale».
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Case C‑129/11
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La causa C‑129/11
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27. Provadinvest is a limited company whose principal activity is the leasing of agricultural land and steel structures used for polyethylene greenhouses.
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27. La Provadinvest è una società a responsabilità limitata la cui attività principale consiste nell’affitto di terreni agricoli e strutture in acciaio utilizzate per serre in polietilene.
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28. In June 2009 that company sold, by notarial acts, two plots of land to be used for greenhouses to one of its partners and one plot to its representative. Those plots were sold with the polyethylene structures erected on them, and with all the improvements and permanent crops on them, at a price of BGN 25 000 each.
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28. Con atti notarili, tale società ha venduto, nel giugno 2009, due terreni utilizzati per serre a uno dei suoi soci e un terreno al suo rappresentante. Tali terreni sono stati venduti congiuntamente alle strutture in polietilene montate su di essi e a tutte le migliorie e le colture permanenti in essi presenti, al prezzo di BGN 25 000 ciascuno.
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29. Provadinvest issued invoices not indicating VAT for those sales.
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29. Per tali vendite la Provadinvest ha emesso fatture al netto dell’IVA.
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30. The tax authorities took the view that the sales of the immovable property included both a supply of land that was exempt from VAT and a taxable supply of installations, improvements and permanent crops.
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30. L’amministrazione tributaria ha ritenuto che le vendite degli immobili includessero sia una cessione di terreni esente dall’IVA sia una cessione imponibile di elementi accessori, migliorie e colture permanenti.
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31. Under national legislation, as the sales in question were sales between connected persons, the taxable amount for VAT purposes was the open market value determined by an expert. The expert assessed the total open market value solely of the polyethylene structures on the three plots of land at BGN 392 700, a greater sum than that actually paid as consideration.
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31. In forza della normativa nazionale, poiché le vendite di cui trattasi erano vendite tra parti collegate, la base imponibile ai fini dell’IVA era pari al valore normale stabilito da un perito. Quest’ultimo ha stimato che il valore normale globale delle sole strutture in polietilene che si trovavano sui tre terreni era pari a BGN 392 700, vale a dire un importo superiore a quello realmente versato come corrispettivo.
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32. The tax authorities issued an amended tax notice for the tax period corresponding to June 2009. That notice was challenged in administrative proceedings before the Director, who confirmed the amount of VAT charged to Provadinvest.
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32. L’amministrazione tributaria ha emesso un avviso di accertamento in rettifica per il periodo d’imposta relativo al mese di giugno 2009. Quest’ultimo è stato impugnato in via amministrativa dinanzi al Direktor, il quale ha confermato l’importo dell’IVA posto a carico della Provadinvest.
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33. Provadinvest brought proceedings in the Administrativen sad Varna.
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33. La Provadinvest ha presentato ricorso dinanzi all’Administrativen sad Varna.
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34. That court considers that the sale of the agricultural land in question represents an exempt supply under Article 45(1) of the ZDDS and that the sale of the installations erected on the land represents a taxable supply, as they fall within the exceptions mentioned in Article 45(5)(2) of that law.
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34. Il giudice del rinvio considera che la vendita dei terreni agricoli di cui trattasi rappresenta una cessione esente ai sensi dell’articolo 45, paragrafo 1, dello ZDDS, e che la vendita di strutture montate su tali terreni rappresenta una cessione imponibile, poiché queste ultime rientrano nelle eccezioni previste al paragrafo 5, punto 2, del medesimo articolo.
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35. In those circumstances, the Administrativen sad Varna decided to stay the proceedings and to refer the following questions to the Court for a preliminary ruling:
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35. In tali circostanze, l’Administrativen sad Varna ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali:
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‘1. Is Article 80(1)(a) and (b) of [the VAT Directive] to be interpreted as meaning that, where there are supplies between connected persons, in so far as the consideration is lower than the open market value, the taxable amount is the open market value of the transaction only if the supplier or the acquirer does not qualify for the full right to deduct the tax credit on the purchase or production of the goods which are supplied?
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«1) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che, in caso di cessioni fra parti collegate, allorché il corrispettivo è inferiore al valore normale, la base imponibile è pari al valore normale dell’operazione solo quando il cedente o l’acquirente non abbia interamente diritto alla detrazione dell’IVA a monte sull’acquisto e/o sulla produzione dei beni che costituiscono l’oggetto della cessione.
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2. Is Article 80(1)(a) and (b) of [the VAT Directive] to be interpreted as meaning that, if the supplier has exercised the full right to deduct the tax credit on goods and services which are the subject of subsequent supplies between connected persons at a value which is lower than the open market value, and that right to deduct the tax credit has not been corrected under Articles 173 to 177 of the directive and the supply is not subject to a tax exemption within the meaning of Articles 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, 378(2), 379(2) and 380 to 390 of the directive, a Member State is not permitted to adopt measures whereby the taxable amount is exclusively the open market value?
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2) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che, qualora il cedente si sia interamente avvalso del diritto alla detrazione dell’IVA a monte sui beni e servizi oggetto di successive cessioni fra parti collegate di valore inferiore rispetto al valore [normale], mentre tale diritto a detrazione dell’IVA a monte non è stato rettificato in forza degli articoli 173‑177 [di tale] direttiva e la cessione non gode di esenzione ai sensi degli articoli 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, 378, paragrafo 2, 379, paragrafo 2, o 380‑390 della [citata] direttiva, lo Stato membro non può prevedere misure in forza delle quali la base imponibile sia pari esclusivamente al valore normale.
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3. Is Article 80(1)(a) and (b) of [the VAT Directive] to be interpreted as meaning that, if the acquirer has exercised the full right to deduct the tax credit on goods and services which are the subject of subsequent supplies between connected persons at a lower value than the open market value, and that right to deduct the tax credit has not been corrected under Articles 173 to 177 of the directive, a Member State is not permitted to adopt measures whereby the taxable amount is exclusively the open market value?
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3) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva [IVA] debba essere interpretato nel senso che, qualora l’acquirente si sia interamente avvalso del diritto a detrazione dell’IVA a monte sui beni e servizi oggetto di una successiva cessione fra parti collegate di valore inferiore rispetto al valore [normale], e tale diritto a detrazione dell’IVA a monte non è stato rettificato ai sensi degli articoli 173‑177 di tale direttiva, lo Stato membro non può prevedere misure in forza delle quali la base imponibile sia pari esclusivamente al valore normale.
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4. Does Article 80(1) of [the VAT Directive] constitute an exhaustive list of cases representing the circumstances in which a Member State is permitted to take measures whereby the taxable amount in respect of supplies is to be the open market value of the transaction?
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4) Se l’articolo 80, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva [IVA] elenchi tassativamente i casi che integrano i presupposti in presenza dei quali lo Stato membro può adottare misure secondo cui la base imponibile è pari al valore [normale] dell’operazione.
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5. Is a provision of national law such as Article 27(3)(1) of the ZDDS permissible in cases other than those listed in Article 80(1)(a), (b) and (c) of [the VAT Directive]?
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5) Se una disposizione nazionale come quella di cui all’articolo 27, paragrafo 3, punto 1, dello ZDDS sia ammissibile in situazioni diverse da quelle previste dall’articolo 80, paragrafo 1, lettere a), b) e c), della direttiva [IVA].
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5. In a case such as the present, does Article 80(1)(a) and (b) of [the VAT Directive] have direct effect, and may the national court apply it directly?’
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6) Se, in un caso analogo alla presente fattispecie, la disposizione di cui all’articolo 80, paragrafo 1, lettere a) e b), della direttiva [IVA] abbia effetto diretto e possa essere applicata direttamente dal giudice nazionale».
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36. By order of the President of the Court of 13 July 2011, Cases C‑621/10 and C‑129/11 were joined for the purposes of the oral procedure and the judgment.
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36. Con ordinanza del presidente della Corte 13 luglio 2011, le due cause C‑621/10 e C‑129/11 sono state riunite ai fini della fase orale e della sentenza.
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Consideration of the questions referred
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Sulle questioni pregiudiziali
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Preliminary observations
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Osservazioni preliminari
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37. In Case C‑129/11 the referring court considers it necessary, in order to decide on the lawfulness of the amended tax notice which is the subject of the main proceedings, to determine, as well as the amount of the tax due, whether the conditions were satisfied for subjecting the sales of agricultural land and the installations erected on the land to VAT.
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37. Nella causa C‑129/11, il giudice del rinvio considera necessario, per statuire sulla legittimità dell’avviso di accertamento in rettifica che costituisce l’oggetto del procedimento principale, determinare, oltre all’importo dell’imposta dovuta, se siano soddisfatte le condizioni richieste per assoggettare all’IVA le vendite di terreni agricoli e delle costruzioni presenti su di essi.
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38. For that purpose, it must be assessed whether the supplies of structures, namely polyethylene greenhouses, and the land on which they stand at issue in that case are exempt under Article 135 of the VAT Directive. The answer to that question depends on whether those structures may be classified as ‘buildings’ within the meaning of the first subparagraph of Article 12(2) of that directive.
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38. A tal fine, occorrerebbe valutare se le cessioni delle costruzioni, vale a dire delle serre in polietilene, e del suolo pertinente, oggetto della presente causa, siano esenti a titolo dell’articolo 135 della direttiva IVA. La risposta a tale questione dipende dalla circostanza se tali costruzioni possano essere considerate «fabbricati» ai sensi dell’articolo 12, paragrafo 2, primo comma, della medesima direttiva.
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39. If so, if the supplies of those goods may be regarded as taking place before first occupation, there is a taxable transaction, whereas in the opposite case the transaction must be exempt in accordance with Article 135(1)(j) of the VAT Directive, subject to a possible right to opt for taxation.
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39. In caso di risposta affermativa, qualora le cessioni dei citati beni possano essere considerate anteriori alla prima occupazione, si tratta di un’operazione imponibile, mentre, nell’ipotesi inversa, l’operazione è esente conformemente all’articolo 135, paragrafo 1, lettera j), di tale direttiva, fatto salvo l’esercizio di eventuali diritti di optare per l’imposizione.
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40. If those structures and the ground on which they stand cannot be classified as ‘buildings’ within the meaning of the first subparagraph of Article 12(2) of the VAT Directive, a distinction must be drawn depending on whether there are distinct supplies of land and of other elements or one single transaction consisting primarily of the supply of land (see, to that effect, Case C‑461/08 Don Bosco Onroerend Goed [2009] ECR I‑11079, paragraphs 35 to 38). It should also be ascertained whether the land in question falls within the definition of ‘building land’ in Article 12(3) of the VAT Directive. If so, the supplies would be taxable. If not, the supplies would be exempt in accordance with Article 135(1)(k) of the directive, subject to a possible right to opt for taxation.
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40. Qualora le citate strutture e il suolo pertinente non potessero essere considerati «fabbricati» ai sensi dell’articolo 12, paragrafo 2, primo comma, della direttiva IVA, occorrerebbe operare una distinzione a seconda che si tratti di cessioni distinte di terreni e di altri elementi o di un’operazione unica composta principalmente della cessione di terreni (v., in tal senso, sentenza del 19 novembre 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C‑461/08, Racc. pag. I‑11079, punti 35-38). Occorrerebbe, inoltre, verificare se i terreni di cui trattasi rientrino nella nozione di «terreni edificabili» ai sensi dell’articolo 12, paragrafo 3, della direttiva IVA. Se così fosse, le cessioni sarebbero assoggettabili ad imposta. Nel caso contrario, le cessioni sarebbero esenti conformemente all’articolo 135, paragrafo 1, lettera k), della citata direttiva, fatto salvo l’esercizio di eventuali diritti di optare per l’imposizione.
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41. Such assessments of fact are within the jurisdiction of the referring court in the procedure established in Article 267 TFEU (see, to that effect, Case 104/77 Oehlschläger [1978] ECR 791, paragraph 4; Case C‑30/93 AC-ATEL Electronics Vertriebs [1994] ECR I‑2305, paragraphs 16 and 17; and Case C‑318/98 Fornasar and Others [2000] ECR I‑4785, paragraphs 31 and 32).
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41. Siffatte valutazioni dei fatti di causa rientrano nella competenza del giudice del rinvio nell’ambito del procedimento previsto dall’articolo 267 TFUE (v., in tal senso, sentenze del 16 marzo 1978, Oehlschläger, 104/77, Racc. pag. 791, punto 4; del 2 giugno 1994, AC-ATEL Electronics Vertriebs, C‑30/93, Racc. pag. I‑2305, punti 16 e 17, nonché del 22 giugno 2000, Fornasar e a., C‑318/98, Racc. pag. I‑4785, punti 31 e 32).
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Questions 1 to 4 in Case C‑621/10 and Questions 1 to 5 in Case C‑129/11
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Sulle questioni dalla prima alla quarta nella causa C‑621/10 e dalla prima alla quinta nella causa C‑129/11
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42. By these questions, which should be considered together, the referring court essentially asks whether Article 80(1) of the VAT Directive must be interpreted as meaning that the conditions it states are exhaustive or whether it may be accepted that the taxable amount is the open market value of the transaction between connected persons in cases other than those expressly provided for in that provision, in particular where the taxable person has a full right of deduction.
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42. Con tali questioni, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, sostanzialmente, se l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA debba essere interpretato nel senso che le condizioni da esso poste sono tassative o se può essere ammesso che la base imponibile sia pari al valore normale dell’operazione fra parti collegate in casi diversi da quelli espressamente previsti da tale disposizione, in particolare qualora il soggetto passivo abbia interamente diritto alla detrazione.
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43. In accordance with the general rule set out in Article 73 of the VAT Directive, the taxable amount for the supply of goods or services for consideration is the consideration actually received for them by the taxable person. That consideration is thus the subjective value, that is to say, the value actually received, and not a value estimated according to objective criteria (see, to that effect, Case 154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats [1981] ECR 445, paragraph 13; Case C‑412/03 Hotel Scandic Gåsabäck [2005] ECR I‑743, paragraph 21; and Case C‑285/10 Campsa Estaciones de Servicio [2011] ECR I‑0000, paragraph 28).
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43. Conformemente alla norma generale prevista dall’articolo 73 della direttiva IVA, la base imponibile per la cessione di un bene o la prestazione di un servizio, effettuate a titolo oneroso, è costituita dal corrispettivo effettivamente ricevuto a tal fine dal soggetto passivo. Tale corrispettivo costituisce il valore soggettivo, ossia realmente percepito, e non un valore stimato secondo criteri oggettivi (v., in tal senso, sentenze del 5 febbraio 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, 154/80, Racc. pag. 445, punto 13; del 20 gennaio 2005, Hotel Scandic Gåsabäck, C‑412/03, Racc. pag. I‑743, punto 21, e del 9 giugno 2011, Campsa Estaciones de Servicio, C‑285/10, non ancora pubblicata nella Raccolta, punto 28).
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44. Article 73 of the VAT Directive is the expression of a fundamental principle, the corollary of which is that the tax authorities may not collect as VAT an amount exceeding the tax paid to the taxable person (see, to that effect, Case C‑330/95 Goldsmiths [1997] ECR I‑3801, paragraph 15).
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44. L’articolo 73 della citata direttiva costituisce l’espressione di un principio fondamentale, il cui corollario è che l’amministrazione tributaria non può riscuotere a titolo dell’IVA un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo (v., in tal senso, sentenza del 3 luglio 1997, Goldsmiths, C‑330/95, Racc. pag. I‑3801, punto 15).
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45. By allowing the taxable amount to be taken as the open market value of the transaction in certain cases, Article 80(1) of the VAT Directive lays down an exception to the general rule stated in Article 73 of the directive, which must as such be interpreted strictly (see Case C‑453/05 Ludwig [2007] ECR I‑5083, paragraph 21, and Case C‑41/09 Commission v Netherlands [2011] ECR I‑0000, paragraph 58 and the case-law cited).
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45. Nel consentire in taluni casi di considerare che la base imponibile sia pari al valore normale dell’operazione, l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA introduce un’eccezione alla norma generale prevista dall’articolo 73 di quest’ultima la quale, in quanto tale, deve essere interpretata restrittivamente (v. sentenze del 21 giugno 2007, Ludwig, C‑453/05, Racc. pag. I‑5083, punto 21, nonché del 3 marzo 2011, Commissione/Paesi Bassi, C‑41/09, non ancora pubblicata nella Raccolta, punto 58 e giurisprudenza ivi citata).
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46. It should be recalled that, as stated in recital 26 in the preamble to the VAT Directive, the objective of Article 80(1) is to prevent tax evasion or avoidance.
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46. Occorre rammentare che, conformemente alla formulazione del 26º considerando della direttiva IVA, l’articolo 80, paragrafo 1, di quest’ultima mira a prevenire l’elusione e l’evasione fiscale.
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47. As the Advocate General observes in point 30 of her Opinion, where goods or services are supplied at an artificially low or high price between parties who both enjoy a full right of deduction of VAT, there cannot be any evasion or avoidance of tax at that stage. It is only at the stage of the final consumer, or of a mixed taxable person enjoying only a proportional right of deduction, that an artificially low or high price can lead to a loss of tax revenue.
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47. Orbene, come rilevato dall’avvocato generale al paragrafo 30 delle sue conclusioni, qualora beni e servizi siano forniti a un prezzo artificialmente basso o elevato fra parti che godono entrambe interamente del diritto a detrazione dell’IVA, non può sussistere, in tale fase, alcuna elusione o evasione fiscale. È solo a livello del consumatore finale, o nel caso di un soggetto passivo misto che beneficia unicamente del diritto al prorata di detrazione, che un prezzo artificialmente basso o elevato può comportare una perdita di gettito fiscale.
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48. Consequently, it is only where the person concerned by the transaction does not enjoy a full right of deduction that there is a risk of tax evasion or avoidance which Article 80(1) of the directive allows the Member States to prevent.
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48. Pertanto, solo se la persona interessata dall’operazione non ha interamente diritto alla detrazione sussiste un rischio di elusione o di evasione fiscale che gli Stati membri possono prevenire in forza dell’articolo 80, paragrafo 1, di tale direttiva.
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49. That conclusion does not in any way prevent the Member States from laying down other obligations in order to avoid evasion, on the basis of and in compliance with the conditions set out in Article 273 of the VAT Directive.
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49. Una siffatta constatazione non pregiudica affatto la possibilità per gli Stati membri di prevedere altri obblighi al fine di evitare l’elusione sulla base e nel rispetto delle condizioni previste dall’articolo 273 della direttiva IVA.
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50. That interpretation is confirmed by the wording of Article 11(A)(6) of the Sixth Directive 77/388, as amended by Council Directive 2006/69/EC of 24 July 2006 (OJ 2006 L 221, p. 9), the provisions of which are substantially reproduced in Article 80(1) of the VAT Directive (see recital 3 in the preamble to that directive), and which states that the derogation ‘may apply only in any of the following circumstances’.
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50. Tale interpretazione è corroborata dalla formulazione dell’articolo 11, parte A, paragrafo 6, della sesta direttiva 77/388, come modificata dalla direttiva 2006/69/CE del Consiglio, del 24 luglio 2006 (GU L 221, pag. 9), le cui disposizioni sono sostanzialmente riprese nell’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA (v. terzo considerando di quest’ultima), ai sensi del quale il campo di applicazione della deroga prevista «è limitato ai seguenti casi».
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51. It follows from the foregoing that the conditions of application laid down in Article 80(1) of the VAT Directive are exhaustive and, consequently, that national legislation cannot on the basis of that provision provide that the taxable amount is to be the open market value of the transaction in cases other than those listed in that provision, in particular where the supplier or acquirer has a full right of deduction of VAT.
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51. Emerge da quanto precede che le condizioni di applicazione stabilite dall’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA sono tassative e, pertanto, una normativa nazionale non può prevedere, sul fondamento di tale disposizione, che la base impositiva sia pari al valore normale dell’operazione in casi diversi da quelli elencati nella citata disposizione, in particolare qualora il prestatore, il cedente o l’acquirente abbia diritto a detrarre interamente l’IVA.
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52. The answer to Questions 1 to 4 in Case C‑621/10 and Questions 1 to 5 in Case C‑129/11 is therefore that Article 80(1) of the VAT Directive must be interpreted as meaning that the conditions of application it sets out are exhaustive and, consequently, that national legislation cannot on the basis of that provision provide that the taxable amount is to be the open market value of the transaction in cases other than those listed in that provision, in particular where the taxable person has a full right of deduction of VAT, which is for the national court to ascertain.
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52. Occorre, di conseguenza, rispondere alle questioni dalla prima alla quarta nella causa C‑621/10 e alle questioni dalla prima alla quinta nella causa C‑129/11 dichiarando che l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che le condizioni di applicazione da esso indicate sono tassative e che, pertanto, una normativa nazionale non può prevedere, sul fondamento di tale disposizione, che la base imponibile sia pari al valore normale dell’operazione in casi diversi da quelli elencati nella citata disposizione, in particolare qualora il soggetto passivo benefici del diritto a detrarre interamente l’IVA, circostanza che spetta al giudice nazionale accertare.
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Question 5 in Case C‑621/10 and Question 6 in Case C‑129/11
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Sulla quinta questione nella causa C‑621/10 e sesta questione nella causa C‑129/11
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53. By these questions the referring court essentially asks whether Article 80(1) of the VAT Directive has direct effect and whether the national court can consequently apply it directly to the disputes in the main proceedings.
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53. Con tali questioni il giudice del rinvio chiede, sostanzialmente, se l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA abbia un effetto diretto e se il giudice nazionale possa, di conseguenza, applicarla direttamente alle controversie principali.
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54. It is for the referring court, to the full extent of its discretion under national law, to interpret and apply national law in conformity with the requirements of European Union law and, where such an interpretation is not possible, to disapply any provision of domestic law that would be contrary to those requirements (see, to that effect, Case C‑357/06 Frigerio Luigi & C. [2007] ECR I‑12311, paragraph 28, and Joined Cases C‑395/08 and C‑396/08 Bruno and Others [2010] ECR I‑5119, paragraph 74).
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54. Compete al giudice del rinvio dare a una disposizione di diritto interno un’interpretazione e un’applicazione conformi alle prescrizioni del diritto dell’Unione, avvalendosi per intero del margine di discrezionalità consentitogli dal suo ordinamento nazionale, e, se una siffatta interpretazione conforme non è possibile, disapplicare ogni disposizione del diritto interno che sia contraria a tali prescrizioni (v., in tal senso, sentenze del 18 dicembre 2007, Frigerio Luigi & C., C‑357/06, Racc. pag. I‑12311, punto 28, nonché del 10 giugno 2010, Bruno e a., C‑395/08 e C‑396/08, Racc. pag. I‑5119, punto 74).
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55. As found in paragraphs 42 to 51 above, Article 80(1) of the VAT Directive allows exceptions to be made to the general rule laid down in Article 73 of that directive only in the cases it lists.
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55. Come constatato ai punti 42‑51 della presente sentenza, l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA consente di derogare alla norma generale stabilita all’articolo 73 di tale direttiva unicamente nei casi ivi elencati.
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56. According to settled case-law of the Court, whenever the provisions of a directive appear, so far as their subject-matter is concerned, to be unconditional and sufficiently precise, they may be relied on before the national courts by individuals against the State where the State has failed to transpose the directive into national law within the time-limit or has transposed it incorrectly (see Case C‑226/07 Flughafen Köln-Bonn [2008] ECR I‑5999, paragraph 23, and Case C‑203/10 Auto Nikolovi [2011] ECR I‑0000, paragraph 61).
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56. Per costante giurisprudenza della Corte, in tutti i casi in cui le disposizioni di una direttiva appaiono, dal punto di vista sostanziale, incondizionate e sufficientemente precise, tali disposizioni possono essere invocate dai singoli dinanzi ai giudici nazionali nei confronti dello Stato, ove quest’ultimo non abbia recepito nei termini tale direttiva nel di ritto interno oppure non l’abbia recepita correttamente (v. sentenze 17 luglio 2008, Flughafen Köln/Bonn, C‑226/07, Racc. pag. I‑5999, punto 23 e del 3 marzo 2011, Auto Nikolovi, C‑203/10, non ancora pubblicata nella Raccolta, punto 61).
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57. It also follows from the Court’s case-law that the fact that a provision of a directive gives Member States a choice does not necessarily render it impossible to determine with sufficient precision, on the basis of the provisions of the directive alone, the content of the rights thus conferred on individuals (see Flughafen Köln-Bonn , paragraph 30, and Case C‑138/07 Cobelfret [2009] ECR I‑731, paragraph 61).
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57. Emerge, inoltre, dalla giurisprudenza della Corte che la circostanza che una disposizione di una direttiva offra agli Stati membri la facoltà di scegliere non esclude necessariamente che si possa determinare con precisione sufficiente, sulla base delle sole disposizioni della direttiva, il contenuto dei diritti così attribuiti ai singoli (v. sentenze Flughafen Köln/Bonn, cit., punto 30, e del 12 febbraio 2009, Cobelfret, C‑138/07, Racc. pag. I‑731, punto 61).
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58. Article 80(1) of the VAT Directive establishes unequivocally and exhaustively the conditions to be satisfied for a Member State to be able to provide in its legislation for the possibility of correcting the taxable amount of a transaction between connected persons.
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58. L’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA stabilisce, inequivocabilmente e in modo tassativo, le condizioni da soddisfare affinché uno Stato membro possa prevedere, nella sua normativa, la possibilità di correggere la base imponibile di un’operazione tra parti collegate.
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59. That being so, if the transactions at issue in the main proceedings which fall within Article 27(3) of the ZDDS correspond to one of the situations set out in Article 80(1), the Member State concerned must be regarded as having made use of the option provided for in that provision.
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59. Ciò posto, se le operazioni di cui trattasi nei procedimenti principali, le quali rientrano nell’articolo 27, paragrafo 3, dello ZDDS, corrispondono ad una delle due situazioni previste nel citato articolo 80, paragrafo 1, si deve considerare che lo Stato membro interessato abbia esercitato la facoltà prevista in tale medesimo paragrafo 1.
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60. By contrast, if those transactions do not correspond to those referred to in Article 80(1) of the VAT Directive, that article must be interpreted as conferring on companies such as the applicants in the main proceedings the right to rely on it directly to oppose the application by the referring court of provisions of national legislation that are contrary to it (see, by analogy, Flughafen Köln-Bonn , paragraph 33). In that case, should it prove impossible to interpret the relevant provisions of the ZDDS in conformity with Article 80(1) of the VAT Directive, the national court would have to disapply those provisions in so far as they are incompatible with Article 80(1).
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60. Al contrario, se le citate operazioni non corrispondono a quelle previste dall’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA, tale articolo deve essere interpretato nel senso che conferisce a società come le ricorrenti in via principale il diritto di avvalersene direttamente al fine di opporsi all’applicazione, da parte del giudice nazionale, di disposizioni della normativa interna che contrastino con esso (v., per analogia, sentenza Flughafen Köln/Bonn, cit., punto 33). In tale ipotesi, nella misura in cui risultasse impossibile un’interpretazione delle disposizioni pertinenti dello ZDDS in conformità con l’articolo 80, paragrafo 1, di tale direttiva, il giudice nazionale dovrebbe disapplicare tali disposizioni in quanto queste ultime sono incompatibili con il citato articolo 80, paragrafo 1.
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61. That would have the consequence t hat Article 73 of the VAT Directive would be applicable in order to establish that, subject to the exceptions provided for by that directive, the taxable amount of the transactions at issue in the main proceedings is the consideration actually received. As the Court has held with respect to Article 11(A)(1)(a) of the Sixth Directive 77/388, as amended by Directive 2006/69, which became Article 73 of the VAT Directive, that provision has direct effect (see, to that effect, Case C‑62/93 BP Soupergaz [1995] ECR I‑1883, paragraphs 34 to 36, and Case C‑62/00 Marks & Spencer [2002] ECR I‑6325, paragraph 47).
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61. Ne conseguirebbe l’applicabilità dell’articolo 73 della direttiva IVA, al fine di stabilire che, fatte salve le deroghe previste dalla medesima direttiva, la base imponibile delle operazioni di cui trattasi in via principale è costituita dal corrispettivo realmente ottenuto. Come statuito dalla Corte relativamente all’articolo 11, parte A, paragrafo 1, lettera a), della sesta direttiva 77/388, come modificata dalla direttiva 2006/69, divenuto l’articolo 73 della direttiva IVA, tale disposizione ha un effetto diretto (v., in tal senso, sentenze del 6 luglio 1995, BP Soupergaz, C‑62/93, Racc. pag. I‑1883, punti 34-36, nonché dell’11 luglio 2002, Marks & Spencer, C‑62/00, Racc. pag. I‑6325, punto 47).
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62. The answer to Question 5 in Case C‑621/10 and Question 6 in Case C‑129/11 is therefore that, in circumstances such as those of the main proceedings, Article 80(1) of the VAT Directive confers on the companies concerned the right to rely on it directly to oppose the application of provisions of national legislation that are incompatible with that provision. If it is not possible to interpret the national legislation in conformity with Article 80(1) of the directive, the national court should disapply any provision of that legislation that is contrary to it.
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62. Occorre quindi rispondere alla quinta questione nella causa C‑621/10 e alla sesta questione nella causa C‑129/11 dichiarando che, in circostanze come quelle di cui ai procedimenti principali, l’articolo 80, paragrafo 1, della direttiva IVA conferisce alle società interessate il diritto di avvalersene direttamente al fine di opporsi all’applicazione di disposizioni nazionali incompatibili con tale norma. Nell’impossibilità di procedere ad un’interpretazione della normativa interna in conformità con tale articolo 80, paragrafo 1, il giudice del rinvio dovrebbe disapplicare qualsiasi disposizione di tale normativa che contrasti con esso.
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Costs
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Sulle spese
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63. Since these proceedings are, for the parties to the main proceedings, a step in the action pending before the national court, the decision on costs is a matter for that court. Costs incurred in submitting observations to the Court, other than the costs of those parties, are not recoverable.
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63. Nei confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
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